唐毅泓 ,柴雪珍 ,汪子晴 ,馮厚雨 ,張栢源
1.2.3.4.5.天津商業(yè)大學(xué),天津 300134
盡管近年來我國(guó)銀行內(nèi)控機(jī)制和風(fēng)險(xiǎn)防范制度在不斷完善,但金融機(jī)構(gòu)信貸資金違規(guī)案件仍層出不窮,無一不暴露出銀行內(nèi)控機(jī)制、風(fēng)險(xiǎn)防范和監(jiān)管制度的薄弱。監(jiān)管部門、專家學(xué)者和商業(yè)銀行自身也都首先將目光集中到完善銀行內(nèi)部控制及信息披露上。就我國(guó)上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制相關(guān)實(shí)施依據(jù)來看,其內(nèi)部控制信息披露內(nèi)容大多過于模塊化與形式化,不利于商業(yè)銀行的穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展,同時(shí)對(duì)于投資者來說,由于信息的不對(duì)稱也存在著較高的投資風(fēng)險(xiǎn)。
目前,我國(guó)對(duì)上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范性文件主要有證監(jiān)會(huì)、證券交易所、人民銀行和銀監(jiān)會(huì)等政府管理部門和相關(guān)機(jī)構(gòu)頒布。其中對(duì)上市銀行內(nèi)部控制信息披露較為具體有:2000年證監(jiān)會(huì)頒布 《公開發(fā)行證券公司信息披露編報(bào)規(guī)則第7號(hào)——商業(yè)銀行年度報(bào)告內(nèi)容與格式特別規(guī)定》,要求上市銀行對(duì)內(nèi)部控制制度的完整性、合理性、有效性(簡(jiǎn)稱“三性”)做出說明;會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)“三性”進(jìn)行評(píng)價(jià),并出具評(píng)價(jià)報(bào)告,該報(bào)告隨年報(bào)一并報(bào)送證監(jiān)會(huì)和證券交易所;事務(wù)所指出“三性”存在嚴(yán)重缺陷的,董事會(huì)應(yīng)予以說明,監(jiān)事會(huì)就董事會(huì)所作說明明確表示意見,并分別予以披露。2003年證監(jiān)會(huì)頒布《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第18號(hào)——商業(yè)銀行信息披露特別規(guī)定》,保留了第7號(hào)規(guī)則中有關(guān)上市銀行內(nèi)部控制信息披露的有關(guān)規(guī)定,將具體披露責(zé)任歸于董事會(huì)。2008年證監(jiān)會(huì)頒布《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第26號(hào)—商業(yè)銀行信息披露特別規(guī)定》。第26號(hào)規(guī)則特別在一些商業(yè)銀行的信息披露項(xiàng)目上進(jìn)行了細(xì)化。例如:對(duì)持有的金融債券的類別和金額,重大金融債券的面值、年利率及到期日,計(jì)提減值準(zhǔn)備情況;委托理財(cái)、資產(chǎn)證券化、各項(xiàng)代理、托管等業(yè)務(wù)的開展和損益情況等予以披露?!渡虾WC券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》規(guī)定公司董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)控制度的建立健全、有效實(shí)施及其檢查監(jiān)督負(fù)責(zé),董事會(huì)及其全體成員應(yīng)保證內(nèi)部控制相關(guān)信息披露內(nèi)容的真實(shí)、準(zhǔn)確、完整?!渡钲谧C券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》不僅要公司董事會(huì)發(fā)表內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告,還需要監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事對(duì)此報(bào)告發(fā)表意見。《中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部審計(jì)工作指引》總則中對(duì)內(nèi)部控制及信息披露的規(guī)定與《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》總則中的規(guī)定類似。
本文從上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露的角度出發(fā),以我國(guó)16家上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容為研究對(duì)象,運(yùn)用描述性統(tǒng)計(jì)的方法,從披露載體、披露內(nèi)容和披露依據(jù)三方面對(duì)上市商業(yè)銀行2010年年報(bào)進(jìn)行了如下分析研究。
表1 部控制信息披露載體總體情況表
表1顯示,在2010年除交通銀行以外,其余15家上市商業(yè)銀行均以董事會(huì)報(bào)告的形式進(jìn)行了相關(guān)的內(nèi)部控制信息披露。其中,6家銀行發(fā)表了“董事會(huì)關(guān)于內(nèi)部控制的責(zé)任聲明”,4家銀行發(fā)表了 “董事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)報(bào)告”(其中深圳發(fā)展銀行發(fā)表了 “董事會(huì)關(guān)于內(nèi)部控制責(zé)任的聲明及內(nèi)部控制的自我評(píng)價(jià)綜述”),其余幾家上市商業(yè)銀行以內(nèi)部控制工作指導(dǎo)或計(jì)劃實(shí)施方案為主要形式,發(fā)表了相關(guān)的內(nèi)部控制信息披露信息。同時(shí),16家上市商業(yè)銀行均以監(jiān)事會(huì)報(bào)告為載體,披露了公司內(nèi)部控制的情況,其表述內(nèi)容基本上都是“公司制定了較為完整、合理、有效的內(nèi)部控制制度”。在會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告中,也均對(duì)內(nèi)部控制信息披露發(fā)表了審計(jì)意見,其中個(gè)別公司在年報(bào)中發(fā)表了“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告”,如:農(nóng)業(yè)銀行,建設(shè)銀行等。此外,16家上市商業(yè)銀行在年報(bào)正文中都披露了部分內(nèi)部控制情況,但披露的內(nèi)容和量上不盡統(tǒng)一。
1.董事會(huì)報(bào)告
大部分上市商業(yè)銀行董事會(huì)均進(jìn)行了對(duì)于內(nèi)部控制責(zé)任的聲明,如中信銀行“本行內(nèi)部控制的目標(biāo)是保證本行經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)、準(zhǔn)確、完整。本行按照相關(guān)法律法規(guī)的要求規(guī)范運(yùn)作,建立了有效的內(nèi)部控制制度。董事會(huì)根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)的要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)內(nèi)部控制進(jìn)行了評(píng)價(jià),并出具了《中信銀行股份有限公司董事會(huì)關(guān)于公司內(nèi)部控制的自我評(píng)估報(bào)告(2010年度)》,認(rèn)為本行2010年相關(guān)內(nèi)部控制制度基本建立健全、執(zhí)行有效?!鳖愃频倪€有中國(guó)銀行、招商銀行、深圳發(fā)展銀行、農(nóng)業(yè)銀行、民生銀行、華夏銀行、北京銀行、工商銀行。
興業(yè)銀行和建設(shè)銀行董事會(huì)在年報(bào)后附了內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告,從內(nèi)部控制現(xiàn)狀綜述、內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)結(jié)論兩方面介紹并總結(jié)了銀行內(nèi)部控制情況。寧波銀行和光大銀行董事會(huì)在年報(bào)中簡(jiǎn)略進(jìn)行了對(duì)公司內(nèi)控制度的自我評(píng)價(jià)。南京銀行在董事會(huì)報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制制度的完整性、合理性與有效性和內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況進(jìn)行了說明。工商銀行和浦發(fā)銀行在董事會(huì)報(bào)告中對(duì)建立健全內(nèi)部控制體系的工作計(jì)劃和實(shí)施方案進(jìn)行了說明。
2.監(jiān)事會(huì)報(bào)告
中國(guó)銀行、招商銀行、興業(yè)銀行、浦發(fā)銀行、交通銀行、建設(shè)銀行、華夏銀行、光大銀行、北京銀行、中信銀行10家銀行的監(jiān)事會(huì)都對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的審閱情況進(jìn)行了簡(jiǎn)要說明。寧波銀行、南京銀行、交通銀行、興業(yè)銀行監(jiān)事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制制度情況進(jìn)行了簡(jiǎn)要說明。農(nóng)業(yè)銀行、工商銀行、深圳發(fā)展銀行監(jiān)事會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制情況進(jìn)行了簡(jiǎn)要說明。而民生銀行監(jiān)事會(huì)在報(bào)告中就2010年2月3日公司科技系統(tǒng)因故導(dǎo)致部分時(shí)段停止服務(wù)和8月31日公司貴金屬延期交易系統(tǒng)出現(xiàn)掛單異常不能交易等事件進(jìn)行了簡(jiǎn)要分析。
3.會(huì)計(jì)師事務(wù)所審核報(bào)告
在16家上市商業(yè)銀行的年報(bào)中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所均對(duì)公司的內(nèi)部控制在審計(jì)報(bào)告中發(fā)表了審計(jì)意見,肯定了管理層在設(shè)計(jì)、實(shí)施和維護(hù)與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制。其中:事務(wù)所在年度報(bào)告中還對(duì)建設(shè)銀行、農(nóng)業(yè)銀行以及興業(yè)銀行的內(nèi)部控制做了評(píng)價(jià)報(bào)告。
4.年報(bào)正文
上市商業(yè)銀行在年報(bào)正文中對(duì)內(nèi)部控制信息的披露沒有完全統(tǒng)一的格式。其中招商銀行、民生銀行和浦發(fā)銀行均在年報(bào)正文中對(duì)公司內(nèi)部控制的完整性、合理性和有效性進(jìn)行了說明。興業(yè)銀行、南京銀行、北京銀行、華夏銀行、工商銀行、光大銀行、寧波銀行均在年報(bào)正文中披露了公司內(nèi)部控制建立健全情況。交通銀行、中信銀行、農(nóng)業(yè)銀行、建設(shè)銀行、北京銀行、工商銀行均在年報(bào)正文中提到建立健全內(nèi)部控制體系的工作計(jì)劃和實(shí)施方案。中信銀行、深圳發(fā)展銀行、北京銀行在年報(bào)正文中對(duì)公司內(nèi)部控制自我評(píng)估情況進(jìn)行了說明。興業(yè)銀行、農(nóng)業(yè)銀行、南京銀行、民生銀行、建設(shè)銀行、北京銀行、華夏銀行、興業(yè)銀行在年報(bào)正文中均對(duì)與公允價(jià)值計(jì)量相關(guān)的內(nèi)部控制制度進(jìn)行了說明。中國(guó)銀行和建設(shè)銀行在年報(bào)正文中對(duì)反洗錢工作進(jìn)行了說明。中國(guó)銀行在年報(bào)正文中對(duì)提升內(nèi)部控制三道防線進(jìn)行了說明。農(nóng)業(yè)銀行、建設(shè)銀行在年報(bào)正文中對(duì)內(nèi)部控制活動(dòng)進(jìn)行了說明。
目前,我國(guó)上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露依據(jù)不盡相同,如表2所示,《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》在十六家上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)中均有所提及。同時(shí),其他有關(guān)內(nèi)部控制規(guī)范的依據(jù)也被不同程度的使用:有10家上市商業(yè)銀行同時(shí)以《商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引》為內(nèi)部控制信息披露依據(jù)之一,分別是南京銀行、興業(yè)銀行、民生銀行、中信銀行、深圳銀行、交通銀行、工商銀行、中國(guó)銀行、招商銀行、華夏銀行;有5家上市商業(yè)銀行以《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》為披露依據(jù)之一,分別是南京銀行、興業(yè)銀行、民生銀行、中信銀行、工商銀行;以《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》為披露依據(jù)之一的有深圳銀行、寧波銀行;以《中華人民共和國(guó)商業(yè)銀行法》為披露依據(jù)之一的銀行有招商銀行、深圳銀行、民生銀行;以《商業(yè)銀行內(nèi)部控制評(píng)價(jià)試行辦法》為披露依據(jù)之一的銀行有南京銀行;以《中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部審計(jì)工作指引》為披露依據(jù)之一的銀行有寧波銀行。上述情況雖反應(yīng)了我國(guó)上市商業(yè)銀行信息披露制度化的要求,但也從另一層面體現(xiàn)信息披露的制度依據(jù)的多重性。
1992年COSO公布的 《內(nèi)部控制—綜合框架》(也稱“COSO內(nèi)部控制框架”),針對(duì)公司行政總裁、其他高級(jí)執(zhí)行官、董事、立法部門和監(jiān)管部門的內(nèi)部控制進(jìn)行高度概括,發(fā)布《內(nèi)部控制一整體框架》報(bào)告,即通稱的COSO報(bào)告。2004年再次修訂的COSO報(bào)告突出強(qiáng)化董事會(huì)在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)方面的重要作用,在1992年原內(nèi)部控制整體框架基礎(chǔ)上提出了風(fēng)險(xiǎn)偏好、風(fēng)險(xiǎn)容忍度等概念,即:《企業(yè)風(fēng)向管理(ERM)——總體框架》,擴(kuò)展了內(nèi)部控制的內(nèi)涵、目標(biāo)和要素,對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的職責(zé)也有所拓展。近年來,巴塞爾銀行監(jiān)督委員會(huì)就商業(yè)銀行信息披露問題發(fā)布了一系列文件其所確定的原則、標(biāo)準(zhǔn)和建議為市場(chǎng)國(guó)家的主要商業(yè)銀行所共同遵循。2002年7月通過的《新資本協(xié)議》特別強(qiáng)調(diào)信息披露是強(qiáng)化市場(chǎng)約束的前提條件。同時(shí)在使用范圍、資本結(jié)構(gòu)、風(fēng)向披露與評(píng)估和資本充足率四個(gè)方面對(duì)銀行的信息披露提出了定量和定性的要求及建議。
在我國(guó)雖多部法規(guī)對(duì)內(nèi)部控制的含義、目標(biāo)有所定義,從表述上看不統(tǒng)一,從內(nèi)容上看過于原則,強(qiáng)制性不強(qiáng),缺乏實(shí)質(zhì)性對(duì)銀行內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及其運(yùn)用的概括性描述和評(píng)價(jià)。導(dǎo)致上市公司內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容流于形式。這無論是對(duì)資本市場(chǎng)的發(fā)展還是商業(yè)銀行穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)均存在巨大的風(fēng)險(xiǎn),同時(shí),對(duì)于我國(guó)的投資者來說也有著很大的信息不對(duì)稱性和較高的投資風(fēng)險(xiǎn)。COSO報(bào)告對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制的規(guī)定和標(biāo)準(zhǔn),對(duì)于并不詳細(xì)的我國(guó)有關(guān)內(nèi)部控制法律法規(guī)是一個(gè)良好的補(bǔ)充。巴塞爾新資本協(xié)議對(duì)商業(yè)銀行信息披露所提出的定量和定性的要求及建議尤其對(duì)于我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露是一個(gè)好的借鑒。對(duì)照COSO報(bào)告以及巴塞爾委員會(huì)的要求,目前我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部控制及信息披露的差距明顯,故上市商業(yè)銀行相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)正視存在問題及不足,積極推動(dòng)并規(guī)范商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息披露。
COSO風(fēng)險(xiǎn)管理框架中提到 “所有企業(yè)都是在有風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境下經(jīng)營(yíng),而不是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理使企業(yè)面臨這樣的環(huán)境”。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理是使管理者能夠在充滿風(fēng)險(xiǎn)的環(huán)境中更加有效地經(jīng)營(yíng)。當(dāng)前,中國(guó)銀行業(yè)快速有效安全發(fā)展的長(zhǎng)遠(yuǎn)戰(zhàn)略目標(biāo)應(yīng)該是構(gòu)造一個(gè)市場(chǎng)主導(dǎo)型的內(nèi)部控制體系,以最大限度地分散風(fēng)險(xiǎn),保證上市銀行有足夠的流動(dòng)性,實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的財(cái)富效應(yīng)和存量資源的優(yōu)化配置。中國(guó)20多年的金融改革所透視出的對(duì)商業(yè)銀行機(jī)構(gòu)的多元化和金融活動(dòng)的市場(chǎng)化這兩大基本特征,實(shí)際上正在為市場(chǎng)主導(dǎo)型金融體系的形成創(chuàng)造必要的條件。COSO框架最突出的特點(diǎn)是提高了對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)注程度,使企業(yè)內(nèi)部控制逐漸呈現(xiàn)與風(fēng)險(xiǎn)管理一體化的趨勢(shì),即以風(fēng)險(xiǎn)管理為主導(dǎo),建立適應(yīng)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理戰(zhàn)略的新的內(nèi)部控制體系,使企業(yè)內(nèi)部控制開始走向范圍更寬泛的風(fēng)險(xiǎn)管理。銀行作為一個(gè)特種行業(yè),其信息披露關(guān)系到整個(gè)金融體系的安全和穩(wěn)定,進(jìn)而關(guān)系到整個(gè)國(guó)家的金融安全。
從本文對(duì)已上市16家商業(yè)銀行2010年披露的內(nèi)部控制相關(guān)信息來看,無論從制度依據(jù)、還是披露內(nèi)容、披露的形式以及披露的標(biāo)準(zhǔn)均較為無序,顯示出強(qiáng)制性信息披露規(guī)范的不完善。即便從其自愿性披露的內(nèi)部控制信息來看也過于簡(jiǎn)單和形式化。顯然不能滿足社會(huì)公眾對(duì)相關(guān)信息的需求。美國(guó)薩班斯法案明確規(guī)定了將COSO報(bào)告作為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的主要標(biāo)準(zhǔn),而我國(guó)缺乏統(tǒng)一的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。巴塞爾新資本協(xié)議代表了先進(jìn)的銀行監(jiān)管理念和發(fā)達(dá)國(guó)家商業(yè)銀行逐步完善的風(fēng)向管理的最佳實(shí)踐,我國(guó)目前雖沒有執(zhí)行新資本協(xié)議,但也明確表示支持。故應(yīng)逐步強(qiáng)化對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的定量信息披露,以巴塞爾新資本協(xié)議的要求為導(dǎo)向要求銀行揭示信用風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)及流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)和定性及定量信息,對(duì)操作性風(fēng)險(xiǎn)和法律風(fēng)險(xiǎn)等不易量化的風(fēng)險(xiǎn),則要求披露定性信息。從本文所選定的16家上市商業(yè)銀行的年報(bào)看,各行對(duì)有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的信息披露多為定性分析,其主要原因是強(qiáng)制性制度制約較差。
對(duì)于上市商業(yè)銀行信息披露的依據(jù),從本文的表2可以看出,其年報(bào)中提及的披露的制度依據(jù)差異較大,導(dǎo)致其所披露的信息不具有可比性,對(duì)信息使用人的投資決策產(chǎn)生不必要的困擾和障礙。上市商業(yè)銀行內(nèi)部控制信息的披露不但應(yīng)具備及時(shí)性、真實(shí)性、完整性,還應(yīng)具備可比性。信息披露制度依據(jù)的差異,使得銀行間信息可比性下降,對(duì)信息使用人、監(jiān)管部門均存在不便,此方面可借鑒巴塞爾新資本協(xié)議的要求。信息的披露對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的防范不是萬能的,但它能減少銀行問題所造成的損失,只有銀行對(duì)其有問題的領(lǐng)域充分披露時(shí),資本市場(chǎng)才能做出及時(shí)的反映,以避免對(duì)投資人乃至國(guó)民經(jīng)濟(jì)造成巨大損失。因此,統(tǒng)一規(guī)范上市商業(yè)銀行信息披露制度依據(jù)勢(shì)在必行。
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天津商務(wù)職業(yè)學(xué)院學(xué)報(bào)2012年3期