摘要：高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息是資本市場(chǎng)正常、有序運(yùn)轉(zhuǎn)的前提和基礎(chǔ)，隨著資本市場(chǎng)發(fā)展，我國(guó)會(huì)計(jì)信息的重要性日益增加。文章回顧了改革開放以來(lái)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量演變過(guò)程，著重對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查以及新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響做了分析，在此基礎(chǔ)上對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行了分析。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；演變

一、 我國(guó)會(huì)計(jì)信息作用的演變歷程

會(huì)計(jì)工作是經(jīng)濟(jì)、財(cái)政工作的重要基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)信息作為價(jià)值運(yùn)動(dòng)的一種客觀表達(dá)，是整個(gè)會(huì)計(jì)行為系統(tǒng)的核心部分，其實(shí)質(zhì)是各種利益關(guān)系的反映。低質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息將會(huì)降低經(jīng)濟(jì)效率，嚴(yán)重地影響和干擾正常的社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序。從某種意義上說(shuō)，高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息是資本市場(chǎng)正常、有序運(yùn)轉(zhuǎn)的前提和基礎(chǔ)。美國(guó)的安然事件等財(cái)務(wù)造假案例對(duì)本世紀(jì)初的美國(guó)經(jīng)濟(jì)帶來(lái)了嚴(yán)重負(fù)面影響，我國(guó)資本市場(chǎng)曾相繼爆發(fā)過(guò)銀廣夏、藍(lán)田股份、ST科龍等財(cái)務(wù)造假案例，嚴(yán)重?fù)p害了投資者利益，影響了資本市場(chǎng)健康發(fā)展，時(shí)至今日，仍有部分知名上市公司財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)受到質(zhì)疑，這說(shuō)明提高我國(guó)上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量任重而道遠(yuǎn)。

我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和會(huì)計(jì)盈余的重要性日益增強(qiáng)，程小可（2004）將其劃分為三個(gè)階段：

第一個(gè)階段為1978年~1984年。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，我國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題不嚴(yán)重，雖然企業(yè)的產(chǎn)值仍然是上級(jí)主管部門考核企業(yè)和企業(yè)經(jīng)營(yíng)者的重要指標(biāo)，但利潤(rùn)表開始成為企業(yè)利潤(rùn)留成、利稅分流等改革的主要工具，地位逐漸上升；我國(guó)的民營(yíng)經(jīng)濟(jì)在國(guó)家經(jīng)濟(jì)中占比不高，而國(guó)有企業(yè)年度財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)行嚴(yán)格的財(cái)政審批制度。

第二階段為1985年~1992年。民營(yíng)企業(yè)蓬勃發(fā)展，國(guó)有企業(yè)積極推行改革，隨著企業(yè)利益主體的凸顯，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題日益嚴(yán)重，一些嚴(yán)重的危害上市公司投資者的行為層出不窮。這一階段會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要性主要體現(xiàn)在專門為三資企業(yè)制定的會(huì)計(jì)制度上，資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收入確認(rèn)的原則已經(jīng)向國(guó)際慣例靠攏。1985年頒布的《中外合資經(jīng)營(yíng)工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》采用了國(guó)際通用的會(huì)計(jì)等式、賬戶分類和報(bào)表體系，明確了產(chǎn)權(quán)和收入確認(rèn)的“資本保全”觀念；企業(yè)利潤(rùn)分為營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、投資收益和營(yíng)業(yè)外收支凈額三部分；會(huì)計(jì)報(bào)表必須經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。但是對(duì)各類民營(yíng)企業(yè)和大中型國(guó)企的關(guān)于會(huì)計(jì)工作的規(guī)范力度不夠。

第三個(gè)階段為1993年至今。1993年開始實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和行業(yè)會(huì)計(jì)制度突破了所有制、部門和行業(yè)的界限，使包括會(huì)計(jì)盈余在內(nèi)的會(huì)計(jì)信息的統(tǒng)一性和可比性得到加強(qiáng)，相關(guān)性也被視為會(huì)計(jì)核算的基本原則之一，所得稅作為費(fèi)用項(xiàng)目而不是列為利潤(rùn)分配范圍內(nèi)。從監(jiān)管方面看，在資本市場(chǎng)上，利潤(rùn)指標(biāo)也是公司從招股上市到摘牌退市的全過(guò)程監(jiān)管的重要乃至唯一指標(biāo)。公司的上市、配股、停市和退市等監(jiān)管條件主要是考核利潤(rùn)指標(biāo)。從投資方看，投資者很關(guān)心資本的回收，短期行為嚴(yán)重，也過(guò)分在意企業(yè)利潤(rùn)這一指標(biāo)；從對(duì)管理層激勵(lì)考核機(jī)制上看，同樣很重視利潤(rùn)指標(biāo)的。因此導(dǎo)致了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革前以利潤(rùn)表為重心的狀況，這說(shuō)明我國(guó)還沒(méi)有形成充分關(guān)注企業(yè)長(zhǎng)期營(yíng)利能力和財(cái)務(wù)狀況的環(huán)境。

長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)信息使用者大多偏好利潤(rùn)指標(biāo)，不能夠識(shí)別不同質(zhì)量的盈余信息，存在“功能鎖定”現(xiàn)象，例如趙宇龍、王志臺(tái)（1999）發(fā)現(xiàn)，我國(guó)證券市場(chǎng)只是機(jī)械地對(duì)名義EPS做出價(jià)格上的反應(yīng)，不能辨別EPS中永久盈余成份的經(jīng)濟(jì)含義。

二、 財(cái)政部會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量受到多種因素影響，例如劉立國(guó)、杜瑩（2003）發(fā)現(xiàn)，公司治理對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量具有重要影響；張軍、王軍只（2009）發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制審核可以降低操縱性應(yīng)計(jì)項(xiàng)，從而提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。因此要分析我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的變化趨勢(shì)需要考慮多種因素的影響；周建龍（2006）年指出，稅收規(guī)制對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量也具有重要影響?？紤]我國(guó)會(huì)計(jì)主管部門是財(cái)政部，財(cái)政部的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查對(duì)于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、遏制會(huì)計(jì)造假發(fā)揮了重要作用，同時(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的最重要技術(shù)因素之一，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量影響較大，因此本文主要分析財(cái)政部會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查和新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。

1. 會(huì)計(jì)信息質(zhì)量抽查對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量影響。1999年開始，財(cái)政部開始對(duì)全國(guó)的企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查。1999年~2008年間，國(guó)家財(cái)政部門共進(jìn)行了12次全國(guó)范圍內(nèi)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查（針對(duì)1998年~2007年的年度財(cái)務(wù)報(bào)表）和6次會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，共發(fā)布了16份會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查公告。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查累計(jì)檢查企事業(yè)單位44 580戶，查出違規(guī)問(wèn)題金額3 387億元，處理處罰企事業(yè)單位13 562戶，處理處罰會(huì)計(jì)師事務(wù)所757家，處罰注冊(cè)會(huì)計(jì)師1 306人，依法查處了一大批重大會(huì)計(jì)造假案件。從財(cái)政部對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量抽查情況來(lái)看，每次檢查總能揭示出一些重大的會(huì)計(jì)信息造假事件，說(shuō)明我國(guó)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量仍然存在不少問(wèn)題。

財(cái)政部連續(xù)發(fā)布會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查公告，將檢查和處理情況向社會(huì)公開曝光，引起了全社會(huì)的廣泛關(guān)注，對(duì)會(huì)計(jì)造假起到了有效的震懾作用。郜進(jìn)興等（2009）對(duì)1999年以來(lái)財(cái)政部門開展的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查的回顧顯示，每次會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查都有重點(diǎn)的檢查對(duì)象，都有相當(dāng)?shù)臋z查規(guī)模，都能夠識(shí)別出大量違反會(huì)計(jì)、審計(jì)規(guī)范的行為和案件，并在相當(dāng)范圍內(nèi)做出了處理和處罰。這表明會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查工作對(duì)促進(jìn)落實(shí)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度執(zhí)行、維護(hù)和提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量發(fā)揮了極為重要的作用，對(duì)于打擊會(huì)計(jì)造假行為、維護(hù)國(guó)家經(jīng)濟(jì)秩序、服務(wù)國(guó)家宏觀調(diào)控等都取得了明顯成效。

郜進(jìn)興等（2009）認(rèn)為，總體來(lái)說(shuō)，在檢查工作的開展初期被檢查單位的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量普遍比較低下，被檢查企業(yè)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作和遵守會(huì)計(jì)規(guī)范的意識(shí)比較薄弱。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的不斷建立完善和檢查工作的不斷開展，被檢查單位大都建立了比較健全的財(cái)務(wù)管理制度和內(nèi)部控制制度，財(cái)務(wù)狀況有所好轉(zhuǎn)，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量總體上不斷提高。

2. 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響。財(cái)政部2006年2月15日正式頒布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于2007年1月1日起開始在上市公司施行，從過(guò)去偏向工商企業(yè)的17項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，擴(kuò)展到橫跨金融、保險(xiǎn)、石油天然氣、農(nóng)業(yè)和生物資產(chǎn)等眾多領(lǐng)域的39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，覆蓋了各類企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。在新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第二章，第一次明確提出會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求，修訂后的基本準(zhǔn)則提出了八個(gè)“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求”，即可靠性、相關(guān)性、明晰性、可比性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性。相比舊準(zhǔn)則而言，刪除了舊準(zhǔn)則中關(guān)于會(huì)計(jì)核算工作一般原則的說(shuō)明，修改為八項(xiàng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，表明我國(guó)會(huì)計(jì)理論開始區(qū)分會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征和會(huì)計(jì)核算原則的界限。

國(guó)內(nèi)外的經(jīng)驗(yàn)都表明，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果普遍存在。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在公允價(jià)值、資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、債務(wù)重組等方面做出了較大的變動(dòng)，總體而言，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提高了會(huì)計(jì)信息對(duì)信息使用者的決策相關(guān)性，但也可能降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的可靠性，降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。突出體現(xiàn)在公允價(jià)值作為新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)，但在實(shí)務(wù)操作中面臨一系列難題。

公允價(jià)值操作應(yīng)用方面主要涉及計(jì)量方法問(wèn)題和應(yīng)用范圍問(wèn)題。公允價(jià)值的目的是尋求一種客觀的使用價(jià)值，但與歷史成本相比，必須通過(guò)會(huì)計(jì)人員的主觀判斷才能實(shí)現(xiàn)，這就給盈余管理提供了潛在的條件?？紤]到我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制尚不完善，公允價(jià)值的確定在現(xiàn)階段存在較大的難度。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確了公允價(jià)值計(jì)量不僅適用于初始計(jì)量，還適用于后續(xù)計(jì)量。而后續(xù)計(jì)量大多是在沒(méi)有交易的情況下進(jìn)行的，公允價(jià)值的認(rèn)定問(wèn)題就更為困難。在實(shí)際工作中，只能大致估計(jì)或采取近似價(jià)值的操作，這些主觀判斷因素的存在，增加了公允價(jià)值的不確定性。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有很好地解決公允價(jià)值計(jì)量方法問(wèn)題，相應(yīng)的規(guī)定較為原則和模糊，造成會(huì)計(jì)人員雖然知道哪些具體業(yè)務(wù)需要進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量，但是如何對(duì)其進(jìn)行計(jì)量，由于缺乏操作性強(qiáng)的指引，會(huì)計(jì)人員無(wú)所適從，如對(duì)“活躍市場(chǎng)”、“市價(jià)”、“適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率”等缺乏明確的規(guī)定，給實(shí)際的操作上帶來(lái)了困難。在市場(chǎng)信息不充分的情況下，有操縱利潤(rùn)、降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的嫌疑。公允價(jià)值的計(jì)量范圍問(wèn)題，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中已經(jīng)做了較為明確的規(guī)定，總體來(lái)說(shuō)，相比國(guó)外而言，我國(guó)應(yīng)用公允價(jià)值還是比較謹(jǐn)慎的。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)金融工具、生物資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組和非貨幣性交易等采用公允價(jià)值，這增加了利潤(rùn)操縱的空間，由于資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目的公允價(jià)值將會(huì)直接影響企業(yè)的全面收益，可以想象公允價(jià)值很可能成為盈余管理、調(diào)節(jié)利潤(rùn)的主要工具，如果沒(méi)有相應(yīng)的措施將很有可能給我國(guó)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量帶來(lái)負(fù)面影響。

三、 提高我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的對(duì)策分析

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，會(huì)計(jì)信息發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用，但是在經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中，對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響也是復(fù)雜的，既有正面的影響，也有潛在的負(fù)面影響，因此我國(guó)需要采取相應(yīng)的對(duì)策，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

1. 進(jìn)一步加強(qiáng)和完善會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查要著力建立和完善懲防結(jié)合的長(zhǎng)效機(jī)制，從根本上解決會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題。要進(jìn)一步完善單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)監(jiān)督和政府監(jiān)督“三位一體”的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。要著力推動(dòng)各單位建立健全并有效執(zhí)行內(nèi)部控制制度，強(qiáng)化單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督，為提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量創(chuàng)造基礎(chǔ)條件。要對(duì)檢查發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題進(jìn)行系統(tǒng)的梳理和分析，改進(jìn)制度設(shè)計(jì)，對(duì)會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題進(jìn)行綜合治理。

2. 完善企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)。我國(guó)采用了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，適應(yīng)了國(guó)際會(huì)計(jì)趨同的歷史潮流。但劉峰（2001）指出，只有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，不能保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的趨同。會(huì)計(jì)控制環(huán)境的客觀差異在某種程度上制約了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)生的作用。完善企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu)能夠給創(chuàng)造一個(gè)良好的控制環(huán)境，健全的公司治理為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有效執(zhí)行提供制度保障，防范舞弊行為，保證會(huì)計(jì)信息可靠。當(dāng)企業(yè)組織不完善，缺乏必要的內(nèi)部和外部控制時(shí)，會(huì)計(jì)系統(tǒng)可能成為內(nèi)部人控制條件下用來(lái)欺騙股東等外部利益相關(guān)者的工具。

3. 提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷貫穿于會(huì)計(jì)工作的始終，它的作用主要體現(xiàn)在能夠恰當(dāng)?shù)靥幚聿淮_定性經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)。會(huì)計(jì)人員的良好的職業(yè)判斷能力是高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的基石。良好的職業(yè)判斷，可以使得會(huì)計(jì)人員在面對(duì)不確定性經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)時(shí)，能夠選擇一種合理的方法進(jìn)行分析和處理，從而得出準(zhǔn)確的結(jié)果。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系擴(kuò)大會(huì)計(jì)職業(yè)判斷范圍，對(duì)會(huì)計(jì)專業(yè)人士的職業(yè)素質(zhì)和專業(yè)能力提出了更高的要求，要求會(huì)計(jì)人員具有較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平。

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量面臨的挑戰(zhàn)根源來(lái)自于企業(yè)有違反會(huì)計(jì)法規(guī)、歪曲會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)。雖然我國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制不斷完善，資本市場(chǎng)不斷成熟，這種機(jī)會(huì)在逐漸減少，但是未來(lái)很長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)依然不能消除這種機(jī)會(huì)，且我國(guó)的各項(xiàng)法規(guī)制度也還只是在逐步完善之中，因此可以預(yù)見我國(guó)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題未來(lái)很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)依然難以得到根治。在提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量時(shí)，注意發(fā)揮政府各監(jiān)管部門的監(jiān)管合力作用，同時(shí)積極發(fā)揮市場(chǎng)機(jī)制的作用，只有這樣，才能夠穩(wěn)步提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的不斷完善和監(jiān)管力度的不斷加大，隨著企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)完善和內(nèi)部控制制度不斷改進(jìn)，隨著企業(yè)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的不斷提高，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量將不斷提高。

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作者簡(jiǎn)介：張軍，北京物資學(xué)院商學(xué)院講師，中國(guó)社會(huì)科學(xué)院經(jīng)濟(jì)研究所博士后；沈佳坤，內(nèi)蒙古大學(xué)2009級(jí)數(shù)理基地班學(xué)生。

收稿日期：2012-02-20。