摘要：企業(yè)集團(tuán)編制的所有正式會計報表當(dāng)中，合并報表可以綜合的反映出該企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和資金流轉(zhuǎn)的情況。基于此，本文主要就合并會計報表合并范圍的問題進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：合并會計報表；合并范圍

合并會計報表通常也被稱為合并報表或者合并財務(wù)報表，通過對企業(yè)集團(tuán)賬務(wù)報表的編制，可以從多角度多方位綜合的體現(xiàn)出企業(yè)集團(tuán)目前的財務(wù)狀況以及具體的經(jīng)營狀況。而編制合并財務(wù)表報的一個非常重要的前提就是正確的界定出合并報表的具體范圍。

一、界定合并范圍的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)

1.遵循的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)

首先需要針對投資公司在被投資公司當(dāng)中的具體控股比例來選擇相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，一般情況下被選作衡量標(biāo)準(zhǔn)的包括被投資子公司當(dāng)中具有表決權(quán)的一半以上的普通股。如果母公司是直接控股的，那么其持股的具體比例就能夠直接的獲取；其他兩種控股情況在計算具體的持股比例時需要經(jīng)過進(jìn)一步的核對和檢查，并且在計算的過程中需要選擇正確的計算方式，通常會用到下述兩個原則：(1)加法原則。如果是一串聯(lián)的持股比例就應(yīng)該將最終直接到達(dá)子公司當(dāng)中的那部分持股比例確定為母公司對于該子公司的持股比例。在利用加法原則對具體的合并范圍進(jìn)行計算的過程中，是不會跟與A公司對B公司具有的直接持股比例產(chǎn)生關(guān)系。比如說，A公司對于C公司具有六分之一的權(quán)益資本，那么C公司就能夠劃分在A公司的合并報表范圍里面。在處理納入母公司的過程中采用加法原則，會先對合并范圍當(dāng)中的某一個子公司具有的表決權(quán)比例進(jìn)行準(zhǔn)確的判定，然后按照直接持有或者間接持有該子公司的所有股權(quán)之和做出最后的確定。(2)乘法原則。在采用乘法原則進(jìn)行處理的過程中，首先需要計算出母公司對該子公司直接持有的具體的股權(quán)比例以及對其他的控股公司所持有的具體的股權(quán)比例之和，并計算二者的比重，最后再乘以這些控股公司對該子公司持有的具體的股權(quán)比例。

2.遵循的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)

母公司之所以會對子公司進(jìn)行直接的控制，根本原因在于可以控制子公司的經(jīng)營以及財務(wù)政策，通?？梢詫⑾率鰩追矫孀鳛橹饕膮⒖紭?biāo)準(zhǔn)：按照跟被投資公司所達(dá)成的協(xié)議，對于持有百分之五十以上并且具有表決權(quán)的普通股可以當(dāng)作參考標(biāo)準(zhǔn)；根據(jù)相關(guān)的規(guī)章以及協(xié)議等，有權(quán)利對企業(yè)的經(jīng)營政策和財務(wù)決策進(jìn)行控制；有權(quán)利對董事會以及其他相關(guān)機(jī)構(gòu)當(dāng)中的成員進(jìn)行任職和罷免；在董事會以及其他相關(guān)結(jié)構(gòu)的會議當(dāng)中具有百分之五十以上的表決權(quán)利。而在質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)中，法定以及實質(zhì)性控制權(quán)是兩種主要的控制權(quán)，而且都是在不能夠滿足相關(guān)的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)之后才可以存在的。其中法定控制權(quán)的主要涵義是母公司按照我國頒布的相關(guān)法律規(guī)定等具有的控制權(quán)利；而實質(zhì)性控制權(quán)的主要涵義是持有的股權(quán)在百分之五十以內(nèi)，不過由于存在股權(quán)分散的現(xiàn)象而在事實上可以實際運(yùn)行的控制權(quán)利。

3.實體標(biāo)準(zhǔn)

雖然集團(tuán)內(nèi)的多數(shù)股權(quán)與少數(shù)股權(quán)投資有多少之分，但不應(yīng)過分強(qiáng)調(diào)母公司股東的利益。因此，合并財務(wù)報表是以整個實體的觀點(diǎn)編制的，對于構(gòu)成企業(yè)集團(tuán)的多數(shù)股權(quán)的股東和少數(shù)股權(quán)的股東，均一視同仁，同等對待。在實體理論下，確定合并范圍應(yīng)以企業(yè)集團(tuán)能否控制為標(biāo)準(zhǔn)。

二、不需要納入到合并范圍當(dāng)中的子公司條件

對于不納入合并范圍的子公司，改進(jìn)后的第27號國際會計準(zhǔn)則《合并財務(wù)報表和單獨(dú)財務(wù)報表》規(guī)定：同時滿足下列兩個條件的準(zhǔn)備在近期出售的子公司：其一，購買和持有該子公司就是準(zhǔn)備在購買后一年內(nèi)處置，因而控制是暫時性的；其二，管理層正在積極地尋找購買者。同時該準(zhǔn)則還規(guī)定，不得因子公司的業(yè)務(wù)與母公司不同而不合并該子公司，其原因在于經(jīng)營受到長期嚴(yán)格限制并不一定表明母公司失去了控制權(quán)。

三、目前確定合并范圍所遵循的標(biāo)準(zhǔn)

1.控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)

一是參照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并會計報表》根據(jù)間接持股的母子公司所占股權(quán)份額選擇乘法原則權(quán)衡。二是控制權(quán)的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)上具體為：(1)母公司占有一半以上表決權(quán)的被投資單位；(2)母公司占有其一半以下的表決權(quán)的被投資單位；(3)在判斷是否控制被投資單位時的表決權(quán)；(4)判別母公司對于主體特殊情況能否進(jìn)行有效的控制。

2.明確判斷所遵循的一般標(biāo)準(zhǔn)

在新的判斷準(zhǔn)則當(dāng)中對于將控制作為基礎(chǔ)條件來確定具體合并范圍的理念進(jìn)行了進(jìn)一步的強(qiáng)調(diào)。它的主要特點(diǎn)表現(xiàn)在：(1)新的判斷準(zhǔn)則明確規(guī)定了母公司需要將全部的子公司進(jìn)行合并，但是以下情況除外：根據(jù)相關(guān)的破產(chǎn)程序已經(jīng)宣告并完成清理的子公司；如果子公司是非持續(xù)經(jīng)營的，但是其所有者權(quán)益出現(xiàn)了負(fù)數(shù)；母公司沒有權(quán)利再進(jìn)行控制的子公司；母公司或者是聯(lián)合控制主體已經(jīng)不能繼續(xù)對被投資單位進(jìn)行控制的。(2)不管是對于應(yīng)該納入到合并財務(wù)報表合并范圍之內(nèi)的子公司所做的規(guī)定，還是其他特殊情況的規(guī)定，新準(zhǔn)則都進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了控制不僅僅是在法律形式上進(jìn)行控制，而是在實際操作過程中的控制。如果該方不具有實際的控制權(quán)利，那么就不能夠進(jìn)行合并報表。如果子公司的所有權(quán)益出現(xiàn)了負(fù)數(shù)的情況，但是該公司仍然是持續(xù)經(jīng)營的，也需要進(jìn)行合并報表。該準(zhǔn)則會影響到上市公司進(jìn)行合并報表時所獲得的利潤。

四、結(jié)語

總之，對于企業(yè)集團(tuán)里面已經(jīng)界定為可以納入的合并對象都在合并范圍里面，但不是所有的企業(yè)都能夠被合并，所以在合并之前需要對成員企業(yè)是否為合并企業(yè)進(jìn)行確定。這就需要企業(yè)會計人員準(zhǔn)確的判定出合并報表的合并范圍。

參考文獻(xiàn)：

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