新會計準(zhǔn)則規(guī)定期末存貨的計價要采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低進(jìn)行計價，當(dāng)成本低于了可變現(xiàn)凈值的時候，需要經(jīng)成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計提存貨跌價準(zhǔn)備。規(guī)定是比較明確的，但在實(shí)務(wù)操作過程中也出現(xiàn)了一些問題，下面我們就這些具有代表性的問題進(jìn)行分析、探討。

一、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響因素

確定存貨可變現(xiàn)凈值時，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日取得最可靠的證據(jù)估計的售價為基礎(chǔ)并考慮持有存貨的目的，資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間存貨售價發(fā)生波動的，如有確鑿證據(jù)表明其對資產(chǎn)負(fù)債表日存貨已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步的證據(jù)，則在確定存貨可變現(xiàn)凈值時應(yīng)當(dāng)予以考慮，否則，不應(yīng)予以考慮。在實(shí)務(wù)當(dāng)中如何去理解并操作呢。例如有以下幾種情況：

一家生產(chǎn)白銀的企業(yè)，201X年12月31日，公司庫存商品的賬面成本為30720元/公斤，一共10000公斤，12月31日由于市場出現(xiàn)了劇烈波動，從12月30日收盤價41730/公斤跌到了26040/公斤，在編制201X年年報時如何對存貨進(jìn)行計量（假設(shè)不考慮相關(guān)銷售費(fèi)用及稅費(fèi)），假設(shè)財務(wù)報告日為次年的3月1日。

如果單純地看資產(chǎn)負(fù)債表日該企業(yè)需計提存貨跌價準(zhǔn)備4680萬，對企業(yè)的201X年的經(jīng)營業(yè)績將產(chǎn)生較大影響。但我們認(rèn)為單純地只考慮白銀12月31日的價格是不夠，需要考慮產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間存貨售價發(fā)生波動。

第一，如果白銀的價格在12月31日～3月1日一直處于持續(xù)下跌過程中，且在可以預(yù)知的將來，價格會一直處于一個較低的水平，12月31日結(jié)存的存貨至3月1日已經(jīng)賣出了一半。那么在資產(chǎn)負(fù)債表日如果僅僅按照每公斤4680萬提取存貨跌價準(zhǔn)備可能是不夠的，建議按照12月31日—3月1日的平均價格作為可變現(xiàn)凈值。

第二，如果12月31日的價格下跌是一個偶發(fā)事件，次年白銀的價格已顯著回升，截止3月1日且所售出的白銀均是高于成本的，那這種情況下可以以次年的白銀的公開市價及所銷售的白銀的資料為依據(jù)不計提白銀存貨的跌價準(zhǔn)備。

二、原材料的可變現(xiàn)凈值的確定

一般在實(shí)務(wù)當(dāng)中，當(dāng)產(chǎn)成品出現(xiàn)了需要計提存貨減值的情形的時候，一般在計提了產(chǎn)成品減值后還需要去對原材料的是否發(fā)生了減值進(jìn)行測試。

材料存貨的期末價值應(yīng)當(dāng)以所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與成本的比較為基礎(chǔ)加以確定。對于材料存貨應(yīng)當(dāng)區(qū)分以下兩種情況確定其期末價值：

第一，對于為生產(chǎn)而持有的材料等，如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計高于成本，則該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計量。這里的“材料”指原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等?！翱勺儸F(xiàn)凈值高于成本”中的成本是指產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本。

第二，如果材料價格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計量，按其差額計提存貨跌價準(zhǔn)備。

在準(zhǔn)則的講解中只提到了如果是材料的價格下降可能引起產(chǎn)成品價格下跌的情形，但是如果購入的原材料沒有跌價呢？例如：

一煤化工企業(yè)，其生產(chǎn)的主要原材料為洗精煤，洗精煤是有公開的市場的報價的。該企業(yè)201X年12月購入原材料10000噸，每噸680元（市場中間價），準(zhǔn)備用于進(jìn)一步加工成焦煤，201X12月31日洗精煤的市場售價為700元/噸，焦煤的市場售價為1000元/噸。由于該企業(yè)201X年在進(jìn)行技術(shù)改造，導(dǎo)致生產(chǎn)未達(dá)到預(yù)訂的設(shè)計水平，產(chǎn)出率較低，只有50%，201X年焦煤的單位加工偏高，為600元/噸。企業(yè)已對生產(chǎn)出的產(chǎn)成品計提了相應(yīng)的存貨跌價準(zhǔn)備。在這種情況下對12月購進(jìn)的原材料洗精煤是否需要也計提相應(yīng)的存貨跌價準(zhǔn)備呢？準(zhǔn)則及相關(guān)的講解中對這種情況沒有明確規(guī)定，如果單純從將洗精煤加工成焦煤來看，是需要計提存貨減值準(zhǔn)備的，但這些原材料是剛剛購進(jìn)的，即便是直接出售的話也是不會產(chǎn)生虧損的，如果在201X12月31日（不考慮相關(guān)銷售費(fèi)用及稅費(fèi)）按照加工成產(chǎn)成品后出售倒推回來需計提300萬的存貨跌價準(zhǔn)備，但如果這樣做的話，實(shí)際上存在2個問題：第一，加工費(fèi)用采用的是201X的數(shù)據(jù)，但是應(yīng)該采用的是真正到了次年實(shí)際生產(chǎn)時的加工費(fèi)用；第二，這時確認(rèn)的這塊損失實(shí)際上是把次年制造費(fèi)用得不到的補(bǔ)償部分提前確認(rèn)在了當(dāng)年，而不是實(shí)際原材料的損失。所以我們覺得在這種情況下可以不計提相關(guān)的原材料的跌價準(zhǔn)備。

參考文獻(xiàn)

[1]企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010版.