摘要:隨著社會經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和產(chǎn)業(yè)環(huán)境的不斷變化，傳統(tǒng)的、以產(chǎn)量為成本動因分配間接費(fèi)用的方法已不能滿足企業(yè)成本管理的需要，作業(yè)成本法在這一背景下應(yīng)運(yùn)而生，其應(yīng)用研究也有了很大進(jìn)展，但在實務(wù)中仍然存在很多盲區(qū)。本文從作業(yè)成本法的理論基礎(chǔ)入手，分析稠油生產(chǎn)企業(yè)各作業(yè)過程的成本動因，并利用作業(yè)成本法進(jìn)行成本計算的程序，提出其在稠油生產(chǎn)企業(yè)中的應(yīng)用關(guān)鍵，以有效提高成本管理水平。
　　關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法　稠油生產(chǎn)企業(yè) 應(yīng)用
　　一、作業(yè)成本法的理論基礎(chǔ)
　　作業(yè)成本法的理論基礎(chǔ)是成本動因理論，成本的分配與成本產(chǎn)生的原因相聯(lián)系，按成本產(chǎn)生的原因進(jìn)行成本匯總和分配，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行管理分析和決策。簡言之，生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)消耗資源并導(dǎo)致成本的發(fā)生，產(chǎn)品消耗作業(yè)。即資源的耗費(fèi)按資源動因歸集到作業(yè)，作業(yè)的成本按作業(yè)動因分配給產(chǎn)品。
　　成本動因也被分為資源動因和作業(yè)動因兩類，分別用于資源成本面向作業(yè)分配和作業(yè)成本面向產(chǎn)品分配。資源動因是指各種作業(yè)消耗資源的方式和原因，表示作業(yè)、成本對象對于資源消耗情況。資源動因用來把資源的成本分配到作業(yè)、成本對象。作業(yè)動因是指各個作業(yè)被最終產(chǎn)品或服務(wù)消耗的方式和原因，作業(yè)動因用來把作業(yè)成本分配到產(chǎn)品或服務(wù)中。
　　二、稠油生產(chǎn)企業(yè)的成本現(xiàn)狀
　　以新疆油田某稠油生產(chǎn)企業(yè)為例說明。稠油開采工藝是：利用高壓注汽鍋爐生產(chǎn)出高壓蒸汽并注入地層（稠油處理作業(yè)），采用蒸汽吞吐及蒸汽驅(qū)方式進(jìn)行開采（采出作業(yè)），經(jīng)過一定工藝對采出液進(jìn)行油、水分離（原油處理作業(yè)），分離出的原油（含水低于1%）通過管道輸送到煉油廠進(jìn)行煉化加工，生產(chǎn)出成品油，也就是我們現(xiàn)在所用的汽油、瀝青、航天航空用油（只能用稠油）。
　　以該稠油生產(chǎn)企業(yè)2011年操作成本構(gòu)成情況為例說明（見表1）。
　　從上表可知，在稠油開采成本中，采出作業(yè)、油氣處理作業(yè)、廠礦管理費(fèi)及稠油熱采作業(yè)構(gòu)成了稠油生產(chǎn)的全部作業(yè)過程，其中廠礦管理費(fèi)是為組織和管理生產(chǎn)而發(fā)生的各類管理成本。從各項作業(yè)成本占操作費(fèi)用總額的比例來看，廠礦管理費(fèi)占4%，油氣處理作業(yè)占7%，采出作業(yè)占26%，而稠油熱采作業(yè)占63%。因此，以強(qiáng)化控制蒸汽費(fèi)為主，同時控制其它成本費(fèi)用，將是稠油開采成本控制的有效途徑。
　　三、作業(yè)成本法在稠油生產(chǎn)企業(yè)的適用性分析
　　作業(yè)成本法是將企業(yè)所消耗的資源，按其資源動因分配給相應(yīng)的作業(yè)過程，通過對作業(yè)成本進(jìn)行計量，間接計算產(chǎn)品成本的一種成本管理方法。而稠油生產(chǎn)企業(yè)所發(fā)生的成本是上述四個作業(yè)過程成本的總額。其中采出作業(yè)、油氣處理及稠油熱采這三個作業(yè)過程所發(fā)生的主要成本均有明確的成本動因，適合采用作業(yè)成本法。同時，稠油生產(chǎn)企業(yè)由于其最終產(chǎn)品的不可替代性，及其在國民經(jīng)濟(jì)中所占的份額，目前已備受重視。目前，根據(jù)低成本戰(zhàn)略需求，該類企業(yè)具有極強(qiáng)的成本管理意識，擁有高素質(zhì)的成本會計人員，同時具有現(xiàn)代化的信息技術(shù)，能夠通過集成的財務(wù)平臺對各作業(yè)過程的成本進(jìn)行準(zhǔn)確核算，根據(jù)成本核算需要將間接費(fèi)用分配計入各個作業(yè)過程。在客觀條件上，完全能滿足作業(yè)成本法的要求。
　　四、應(yīng)用作業(yè)成本法，提高成本管理水平
　?。ㄒ唬┻x擇合適的成本動因
　　企業(yè)要選擇合適的成本動因用于計算成本分配標(biāo)準(zhǔn)。成本動因，即成本驅(qū)動因素，是導(dǎo)致成本發(fā)生及增加的、具有相同性質(zhì)的某一類重要因素。如果作業(yè)消耗成本與產(chǎn)品價值呈正比例關(guān)系，選擇產(chǎn)品的價值作為該作業(yè)成本的成本動因；如果作業(yè)主要表現(xiàn)為人工成本的消耗，選擇以人工工時為作業(yè)成本的動因。一般成本動因和消耗資源之間相關(guān)程度越高，成本計算就越科學(xué)。
　　以上述稠油生產(chǎn)企業(yè)2011年各作業(yè)過程的成本數(shù)據(jù)為例說明（見表2）。
　　其中人工費(fèi)用由總部統(tǒng)一控制和調(diào)整，不做為本企業(yè)成本控制的內(nèi)容。而其它費(fèi)用是由運(yùn)費(fèi)、辦公費(fèi)等管理成本以及暖氣費(fèi)、財產(chǎn)保險費(fèi)等固定費(fèi)用構(gòu)成，無明確的成本動因。
　　對于其它成本要素，在采出作業(yè)過程中，材料、電費(fèi)及井下作業(yè)費(fèi)的發(fā)生均與油井年度平均開井?dāng)?shù)密切相關(guān)（呈線性關(guān)系）。在同一會計期間，平均開井?dāng)?shù)越高，這三項費(fèi)用實際消耗越多。因此年度平均開井?dāng)?shù)是本作業(yè)過程成本發(fā)生的直接動因。在稠油熱采作業(yè)過程中，水費(fèi)、電費(fèi)及天然氣費(fèi)的發(fā)生則與產(chǎn)汽量密切相關(guān)（呈線性關(guān)系）。在同一會計期間，，產(chǎn)汽量越高，水、電、天然氣實際消耗越多。因此年度產(chǎn)汽量是本作業(yè)過程的直接成本動因。在油氣處理作業(yè)過程中，材料費(fèi)、電費(fèi)的發(fā)生與原油處理量密切相關(guān)（呈線性關(guān)系）。在同一會計期間，原油處理量越高，材料費(fèi)、電費(fèi)實際消耗越多。因此年度原油處理量是本作業(yè)過程的直接成本動因。
　?。ǘ┲朴喓侠淼南臉?biāo)準(zhǔn)（分配標(biāo)準(zhǔn)）
　　制訂消耗標(biāo)準(zhǔn)必須以真實準(zhǔn)確的基層成本核算資料為基礎(chǔ)，為此，稠油生產(chǎn)企業(yè)要加強(qiáng)基層成本核算，確保數(shù)據(jù)真實、完整且保存完好，能保證隨時調(diào)出使用。財務(wù)人員要深入生產(chǎn)過程，對基層單位進(jìn)行廣泛的調(diào)研，取得詳盡的成本基礎(chǔ)信息，使標(biāo)準(zhǔn)制定更加切合實際。要摸清在現(xiàn)有的生產(chǎn)技術(shù)條件下各作業(yè)過程、各成本要素實物的單耗情況，并與管理人員、生產(chǎn)技術(shù)人員進(jìn)行溝通和協(xié)調(diào)，制訂合理的量化標(biāo)準(zhǔn)。同時，要通過收集各作業(yè)過程近幾年的單