摘要：經(jīng)濟(jì)責(zé)任的積極面和消極面相互依存，解決當(dāng)前經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中審查與評(píng)價(jià)方法比較混亂問題的關(guān)鍵是弄清“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”各構(gòu)成方面對(duì)審計(jì)的要求。經(jīng)濟(jì)責(zé)任的積極面具有積極性、差異性、總體性、可計(jì)量性等特點(diǎn)，這些特點(diǎn)決定了對(duì)其審查應(yīng)當(dāng)采用抽樣審查法，評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)采用指標(biāo)分析評(píng)價(jià)法；經(jīng)濟(jì)責(zé)任的消極面具有消極性、統(tǒng)一性、具體性、職業(yè)判斷性和風(fēng)險(xiǎn)性等特點(diǎn)，這些特點(diǎn)要求對(duì)其審查應(yīng)當(dāng)采用判斷抽查法，評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)采用問題責(zé)任界定法。 經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)必須從這兩個(gè)方面進(jìn)行全面審查和評(píng)價(jià)，而且對(duì)兩個(gè)方面的審查和評(píng)價(jià)必須相互關(guān)聯(lián)而不能相互割裂。

關(guān)鍵詞：責(zé)任兩面性；經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)；審查方法；評(píng)價(jià)方法

中圖分類號(hào)：F239.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

一、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)方法必須符合“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”各構(gòu)成方面的要求

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是審計(jì)機(jī)關(guān)接受委托，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部（包括企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員，下同）所承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的審查、評(píng)價(jià)和報(bào)告。盡管我國在20世紀(jì)80年代中期就產(chǎn)生了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，并得到不斷發(fā)展，但直到2006年新修訂《審計(jì)法》時(shí)，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)才首次列入我國政府審計(jì)機(jī)關(guān)的法定職責(zé)，具有了合法地位。

盡管現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)有了合法的地位，但是，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”到底包括哪些內(nèi)容至今尚無比較一致的看法。有些人只認(rèn)識(shí)到經(jīng)濟(jì)責(zé)任的消極面，而沒有認(rèn)識(shí)到經(jīng)濟(jì)責(zé)任的積極面；有些人忽視了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的經(jīng)濟(jì)責(zé)任是被審計(jì)人的責(zé)任這一內(nèi)在規(guī)定性，并把各種主體的責(zé)任都包括了進(jìn)來；有些人突破了經(jīng)濟(jì)責(zé)任的范圍，把社會(huì)責(zé)任、政治責(zé)任、道德責(zé)任等也加入了進(jìn)來；有些人只認(rèn)識(shí)到經(jīng)濟(jì)責(zé)任的業(yè)務(wù)分類，沒有深入揭示經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)在構(gòu)成內(nèi)容。由于人們對(duì)“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”構(gòu)成內(nèi)容認(rèn)識(shí)的不充分、不準(zhǔn)確和不全面。因此，經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審查和評(píng)價(jià)就很不規(guī)范，甚至不合理、不正確。

有些審計(jì)人員直接運(yùn)用財(cái)政財(cái)務(wù)收支審查與評(píng)價(jià)方法進(jìn)行經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，以為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)也是查找被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位、部門或地區(qū)財(cái)政財(cái)務(wù)收支及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在的問題，進(jìn)而確定被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部在這些問題中應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任，卻不審查和評(píng)價(jià)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的業(yè)績(jī)，使經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)很不全面。有些審計(jì)人員對(duì)雖然對(duì)審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的業(yè)績(jī)進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，但審查往往是判斷抽查，樣本沒有代表性，樣本規(guī)模沒有充分性，也不根據(jù)樣本審查結(jié)果對(duì)被查總體進(jìn)行科學(xué)推斷，審查程序的科學(xué)性和審計(jì)證據(jù)的充分性都沒有保障。據(jù)此做出的評(píng)價(jià)結(jié)論，其可靠性難以令人信服，而且評(píng)價(jià)往往是只做定性評(píng)價(jià)，不做定量評(píng)價(jià)，評(píng)價(jià)意見往往是千篇一律，評(píng)價(jià)意見很不準(zhǔn)確，使評(píng)價(jià)失去了實(shí)際意義。有些審計(jì)人員根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審查結(jié)果計(jì)算評(píng)價(jià)了財(cái)務(wù)信息真實(shí)率、財(cái)政財(cái)務(wù)收支合法率等不應(yīng)當(dāng)定量評(píng)價(jià)的指標(biāo)，因?yàn)楝F(xiàn)代文明社會(huì)、法治社會(huì)對(duì)違背真實(shí)性、合法性的行為是“零容忍”的，真實(shí)、合法的評(píng)價(jià)結(jié)論只能是“真實(shí)、合法”、“不真實(shí)、不合法”、“不知道是否真實(shí)、是否合法”，不能用百分之多少的“真實(shí)率、合法率”進(jìn)行評(píng)價(jià)。有些審計(jì)人員在確定被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)查明的有關(guān)問題應(yīng)負(fù)責(zé)任的種類時(shí)，不是按照查明的問題逐一確定被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)負(fù)的責(zé)任，而是把查明的問題籠統(tǒng)地放在一起確定被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)負(fù)責(zé)任，使責(zé)任評(píng)價(jià)既不具體也不準(zhǔn)確，嚴(yán)重影響經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)的質(zhì)量。

基于上述可見要合理規(guī)范經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審查和評(píng)價(jià)方法、保證審計(jì)質(zhì)量，必須對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”的構(gòu)成內(nèi)容及其特點(diǎn)有全面的、正確的認(rèn)識(shí)。要正確認(rèn)識(shí)“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”的構(gòu)成內(nèi)容，必須合理地對(duì)其進(jìn)行分類，以便選擇正確的視角觀察其特點(diǎn)，進(jìn)而根據(jù)其特點(diǎn)確定其審查和評(píng)價(jià)的要求，形成合理的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審查與評(píng)價(jià)方法。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”是指領(lǐng)導(dǎo)干部在任職期間，因其所任職務(wù)依法對(duì)本地區(qū)、本部門(系統(tǒng))、本單位的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支，以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)應(yīng)當(dāng)履行的職責(zé)、義務(wù)，這些可以按照多種方法進(jìn)行分類。比如按照形成經(jīng)濟(jì)責(zé)任的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分類，可分為財(cái)政收支責(zé)任或財(cái)務(wù)收支責(zé)任和其他有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)責(zé)任兩種，這種分類揭示了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容構(gòu)成。按照履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任要達(dá)到的要求分類，可分為真實(shí)性責(zé)任、合法性責(zé)任、效益性責(zé)任、公平性責(zé)任、環(huán)境性責(zé)任、安全性責(zé)任等多種，這種分類揭示了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)要求。按照經(jīng)濟(jì)責(zé)任對(duì)責(zé)任人行為的要求分類，可分為積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任和消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任兩種，這種分類揭示了經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審查與評(píng)價(jià)視角。上述分類對(duì)于保證經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)內(nèi)容的充分性，目標(biāo)的完整性，視角的全面性，從而保證審查與評(píng)價(jià)方法的恰當(dāng)性，最終保證審計(jì)質(zhì)量，都具有重要的意義。由于經(jīng)濟(jì)責(zé)任的積極面和消極面各有特點(diǎn)，它們對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審查與評(píng)價(jià)方法有著不同的要求，弄清這些特點(diǎn)，明確這些要求，對(duì)于合理確定經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的審查與評(píng)價(jià)方法具有重要的意義，但目前尚未有人從此角度進(jìn)行深入研究，本文擬對(duì)此進(jìn)行深入探討。

二、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”具有積極面與消極面兩個(gè)方面

根據(jù)《辭?！返慕忉?，責(zé)任通常具有兩個(gè)方面的意思：一是指分內(nèi)應(yīng)做的事，如崗位職責(zé)、任期目標(biāo)、應(yīng)盡責(zé)任等；二是指沒有做好分內(nèi)的事，而應(yīng)承擔(dān)的不利后果或強(qiáng)制性義務(wù)，如違法責(zé)任、違約責(zé)任、侵權(quán)責(zé)任等。前者一般稱為積極責(zé)任或責(zé)任的積極面，后者一般稱為消極責(zé)任或責(zé)任的消極面。任何責(zé)任都具有積極面和消極面兩個(gè)方面，即任何責(zé)任都具有兩面性。

責(zé)任的積極面和消極面是責(zé)任的兩個(gè)對(duì)立統(tǒng)一的方面，積極責(zé)任是對(duì)責(zé)任人應(yīng)該做什么、做到什么程度的要求，需要責(zé)任人積極主動(dòng)地努力才能充分履行，其履行的充分性取決于責(zé)任人自己；消極責(zé)任是對(duì)責(zé)任人沒有做好應(yīng)該做的事必須承擔(dān)的懲罰性追究的要求，責(zé)任人是被動(dòng)接受的，但又必須接受，其是否要承擔(dān)、承擔(dān)什么樣的責(zé)任，不僅取決于責(zé)任人履行積極責(zé)任過程中是否有違規(guī)違法等問題，而且取決于責(zé)任追究人能否發(fā)現(xiàn)和依法追究。積極責(zé)任與消極責(zé)任密切相關(guān)，是同一個(gè)責(zé)任的兩個(gè)相互依存的方面，沒有積極責(zé)任就沒有消極責(zé)任，消極責(zé)任是為了保證和促進(jìn)積極責(zé)任的充分履行而衍生出來的責(zé)任，沒有消極責(zé)任的追究就沒有積極責(zé)任的充分履行。責(zé)任的兩面性要求對(duì)責(zé)任的審查和評(píng)價(jià)不能只關(guān)注一個(gè)方面，必須從積極和消極兩個(gè)方面進(jìn)行全面審查和評(píng)價(jià)，才能得出正確的結(jié)論。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)中的“經(jīng)濟(jì)責(zé)任”作為一種責(zé)任，當(dāng)然也包括積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任和消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任兩個(gè)方面，具有兩面性。

積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任是被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部按照國家法律法規(guī)、黨的方針政策，以及該領(lǐng)導(dǎo)干部的任職崗位要求所確定的其應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)的需要積極主動(dòng)努力才能完成的經(jīng)濟(jì)職責(zé)任務(wù)，主要表現(xiàn)為崗位職責(zé)、任期工作目標(biāo)，以及其他成文和不成文的工作任務(wù)要求等。積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任通常具有如下特點(diǎn)：

一是積極性。積極責(zé)任需要領(lǐng)導(dǎo)干部通過積極主動(dòng)的努力才能充分履行。領(lǐng)導(dǎo)干部的工作能力越強(qiáng)、工作越勤奮，則該種責(zé)任的履行就會(huì)越充分。

二是差異性。不同崗位的領(lǐng)導(dǎo)干部，黨、國家、民眾、上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)其崗位職責(zé)的要求不同，其承擔(dān)的積極責(zé)任內(nèi)容不同；領(lǐng)導(dǎo)干部工作的能力水平和勤奮程度不同，其積極責(zé)任的履行程度就不同。

三是總體性。積極責(zé)任的履行程度是指總體履行程度，往往不能用一時(shí)一事來說明，需要用詳查或抽樣審查獲得的系統(tǒng)數(shù)據(jù)才能客觀反映。

四是可計(jì)量性。積極責(zé)任的履行程度通常都會(huì)形成一定的可以計(jì)量的狀況、結(jié)果、業(yè)績(jī)等績(jī)效指標(biāo)，如GDP增長(zhǎng)率、資產(chǎn)保值增值率等。

消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任是被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部在履行積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的過程中存在弄虛作假、違法亂紀(jì)、損失浪費(fèi)、辦事不公、危害環(huán)境、危及國家經(jīng)濟(jì)安全等問題，依照法律、法規(guī)、規(guī)章、制度、黨紀(jì)等應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)罰性義務(wù)。消級(jí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任通常具有如下一些特點(diǎn)：

一是消極性。無論被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部是否愿意，只要他（她）在履行積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的過程中存在弄虛作假、違法亂紀(jì)、損失浪費(fèi)、辦事不公、危害環(huán)境、危及國家經(jīng)濟(jì)安全等問題，他（她）就要被追究這種責(zé)任。

二是統(tǒng)一性。無論什么樣的被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部，只要他（她）在履行積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的過程中存在相同的問題，他（她）都要按照相同的法律法規(guī)等標(biāo)準(zhǔn)確定其應(yīng)承擔(dān)的責(zé)罰性義務(wù)；當(dāng)然，發(fā)生問題的情節(jié)不同，按照相同的法律法規(guī)等標(biāo)準(zhǔn)確定其應(yīng)承擔(dān)的責(zé)罰性義務(wù)可能會(huì)有所不同。

三是具體性。被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任需要根據(jù)其履行積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任過程中存在的具體問題和具體情節(jié)來具體確定，需要獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的明確和追究應(yīng)當(dāng)按照查明的問題和情節(jié)逐個(gè)進(jìn)行。

四是職業(yè)判斷性。被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任需要審計(jì)人員根據(jù)查出問題的具體情節(jié)，對(duì)照適用的法律法規(guī)等標(biāo)準(zhǔn)，運(yùn)用職業(yè)判斷加以確定，包括確定問題的性質(zhì)、應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的消極責(zé)任的種類，以及應(yīng)當(dāng)受到的處理處罰種類等。它對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)道德和職業(yè)能力要求更高。

五是風(fēng)險(xiǎn)性。消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的明確和追究，一方面需要審計(jì)人員運(yùn)用職業(yè)判斷，因而出現(xiàn)錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)更高；另一方面，被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部和干部管理監(jiān)督部門往往更加重視這類責(zé)任，對(duì)審計(jì)質(zhì)量要求更高，因而審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)暴露的可能性更大。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任具有積極面和消極面兩個(gè)方面，要求經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)必須全面審查和評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的積極面和消級(jí)面，不能偏于其中一個(gè)方面。只有這樣才能保證得出全面而正確的審計(jì)結(jié)論，否則就有可能把經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)混同于財(cái)經(jīng)法紀(jì)審計(jì)，或混同于經(jīng)濟(jì)業(yè)績(jī)考評(píng)，就不能全面發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的作用。

經(jīng)濟(jì)責(zé)任的積極面與消極面的相互依存關(guān)系，要求經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)它們的審查和評(píng)價(jià)在流程上應(yīng)當(dāng)相互關(guān)聯(lián)，不能相互割裂。具體來說要在審查積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的同時(shí)，查明其履行過程中是否有需要追究消極責(zé)任的問題；在評(píng)價(jià)積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行的充分性和先進(jìn)性之后，還要確定被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)查明的問題應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的消極責(zé)任的種類。積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任和消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任具有不同的特點(diǎn)說明對(duì)它們的審查和評(píng)價(jià)不能用相同的方法，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任這兩個(gè)方面的特點(diǎn)設(shè)計(jì)和運(yùn)用恰當(dāng)?shù)膶彶楹驮u(píng)價(jià)方法。只有這樣才能保證審查和評(píng)價(jià)質(zhì)量，有效防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，充分發(fā)揮經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的作用。

三、經(jīng)濟(jì)責(zé)任兩面性對(duì)其審查方法的要求

經(jīng)濟(jì)責(zé)任積極面和消極面的不同特點(diǎn)決定了其審查方法的不同，經(jīng)濟(jì)責(zé)任積極面和消極面的相互關(guān)系又決定了審查過程必須將兩者結(jié)合在一起。

（一）積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任對(duì)其審查方法的要求

由于積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任具有總體性特點(diǎn)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)采用能夠如實(shí)反映積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行的整體情況的方法進(jìn)行審查，即應(yīng)當(dāng)運(yùn)用基于隨機(jī)原則的抽樣審查法。因?yàn)橹挥羞\(yùn)用基于隨機(jī)原則的抽樣審查方法，才能根據(jù)抽樣審查結(jié)論推斷被查總體的情況，得出比較可靠的結(jié)論。由于積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任具有差異性和可計(jì)量性的特點(diǎn)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)將積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任盡可能設(shè)計(jì)成為可計(jì)量的指標(biāo)，圍繞指標(biāo)數(shù)值的科學(xué)獲取進(jìn)行審查。因此，積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審查方法應(yīng)當(dāng)是指標(biāo)抽樣審查法。

所謂指標(biāo)抽樣審查法，就是把被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部所承擔(dān)的積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任盡可能設(shè)計(jì)成可量化的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，然后運(yùn)用抽樣審計(jì)方法對(duì)各指標(biāo)涉及的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)總體進(jìn)行樣本規(guī)模充分、抽樣方法科學(xué)的抽樣統(tǒng)計(jì)推斷，計(jì)算被查指標(biāo)的數(shù)值，確定相關(guān)積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行的初步情況，最后還要根據(jù)消極責(zé)任的查實(shí)情況，對(duì)積極責(zé)任履行的初步情況進(jìn)行校正。運(yùn)用指標(biāo)抽樣審查法對(duì)積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行審查應(yīng)當(dāng)注意以下主要問題：

第一，要合理設(shè)計(jì)積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)指標(biāo)。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)通過審前調(diào)查，根據(jù)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的崗位職責(zé)、任期目標(biāo)、上級(jí)要求、相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定等，參考已審計(jì)的同類領(lǐng)導(dǎo)干部積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)，本著科學(xué)合理、數(shù)據(jù)可得的原則，在每次審計(jì)的準(zhǔn)備階段具體設(shè)計(jì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，將其納入審計(jì)實(shí)施方案，在征得審計(jì)機(jī)關(guān)主管領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)后投入使用。

第二，必須保證抽樣審查方法運(yùn)用的規(guī)范性。為了保證指標(biāo)計(jì)算結(jié)果的可靠性，審計(jì)人員必須認(rèn)真設(shè)計(jì)樣本，充分考慮影響樣本規(guī)模的各項(xiàng)因素，保證抽樣規(guī)模充分；必須根據(jù)抽樣總體的結(jié)構(gòu)特征，選擇科學(xué)的抽樣方法并加以正確運(yùn)用；必須對(duì)樣本數(shù)值的真實(shí)正確性進(jìn)行審查核實(shí)；必須根據(jù)核實(shí)的樣本數(shù)值運(yùn)用合理的統(tǒng)計(jì)方法推斷總體情況，正確計(jì)算相關(guān)指標(biāo)的數(shù)值，不得主觀臆斷估算指標(biāo)數(shù)值，而且樣本設(shè)計(jì)、抽取、審核和推斷過程應(yīng)當(dāng)詳細(xì)記入審計(jì)工作底稿。

第三，樣本數(shù)值的審查核實(shí)必須兼顧消極責(zé)任的審查，審查核實(shí)樣本數(shù)值的同時(shí)注意審查被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部所在單位、部門或地區(qū)存在的應(yīng)追究消極責(zé)任的問題。這是積極責(zé)任與消極責(zé)任相互依存關(guān)系的必然要求，也是體改經(jīng)濟(jì)責(zé)任審查效率和質(zhì)量的要求。如果樣本數(shù)值審查發(fā)現(xiàn)的問題較多或比較重要，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大抽樣規(guī)模，進(jìn)行追加審查。樣本審查發(fā)現(xiàn)的問題也應(yīng)當(dāng)如實(shí)記入審計(jì)工作底稿。

第四，抽樣審查確定的積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況，還應(yīng)當(dāng)在查明存在的需要追究消極責(zé)任的問題之后進(jìn)行校正。

第五，引用其他部門現(xiàn)成經(jīng)濟(jì)指標(biāo)作為審計(jì)指標(biāo)的，審計(jì)人員也應(yīng)當(dāng)結(jié)合消極責(zé)任的審查，對(duì)相關(guān)指標(biāo)的數(shù)值進(jìn)行驗(yàn)證，并將指標(biāo)來源和驗(yàn)證過程與結(jié)果計(jì)入審計(jì)工作底稿。

（二）消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任對(duì)其審查方法的要求

由于消級(jí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任是沒有履行好積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任而發(fā)生的，消級(jí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審查應(yīng)當(dāng)建立在積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任審查基礎(chǔ)上，同時(shí)又不能囿于積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任審查過程。因?yàn)榉e極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審查要受樣本的限制，有可能漏查重要嫌疑問題的審查，因此還應(yīng)當(dāng)積極通過其他途徑發(fā)現(xiàn)和審查問題。另外，消極責(zé)任的審查方法也應(yīng)當(dāng)符合消極責(zé)任的特點(diǎn)。消級(jí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的具體性特點(diǎn)要求針對(duì)每一個(gè)問題分別進(jìn)行審查、職業(yè)判斷性特點(diǎn)要求針對(duì)每一個(gè)問題的具體情形選擇適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)進(jìn)行謹(jǐn)慎判斷、風(fēng)險(xiǎn)性特點(diǎn)，要求對(duì)每一個(gè)問題都進(jìn)要親自查實(shí)并獲取充分而適當(dāng)?shù)淖C據(jù)。因此，消極責(zé)任的審查方法應(yīng)當(dāng)是的問題逐一查實(shí)法，即針對(duì)積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任審查和其他途徑發(fā)現(xiàn)問題，進(jìn)行深入審查，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，查明問題的實(shí)情，對(duì)照適當(dāng)?shù)姆煞ㄒ?guī)等標(biāo)準(zhǔn)，確定問題的性質(zhì)，形成正確、可靠的審計(jì)結(jié)論。所以，運(yùn)用問題逐一查實(shí)法對(duì)應(yīng)承擔(dān)消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的問題進(jìn)行審查應(yīng)當(dāng)注意以下主要問題：

第一，要多途徑全面地發(fā)現(xiàn)問題。審計(jì)人員不但要通過審查積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況來發(fā)現(xiàn)問題，還應(yīng)當(dāng)通過對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任指標(biāo)數(shù)值的合理性分析復(fù)核、接受群眾舉報(bào)、關(guān)注媒體報(bào)道等途徑發(fā)現(xiàn)問題。這樣才能合理保證重大問題的發(fā)現(xiàn)，提高工作效率，保證審查質(zhì)量。

第二，要親自查清重要問題。消極責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)性要求審計(jì)人員對(duì)涉嫌被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部違法犯罪、社會(huì)影響大、違規(guī)違紀(jì)金額大的重要問題，必須運(yùn)用各種審計(jì)技術(shù)，予以徹查，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，確保得出正確、可靠的結(jié)論。

第三，要根據(jù)適當(dāng)?shù)姆煞ㄒ?guī)等標(biāo)準(zhǔn)確定問題的性質(zhì)。審計(jì)人員選用法律法規(guī)作為問題定性依據(jù)時(shí)，不但要通過認(rèn)真查閱，保證選用法律法規(guī)最相關(guān)、最權(quán)威和有效率，而且要通過深入學(xué)習(xí)，保證正確理解和恰當(dāng)運(yùn)用相關(guān)法律法規(guī)。

第四，利用民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)成果時(shí)，也必須對(duì)有關(guān)問題進(jìn)行審查核對(duì)，查明證據(jù)的真實(shí)性、相關(guān)性和充分性，以及定性的準(zhǔn)確性。

需要特別指出的是，經(jīng)濟(jì)責(zé)任的兩面性相互依存關(guān)系決定了經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審查應(yīng)當(dāng)相互利用、緊密結(jié)合在一起：審查積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況時(shí)，應(yīng)當(dāng)積極關(guān)注可能造成被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部承擔(dān)消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的問題；查實(shí)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的問題后，應(yīng)當(dāng)根據(jù)發(fā)現(xiàn)的問題對(duì)反映積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的指標(biāo)數(shù)值進(jìn)行校正。

四、經(jīng)濟(jì)責(zé)任兩面性對(duì)其評(píng)價(jià)方法的要求

衡量評(píng)價(jià)方法是否適當(dāng)?shù)囊粋€(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)是評(píng)價(jià)方法與被評(píng)價(jià)對(duì)象的特點(diǎn)相適應(yīng)的程度，由于積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任與消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任各具特點(diǎn)，其要求的評(píng)價(jià)方法也不一樣。

（一）積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任對(duì)其審計(jì)評(píng)價(jià)方法的要求

積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的差異性要求其評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)通過量化指標(biāo)分析來進(jìn)行，積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的可計(jì)量性意味著其評(píng)價(jià)可以通過量化指標(biāo)分析來進(jìn)行。因此，積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的審計(jì)評(píng)價(jià)方法應(yīng)當(dāng)是指標(biāo)分析評(píng)價(jià)法。所謂指標(biāo)分析評(píng)價(jià)法，就是將查實(shí)的被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部各項(xiàng)積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任指標(biāo)履行程度的實(shí)際水平，與被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的崗位職責(zé)、任期工作目標(biāo)等要求的積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行應(yīng)該達(dá)到的水平進(jìn)行比較，確定其履行的充分性；與同類領(lǐng)導(dǎo)干部積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任相同指標(biāo)的平均水平，或先進(jìn)水平進(jìn)行比較，確定其履行的先進(jìn)性，最后根據(jù)比較分析的結(jié)果，形成審計(jì)評(píng)價(jià)意見。運(yùn)用指標(biāo)分析評(píng)價(jià)法，評(píng)價(jià)積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況時(shí)需要特別注意以下問題：

第一，要保證比較分析標(biāo)準(zhǔn)的適當(dāng)性。由于不同時(shí)期、不同地方、不同職位、的領(lǐng)導(dǎo)干部，以及相同職位的領(lǐng)導(dǎo)干部在不同地方、不同時(shí)期所承擔(dān)的積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任均具有差異，積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行充分性的審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不能是統(tǒng)一的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部承擔(dān)的崗位職責(zé)、任期工作目標(biāo)、競(jìng)選承諾、上級(jí)要求等要求具體確定。惟其這樣才是公平的，才能令被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部信服的，也才是有效的審計(jì)評(píng)價(jià)。

第二，應(yīng)當(dāng)以充分性評(píng)價(jià)為主，先進(jìn)性評(píng)價(jià)為輔。任何被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的要求，都是要保證完成規(guī)定的任務(wù)，還要努力創(chuàng)優(yōu)爭(zhēng)先。這樣評(píng)價(jià)既能讓被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部知道自己承擔(dān)的積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的完成情況，又能讓其知道自己存在的差距和不足。

第三，要申明分析評(píng)價(jià)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性可能受抽樣方法影響。為了防止審計(jì)報(bào)告使用者誤以為評(píng)價(jià)指標(biāo)計(jì)算結(jié)果絕對(duì)準(zhǔn)確而加大審計(jì)責(zé)任，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)在積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的評(píng)價(jià)意見中申明：評(píng)價(jià)指標(biāo)計(jì)算數(shù)據(jù)來源于審計(jì)人員的抽樣審查結(jié)果，可能存在抽樣誤差。

第四，不能對(duì)信息的真實(shí)程度和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法程度進(jìn)行量化指標(biāo)分析評(píng)價(jià)。由于真實(shí)、合法是現(xiàn)代文明社會(huì)、法治社會(huì)對(duì)人的基本要求，是做人的底線，現(xiàn)代社會(huì)的道德規(guī)范和法律規(guī)定對(duì)這兩個(gè)方面都要求實(shí)行“零容忍”、“一票否決制”。盡管真實(shí)程度和合法程度都可以用量化指標(biāo)反映，但真實(shí)率、合法率等指標(biāo)對(duì)現(xiàn)代社會(huì)是沒有意義的，或者說，真實(shí)率、合法率只有100%與非100%的區(qū)別。所以，實(shí)務(wù)中審計(jì)評(píng)價(jià)適用的“基本真實(shí)”、“基本合法”的提法應(yīng)當(dāng)禁止使用。因?yàn)檫@些用法不僅違背現(xiàn)代文明社會(huì)和法治社會(huì)的基本要求，而且千篇一律、毫無意義的真實(shí)性、合法性評(píng)價(jià)結(jié)論，還可能成為某些審計(jì)人員推卸審計(jì)責(zé)任的“防空洞”。如果硬是要評(píng)價(jià)真實(shí)性和合法性的程度，那就應(yīng)當(dāng)按照注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表公允性和合法性的方法，采用無保留、保留、否定、無法表示意見等方式進(jìn)行評(píng)價(jià)。

第五，不得對(duì)積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行進(jìn)行定性分析，因?yàn)槎ㄐ苑治鼋Y(jié)論對(duì)證據(jù)的依賴性不強(qiáng)，甚至?xí)霈F(xiàn)無根據(jù)的定性分析結(jié)論，不符合審計(jì)的客觀原則；定性分析結(jié)論不精確，往往無法區(qū)分不同被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行積極經(jīng)濟(jì)責(zé)任程度的差異，會(huì)出現(xiàn)千篇一律、毫無意義的評(píng)價(jià)意見。

（二）消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任對(duì)其審計(jì)評(píng)價(jià)方法的要求

消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任的具體性、風(fēng)險(xiǎn)性和職業(yè)判斷性等特點(diǎn)，決定了其審計(jì)評(píng)價(jià)方法不能用指標(biāo)分析評(píng)價(jià)法進(jìn)行總體評(píng)價(jià)，而應(yīng)當(dāng)采用針對(duì)查明的問題逐個(gè)進(jìn)行具體評(píng)價(jià)，確定被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任種類，即應(yīng)當(dāng)采用問題責(zé)任界定法。所謂問題責(zé)任界定法，就是將審計(jì)發(fā)現(xiàn)的被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部及其所在地區(qū)、部門或單位存在的弄虛作假、違法亂紀(jì)、損失浪費(fèi)、辦事不公、危害環(huán)境、危及國家經(jīng)濟(jì)安全等問題，逐個(gè)依照中央兩辦2011年發(fā)布的《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》的相關(guān)規(guī)定，確定被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)負(fù)責(zé)任的類型。

依照中央兩辦2011年發(fā)布的《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》的相關(guān)規(guī)定，被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任過程中存在問題可能承擔(dān)的消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任包括直接責(zé)任、主管責(zé)任和領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任三個(gè)方面：

所謂直接責(zé)任是指領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任過程中的下列行為應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任：直接違反法律法規(guī)、國家有關(guān)規(guī)定和單位內(nèi)部管理規(guī)定的行為；授意、指使、強(qiáng)令、縱容、包庇下屬人員違反法律法規(guī)、國家有關(guān)規(guī)定和單位內(nèi)部管理規(guī)定的行為；未經(jīng)民主決策、相關(guān)會(huì)議討論而直接決定、批準(zhǔn)、組織實(shí)施重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，并造成重大經(jīng)濟(jì)損失浪費(fèi)、國有資產(chǎn)(資金、資源)流失等嚴(yán)重后果的行為；主持相關(guān)會(huì)議討論或者以其他方式研究，但是在多數(shù)人不同意的情況下直接決定、批準(zhǔn)、組織實(shí)施重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，由于決策不當(dāng)或者決策失誤造成重大經(jīng)濟(jì)損失浪費(fèi)、國有資產(chǎn)(資金、資源)流失等嚴(yán)重后果的行為；其他應(yīng)當(dāng)承擔(dān)直接責(zé)任的行為。

所謂主管責(zé)任是指領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任過程中的下列行為應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任，除直接責(zé)任外，領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)其直接分管的工作不履行或者不正確履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的行為；主持相關(guān)會(huì)議討論或者以其他方式研究，并且在多數(shù)人同意的情況下決定、批準(zhǔn)、組織實(shí)施重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，由于決策不當(dāng)或者決策失誤造成重大經(jīng)濟(jì)損失浪費(fèi)、國有資產(chǎn)(資金、資源)流失等嚴(yán)重后果的行為。領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任是指除直接責(zé)任和主管責(zé)任外，領(lǐng)導(dǎo)干部對(duì)其不履行或者不正確履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的其他行為應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。

另外，在評(píng)價(jià)消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任時(shí)要正確處理被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部與前任之間的消極經(jīng)濟(jì)責(zé)任承擔(dān)的關(guān)系。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)通常要按任期明確被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，也就是說要把被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任與前任領(lǐng)導(dǎo)干部應(yīng)承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任區(qū)分開來。區(qū)分前后任的經(jīng)濟(jì)責(zé)任主要看相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生的時(shí)間，比如前任領(lǐng)導(dǎo)投出的資金至今沒有效益，而且產(chǎn)生了重大損失，則主要責(zé)任在前任。但是，現(xiàn)任領(lǐng)導(dǎo)（即被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部）對(duì)前任領(lǐng)導(dǎo)的遺留問題有積極處理、盡量挽回和減少損失的責(zé)任，如果被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部沒有盡到責(zé)任，也應(yīng)依照有關(guān)規(guī)定受到追究，按態(tài)度是否主觀有意承擔(dān)主管責(zé)任或領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。

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［4］ 中央經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)工作聯(lián)席會(huì)辦公室.領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)知識(shí)問答［M］．北京:中國時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社,2004.

［5］ 崔孟修.經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)對(duì)國家審計(jì)的豐富和發(fā)展［J］．審計(jì)研究,2007(6).

［6］ 吳秋生.政府審計(jì)職責(zé)研究［M］．北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2007.

Economic Responsibility Auditing Method Based on the Two Sides of Responsibility

WU Qiu-sheng

(Faculty of Accounting, Shanxi University of Finance & Economics, Taiyuan030031,China)

Abstract:Economic responsibility has positive and negative two interdependent aspects, the key to solving the chaos problem in current economic responsibility auditing is to make clear each audit requirement in“economic responsibility”. The positive aspect of economic responsibility has characteristics such as enthusiasm, difference, overall,and measurability. These characteristics decide we should use sampling examination method to review positive aspect of economic responsibility, and should use index analysis method to evaluate. The negative aspect of economic responsibility has characteristics of negative, unity, concreteness, occupation judgment and risk. These features require we should use judgment sampling method to review positive aspect of economic responsibility, and should use problem responsibility definition method to evaluate. Economic responsibility auditing must be reviewed and evaluated from above two aspects,and the review and evaluation must be associated with each other, cannot be cut apart each other.

Key words:two sides of responsibility; economic responsibility audit; review method; evaluation method

（責(zé)任編輯：關(guān)立新）