[摘 要] 創(chuàng)造性會計是指通過包裝或粉飾公司財務報表以求達到某種目的的會計處理方式，它不同于作假賬，其本身并非違法行為，但確使得財務報表信息嚴重失實。本文將對創(chuàng)造性會計的影響和成因進行分析，并對規(guī)范創(chuàng)造性會計行為提出對策。

[關鍵詞] 創(chuàng)造性會計 財務報表

一、創(chuàng)造性會計的涵義

“創(chuàng)造性會計”是格里夫斯于1986年在《創(chuàng)造會計》一書中第一次提出來的。此后，創(chuàng)造性會計便引起國內(nèi)外學者的廣泛關注。對于創(chuàng)造性會計影響的研究也日益增多。

所謂創(chuàng)造性會計是指通過包裝或粉飾公司財務報表以求達到某種目的的會計處理方式，它不同于作假賬，其本身并非違法行為，但確使得財務報表信息嚴重失實。其實，創(chuàng)造性會計就是對會計報表進行粉飾，鉆會計準則的空子，通過“打擦邊球“的方式謀求私利。它好比迷藥，在相當長得時間里，利用其對公司的財務報表進行刻意的粉飾，可以使公司呈現(xiàn)出一派欣欣向榮的假象，進而迷惑公司股東和其他控制者，使公司控制機制失靈。

二、創(chuàng)造性會計的影響

作為會計行為，創(chuàng)造性會計是一把雙刃劍，具有積極和消極雙重影響。就積極方面而說，特別是善意的創(chuàng)造性會計行為，既可以通過降低契約成本，促進契約履行，又可以通過對新的會計程序、方法的嘗試，推動會計實務的發(fā)展，進而促進會計準則的不斷修訂和完善，對會計準則的制訂也具有重要的啟示作用。從消極方面來看，企業(yè)利用會計法規(guī)的漏洞，粉飾財務報表，誤導財務報表使用者，以達到某種與“真實公允”原則相悖的目的，例如維護企業(yè)形象、獲得經(jīng)營佳績、謀求企業(yè)上市、獲得配股資格、規(guī)避法律約束等企業(yè)行為?；谶@種目的的創(chuàng)造性會計行為，會產(chǎn)生負面影響，包括導致會計信息失真、危害投資者及債權人的利益、增大獨立審計風險、破壞整個社會的正常經(jīng)濟秩序等。

三、創(chuàng)造性會計產(chǎn)生的根源

從契約理論角度看，創(chuàng)造性會計的產(chǎn)生主要有以下幾個方面：

首先，企業(yè)各簽約主體之間的利益沖突是創(chuàng)造性會計產(chǎn)生的根源。根據(jù)企業(yè)的契約理論，企業(yè)是“一系列契約的聯(lián)結”。在這個契約聯(lián)合體中，各個利益相關者既相互合作，又相互博弈。各利益相關者之間的矛盾和沖突使得他們有動機簽訂契約，確立在各種可能出現(xiàn)的情況下各自的權利義務及違約的懲罰條款，以約束相關利益者的行為。由于各種契約都要運用會計數(shù)據(jù)，因而會計就和企業(yè)契約產(chǎn)生了聯(lián)系，會計信息不僅成為有關各方簽約的一個基礎，也是評價契約履行情況和進行收益分享的依據(jù)。因此，企業(yè)管理當局有強烈的動機去攫取自身的效用，而另外一些契約關系人(如大股東)也可能會要求或默許管理當局進行創(chuàng)造性會計，從而使會計報表以對自身最為有利的方式對外披露。

其次，契約的不完全性使得創(chuàng)造性會計成為可能?，F(xiàn)代契約理論首先區(qū)分了完全契約和不完全契約概念，并認為現(xiàn)實生活中的契約往往是不完全的。會計準則是會計信息的提供者與使用者就會計信息如何披露達成的一種契約。其不完全性主要體現(xiàn)在：（1）經(jīng)濟活動的復雜性和不可預測性，以及人類知識的有限性，使得準則的制定者很難將所有可能發(fā)生的經(jīng)濟事項都事先考慮周全并規(guī)定出相應的會計處理方法，因而準則總是存在缺陷；（2）會計準則及操作指南中有關定義和措辭往往具有模糊性， 可能有多種理解甚至可能產(chǎn)生歧義，從而產(chǎn)生實務操作上的主觀性和可變通性；（3）會計是反應性的，相對于經(jīng)濟發(fā)展，會計準則的制定過程存在滯后性，因而總是會出現(xiàn)會計準則的漏洞。

最后，會計準則制定過程的缺陷也會導致創(chuàng)造性會計的產(chǎn)生不可避免。任何制度的形成都是一個多重社會博弈過程，會計準則這一契約制度也是如此。由于種種原因，會計準則與會計制度的制定過程本身可能存在不合理因素。

四、規(guī)范創(chuàng)造性會計行為的對策

1.完善現(xiàn)有會計制度。從理想狀況來說，會計數(shù)據(jù)對編制者和使用者應具有相同的意義。但實際上，會計學沒有永恒的真理，大概的語言制定的法規(guī)和會計準則，使用者和編制者必企業(yè)在處理方法上選擇的隨意性，尤其是收入和費用的確認、計量原則盡可能明確地規(guī)范出來，在一定程度上減少企業(yè)創(chuàng)造性會計行為發(fā)生的可能，盡量減少會計準則中的模糊性語言和概念

2.完善信息披露機制，加強市場監(jiān)管力度。在信息披露方面， 必須做到公開、及時、透明，對公司的任何重大投資行為、經(jīng)營行為應及時告知公眾，并對這些行為可能產(chǎn)生的盈虧予以分析和揭示。與此同時，加大市場監(jiān)管力度，及時披露不實會計信息，使投資人在對公司“誠信”判斷的基礎上作出理性的決策，讓公司為創(chuàng)造性會計行為付出代價。

3.對現(xiàn)有會計報表進行必要的改革，使之臻于完善。擴大財務報告信息披露范圍，抑制企業(yè)管理當局濫用會計政策來調節(jié)利潤?？梢酝ㄟ^要求企業(yè)管理當局在成本效益原則的基礎上將財務報告的信息披露范圍擴大到管理會計信息、社會責任信息和其他非財務信息等，充分披露重要經(jīng)濟事項的判斷依據(jù)結果及所采用的會計政策。

4.加強對會計從業(yè)人員的職業(yè)自律，同時導入法律機制遏制創(chuàng)造性會計行為的濫用。從會計的角度看，試圖消除使用者和編制者所有理解上的差異是不現(xiàn)實的。強制性的法規(guī)和會計準則可能導致減少了會計對遵規(guī)活動的功能，從而排除了行業(yè)中重要的職業(yè)判斷。

五、在新會計準則下對創(chuàng)造性會計的思考

新的企業(yè)會計準則體系的公布及實施改變和規(guī)范了創(chuàng)造性會計的使用，對促進我國經(jīng)濟健康發(fā)展和規(guī)范上市公司行為，具有非常重要的作用。創(chuàng)造性會計在創(chuàng)造階段引起了會計實務的多樣化，其影響從消極角度看，造成“合法性會計信息失真”，從積極角度看它通過對新的會計程序和方法的嘗試有助于會計理論和實務的發(fā)展，但歸根到底，在創(chuàng)造性會計規(guī)范階段會導致舊的會計準則的修訂和新的會計準則的出現(xiàn)。因此，對創(chuàng)造性會計的規(guī)范能夠促進會計準則的不斷完善?，F(xiàn)代財務會計就是在會計準則和創(chuàng)造性會計的相互博弈、不斷完善的過程中逐步發(fā)展的。

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