【摘要】 山西票號(hào)是中國(guó)金融史甚至經(jīng)濟(jì)史上的大手筆，但關(guān)于票號(hào)的內(nèi)部控制研究卻幾乎是空白。文章對(duì)山西票號(hào)內(nèi)部控制做一個(gè)概略性的探究，主要包括：治理結(jié)構(gòu)、文化控制、人事控制、激勵(lì)控制、信息控制和防偽控制。
　　【關(guān)鍵詞】 票號(hào)；內(nèi)部控制；晉商
　　
　　明清時(shí)期，市面上流通的貨幣主要有銅錢(qián)、白銀和黃金，商人們攜帶大量的貨幣非常麻煩，一旦遇到打劫，就意味著傾家蕩產(chǎn)，甚至性命都難保。鏢局就是在這種背景下產(chǎn)生的專(zhuān)門(mén)護(hù)送財(cái)物及運(yùn)輸?shù)膶?zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)。隨著商業(yè)貿(mào)易的擴(kuò)大，靠鏢局運(yùn)送貨幣已經(jīng)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)商業(yè)發(fā)展的需要。山西商人憑借遠(yuǎn)見(jiàn)卓識(shí)和雄厚的資本，創(chuàng)造性地改變了這一狀況，票號(hào)產(chǎn)生了（麥迪，2001a；董繼斌，景占魁，2002a）。票號(hào)是以埠際匯兌為主要業(yè)務(wù)的金融專(zhuān)營(yíng)機(jī)構(gòu)，票號(hào)的產(chǎn)生是中國(guó)金融史上的一件大事，在票號(hào)產(chǎn)生及發(fā)展的過(guò)程中，晉商功不可沒(méi)。余秋雨在《抱愧山西》一文中說(shuō)：“最能顯現(xiàn)出山西商人目光的莫過(guò)于一系列票號(hào)的建立了，他們先人一步地看出了金融對(duì)于商業(yè)的重要，于是把東南西北的金融命脈梳理通暢，穩(wěn)穩(wěn)地把自己放在全國(guó)民間錢(qián)財(cái)流主宰的地位上。這種作為，都是大手筆，與投機(jī)取巧的小打小鬧完全不可同日而語(yǔ)?！?br/>　　正是由于山西票號(hào)在中國(guó)金融史甚至經(jīng)濟(jì)史中的重要性，關(guān)于山西票號(hào)有不少的研究成果。但是，關(guān)于票號(hào)的內(nèi)部控制研究卻幾乎是空白。本文對(duì)山西票號(hào)內(nèi)部控制做一個(gè)概略性的探究。根據(jù)現(xiàn)有文獻(xiàn)，本文將山西票號(hào)的內(nèi)部控制分為：治理結(jié)構(gòu)、文化控制、人事控制、激勵(lì)控制、信息控制和防偽控制。
　　
　　一、治理結(jié)構(gòu)
　　
　　票號(hào)由于需要的資本規(guī)模較大，所以，基本上都采用合資而非獨(dú)資經(jīng)營(yíng)。票號(hào)的資本既有本族至親所出，也有志同道合者所出，并且，后者所占比重更大。由于這種股權(quán)結(jié)構(gòu)，所以，票號(hào)出現(xiàn)了兩權(quán)分離，票號(hào)總經(jīng)理都采用聘用制。當(dāng)然，票號(hào)總經(jīng)理都采用聘用制還有另外一個(gè)原因，這就是財(cái)產(chǎn)上的得失。因?yàn)榻?jīng)商比務(wù)農(nóng)容易致富，并由于經(jīng)濟(jì)的充裕，再加上商人們走南闖北，見(jiàn)多識(shí)廣，極易導(dǎo)致生活上的侈奢揮霍，因此，其家業(yè)“其興也勃，其衰也忽”（董繼斌，景占魁，2002b）。
　　從內(nèi)部控制的視角出發(fā)，山西票號(hào)的治理結(jié)構(gòu)有兩個(gè)特點(diǎn)：
　　一是對(duì)擬聘用的經(jīng)理人員進(jìn)行嚴(yán)格考察。票號(hào)對(duì)擬聘任經(jīng)理人員進(jìn)行考察，確定此人足以擔(dān)當(dāng)票號(hào)經(jīng)理之職者，則以禮聘用，委以全權(quán)，一切經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、人事管理、資金運(yùn)用，財(cái)東概不干預(yù)，只待年終結(jié)算報(bào)告。這種充分授權(quán)會(huì)使經(jīng)理人員更有機(jī)會(huì)舞弊。但是，一方面對(duì)票號(hào)有全局性影響的大事還是要由財(cái)東來(lái)決定的，對(duì)經(jīng)理人員授權(quán)并不意味著他們可以為所欲為；另一方面，正是由于這種充分授權(quán)，才可能使得經(jīng)理人員對(duì)票號(hào)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)承擔(dān)完全責(zé)任。所以，財(cái)東們?cè)诠茏∩贁?shù)大事的情形下，對(duì)經(jīng)理人員進(jìn)行充分授權(quán)并由經(jīng)理人員承擔(dān)票號(hào)經(jīng)理業(yè)績(jī)的全部責(zé)任，更有利于激勵(lì)作為專(zhuān)業(yè)人士的票號(hào)經(jīng)理努力工作，提高票號(hào)業(yè)績(jī)。由于充分授權(quán)是財(cái)東們的理性選擇，所以，聘用前，財(cái)東要對(duì)擬聘用人員進(jìn)行嚴(yán)格考察，選擇能力和品德都合適的人士來(lái)?yè)?dān)當(dāng)經(jīng)理職位。當(dāng)時(shí)，對(duì)于總號(hào)的經(jīng)理，要考察三代，并對(duì)其本人的閱歷做詳細(xì)的了解（麥迪，2001b；頡尊三，1990a）。
　　二是經(jīng)理人員的報(bào)酬實(shí)行一種特殊的制度，不支薪金，而是占有股份，在結(jié)算時(shí)按股份參與分紅。如果票號(hào)虧損，則沒(méi)有分紅，經(jīng)理人員也就沒(méi)有報(bào)酬。由于票號(hào)結(jié)算一般是4年一次，所以，經(jīng)理人員的日常開(kāi)支便先從票號(hào)支取，稱(chēng)為應(yīng)支，待結(jié)算后再?gòu)姆旨t中扣除。應(yīng)支的數(shù)量也有一定的限制（陳其田，1937）。這種特殊的報(bào)酬制度一方面將經(jīng)理人員的利益與財(cái)東的利益緊密地聯(lián)系起來(lái)；另一方面，如果發(fā)現(xiàn)經(jīng)理人員有舞弊行為，財(cái)東也可以從容應(yīng)對(duì)，可以從經(jīng)理人員未領(lǐng)取的報(bào)酬中獲得部分補(bǔ)償。
　　
　　二、文化控制
　　
　　文化是控制人類(lèi)行為的軟程序，良好的文化價(jià)值觀是良好行為的基礎(chǔ)。晉商大部分都是儒商，特別推崇儒家文化，祖籍山西解州（今運(yùn)城）的關(guān)羽具有“義薄云天，義利分明，義不茍取，信義昭著，言必忠信，信必篤敬”的美德，在晉商中備受崇敬（田玉川，2003a）。當(dāng)時(shí)，許多票號(hào)中都供奉關(guān)羽的神位。根據(jù)董繼斌和景占魁（2002c）的歸納，晉商的思想理念主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：崇尚功利，積極進(jìn)取，以義取利，義利并重的義利觀；好儒與重商兼顧，儒商結(jié)合，崇尚儒家的仁義禮智信；積德行善，急公好義；不畏艱險(xiǎn)，勤儉刻苦；穩(wěn)重謹(jǐn)慎，穩(wěn)中求進(jìn)；審勢(shì)權(quán)變，機(jī)謀善斷。
　　這種文化價(jià)值觀不僅在商號(hào)或票號(hào)內(nèi)部及商人群體中提倡，許多商人還嚴(yán)格要求家族成員。例如，祁縣喬家家規(guī)包括十勿和六不（田玉川，2003b）。十勿：勿挾私仇，勿營(yíng)小利，勿謀人之財(cái)產(chǎn)，勿妒人之技能，勿淫人之?huà)D女，勿唆人之爭(zhēng)訟，勿壞人之名利，勿破人之婚姻，勿倚權(quán)勢(shì)而奪取善良，勿恃富貴而欺貧困。六不：不準(zhǔn)納妾，不準(zhǔn)虐仆，不準(zhǔn)嫖妓，不準(zhǔn)吸毒，不準(zhǔn)賭博，不準(zhǔn)酗酒。
　　在這些文化氛圍下，票號(hào)經(jīng)理及伙計(jì)都會(huì)在一定程度上受到影響，從而減少挖空心思尋找營(yíng)私舞弊機(jī)會(huì)的可能性，甚至發(fā)現(xiàn)了舞弊機(jī)會(huì)也不會(huì)利用。
　　
　　三、人事控制
　　
　　事在人為，正確的事和不正確的事都是人做出來(lái)的。山西票號(hào)特別注重從人事角度來(lái)預(yù)防和發(fā)現(xiàn)舞弊及錯(cuò)誤。主要的措施包括：
　　（一）非本省同鄉(xiāng)不得入內(nèi)
　　凡開(kāi)票號(hào)者皆山西人，其號(hào)中所有之經(jīng)手人等，皆樂(lè)得山西本省人而用之。茍能于本鄉(xiāng)本村者，得一誠(chéng)實(shí)可恃之人，則最為合適矣。比如派一同村人為某某某分號(hào)之執(zhí)事，則必以其家眷為擔(dān)保，保其不虧空、不誤事、不犯規(guī)（麥迪，2001c；頡尊三，1990b）。從內(nèi)部控制的角度出發(fā)，這種選人方法有三個(gè)好處，一是文化價(jià)值觀的認(rèn)可，因?yàn)槭峭l(xiāng)甚至本村人士，更容易有一致的價(jià)值觀，便于文化控制的實(shí)施；二是便于對(duì)擬聘用人士的了解，可以做到知根知底，避免讓不可靠的人士進(jìn)入票號(hào)；三是一旦聘用的人士出了問(wèn)題，可以找到他的家，所謂跑了和尚跑不了廟。
　?。ǘ┎挥谩叭隣敗?br/>　　票號(hào)不用少爺、姑爺和舅爺。這樣可以避免許多營(yíng)私舞弊事項(xiàng)的發(fā)生（麥迪，2001d）。因?yàn)椤叭隣敗倍际秦?cái)東的親人，如果他們要違犯票號(hào)的規(guī)矩，經(jīng)理人員約束起來(lái)可能較為困難，并且，這些人士的不良行為甚至營(yíng)私舞弊可能對(duì)其他人士具有示范效應(yīng)。所以，不用“三爺”確實(shí)是票號(hào)的高招。
　?。ㄈ?dān)保制度
　　無(wú)論總經(jīng)理、分號(hào)經(jīng)理，還是一般票號(hào)成員，都必須有擔(dān)保人的保證，才可進(jìn)入票號(hào)任職。如果被擔(dān)保的人有越軌行為，保證人負(fù)完全責(zé)任。保證人必須是殷實(shí)人家，倘保證人中途廢歇，應(yīng)速另找，否則有停職之虞（麥迪，2001e）。非本省同鄉(xiāng)不得入內(nèi)已經(jīng)為票號(hào)筑起了一道防線，擔(dān)保制度再次體現(xiàn)了所謂跑了和尚跑不了廟，為票號(hào)筑起了又一道防線。
　?。ㄋ模﹪?yán)格培訓(xùn)
　　初入票號(hào)的員工要做三年練習(xí)生，這三年期間沒(méi)有工資，而且吃飯之外，一切生活必需品還得自理。練習(xí)生的培訓(xùn)主要分為三個(gè)階段，第一階段一年左右，主要是提壺、倒水、侍候掌柜，有空時(shí)練習(xí)打算盤(pán)和寫(xiě)字；第二階段，總號(hào)派資深者任老師對(duì)練習(xí)生進(jìn)行培訓(xùn)，主要包括兩方面的內(nèi)容，一是業(yè)務(wù)技術(shù)，二是職業(yè)道德；第三階段，學(xué)習(xí)做生意的技巧（麥迪，2001f；董繼斌，景占魁，2002d）。通過(guò)嚴(yán)格的訓(xùn)練，使票號(hào)員工都熟稔業(yè)務(wù)，一方面可以避免工作過(guò)程中的無(wú)意識(shí)錯(cuò)誤；另一方面，可以增加識(shí)破他人舞弊的可能性。
　?。ㄎ澹┧饺素?cái)產(chǎn)控制
　　票號(hào)中有 “上下班”的說(shuō)法，伙計(jì)被派往分號(hào)為謂之“上班”，回到總號(hào)謂之“下班”，班期一般是三年，邊遠(yuǎn)地區(qū)的分號(hào)班期要長(zhǎng)些。為了防止伙計(jì)作弊，號(hào)規(guī)要求上班伙計(jì)臨行時(shí)必須將自身所帶財(cái)物交總號(hào)人員檢查登記，下班時(shí)，不能私自回家，必須先到總號(hào)報(bào)到，核實(shí)所帶財(cái)物。另外，伙計(jì)在上班期間，如果要往家中匯款或寄物，必須經(jīng)過(guò)總號(hào)轉(zhuǎn)手，不準(zhǔn)私自匯寄家中。另外，票號(hào)中的人，不準(zhǔn)接家眷到工作地（麥迪，2001g；董繼斌，景占魁，2002e）。在這些措施之下，票號(hào)經(jīng)理或伙計(jì)，即使通過(guò)舞弊行為占有了票號(hào)的財(cái)產(chǎn)，要將這些財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移到家中也是較為困難的，并且，還很有可能發(fā)現(xiàn)經(jīng)理或伙計(jì)非法獲得的財(cái)產(chǎn)。
　　
　　（六）禁止行為控制
　　不準(zhǔn)娶妾，不準(zhǔn)宿娼，不準(zhǔn)賭博，不準(zhǔn)吃食鴉片。對(duì)于違規(guī)者，無(wú)論職位高低，都要嚴(yán)加處理。行為控制要求不僅針對(duì)伙計(jì)，經(jīng)理人員也要嚴(yán)格遵守，所有員工一視同仁。張石麟是“蔚字五聯(lián)號(hào)”中蔚泰厚票號(hào)中業(yè)績(jī)優(yōu)秀的分號(hào)經(jīng)理，他交游甚廣，生意也因此相當(dāng)興隆，但是，在交際場(chǎng)合，不知不覺(jué)染上了賭博的惡習(xí)，而且積重難返，就是這樣一位商界精英，也因此而被出號(hào)處理（麥迪，2001h；山西票號(hào)史料編寫(xiě)組，1990a）。經(jīng)理或伙計(jì)一旦有不良行為，他就需要開(kāi)支，如果正當(dāng)渠道不能滿足開(kāi)支需要，經(jīng)理或伙計(jì)就可能通過(guò)不正當(dāng)渠道獲得財(cái)產(chǎn)來(lái)維持不良行為的開(kāi)支需要。所以，嚴(yán)格禁止不良行為，就從根本上杜絕了這種開(kāi)支需要，從而也減少了經(jīng)理人員或伙計(jì)通過(guò)不正當(dāng)渠道獲得財(cái)產(chǎn)的需求。
　　
　　四、激勵(lì)控制
　　
　　山西票號(hào)的股份分為銀股和身股。銀股是財(cái)東出資并按一定的單位額分紅的股份，銀股的多少是由財(cái)東的出資決定的，故又稱(chēng)為財(cái)力股；身股指不出資而以人力充當(dāng)一定數(shù)量的股份，按股份數(shù)量參與分紅。銀股在票號(hào)享有永久利益，可以繼承，可以轉(zhuǎn)讓?zhuān)梢猿坊兀珜?duì)票號(hào)的盈虧負(fù)有無(wú)限責(zé)任。身股只參與分紅，不承擔(dān)票號(hào)的虧賠責(zé)任。當(dāng)然，身股的獲得是有條件的。一般來(lái)說(shuō)，在票號(hào)工作三個(gè)賬期的時(shí)間，工作勤奮，無(wú)有過(guò)失，由經(jīng)理推薦，經(jīng)各股東決定可獲得身股；獲得身股之后，倘有越軌行為，重者開(kāi)除，身股自然撤銷(xiāo)，如不屬于需要開(kāi)除者，則減少其身股數(shù)額，以示處罰。有身股者死后，票號(hào)給予一定的優(yōu)惠，在一定的時(shí)期內(nèi)可以照樣分紅，享受的時(shí)間依員工身份不同而不同。所以，這個(gè)時(shí)段的身股又稱(chēng)為“故身股”（麥迪，2001i；山西票號(hào)史料編寫(xiě)組，1990b）。
　　由于票號(hào)員工與財(cái)東之間甚至經(jīng)理與伙計(jì)之間都存在較大程度的信息不對(duì)稱(chēng)，所以，激勵(lì)相容是減少票號(hào)員工舞弊的有效措施。通過(guò)身股設(shè)置，一方面使得員工的利益與財(cái)東的利益取得了一定的一致性，從而有利于激勵(lì)員工努力工作；另一方面，通過(guò)身股，員工感覺(jué)自己獲得的報(bào)酬與自己的付出具有較高的相符性，減少了不平衡心理，從而也就減少了舞弊的需求；最后，通過(guò)身股增加了員工的錯(cuò)弊成本，如果員工發(fā)生過(guò)錯(cuò)或舞弊，他的身股會(huì)減少甚至喪失，這是不少的損失。
　　
　　五、信息控制
　　
　　山西票號(hào)的信息控制主要有兩個(gè)方面，一是總號(hào)或分號(hào)內(nèi)部的龍門(mén)賬；二是分號(hào)對(duì)總號(hào)的報(bào)告制度。
　?。ㄒ唬┛偺?hào)或分號(hào)內(nèi)部的龍門(mén)賬
　　龍門(mén)賬是明末清初期間由山西人傅山設(shè)計(jì)，其基本要點(diǎn)是：將商業(yè)中的全部經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)按其性質(zhì)分為進(jìn)、繳、存、該四大類(lèi)，分別設(shè)立賬戶進(jìn)行核算。所謂進(jìn)，是指全部收入；所謂繳，是指全部支出；所謂存，是指資產(chǎn)及債權(quán)；所謂該，是指全部負(fù)債及財(cái)東投資。通過(guò)進(jìn)與繳之間的差異核算盈虧，通過(guò)存和該之間的差異核算財(cái)產(chǎn)的去向及來(lái)源。這四大類(lèi)的相互關(guān)系是：進(jìn)－繳＝存－該（麥迪，2001j；孔祥毅，2005）。龍門(mén)賬可以檢查賬戶之間的平衡關(guān)系，從而保證賬簿記錄的可靠性，進(jìn)而通過(guò)這種可靠的賬簿記錄來(lái)控制實(shí)物，最終達(dá)到預(yù)防舞弊和錯(cuò)誤的目的。
　　（二）分號(hào)對(duì)總號(hào)的報(bào)告制度
　　票號(hào)總號(hào)對(duì)分號(hào)的控制有一種業(yè)務(wù)報(bào)告制度，分為月清和年總結(jié)，兩者的格式和內(nèi)容基本相同。首先是各項(xiàng)總起來(lái)的數(shù)字，寫(xiě)在前面。其次是關(guān)于各項(xiàng)的具體名稱(chēng)、數(shù)字及地點(diǎn)，都寫(xiě)在后面?？偺?hào)看完這些報(bào)告之后，不僅可以稽核數(shù)字，而且可以明了都是誰(shuí)做的生意，有哪些收入和開(kāi)支，有沒(méi)有問(wèn)題。除了月清和年總結(jié)外，各分號(hào)還要對(duì)營(yíng)業(yè)狀況隨時(shí)進(jìn)行報(bào)告，報(bào)告的內(nèi)容分為兩類(lèi)，一是對(duì)具體交易的直接說(shuō)明；另一類(lèi)是對(duì)當(dāng)時(shí)經(jīng)營(yíng)及市場(chǎng)情況的通報(bào)（山西票號(hào)史料編寫(xiě)組，1990c）。
　　
　　六、防偽控制
　　
　　匯票實(shí)行“認(rèn)票不認(rèn)人”，匯兌時(shí)以匯票為準(zhǔn)。因此，利欲熏心之徒可能會(huì)千方百計(jì)地偽造各票號(hào)的匯票，匯票的防偽成為各票號(hào)十分關(guān)注的問(wèn)題。各票號(hào)防偽的方法，主要有以下方面：第一，使用漢字作為代碼的保密方法，用來(lái)作為匯票簽發(fā)的時(shí)間與銀兩數(shù)額的密押。例如，用“謹(jǐn)防假票明令冒取，勿忘細(xì)視書(shū)章”12個(gè)字作為1年12個(gè)月的代號(hào)，將“堪笑世情薄，天道最公平，昧心圖自利，陰謀害他人，善惡終有報(bào)，到頭必分明”30個(gè)字作為1個(gè)月30天的代號(hào)，將“生客多察看，斟酌而后行”10個(gè)字作為10個(gè)漢字?jǐn)?shù)字的代碼，將“國(guó)寶流通”4個(gè)字作為萬(wàn)千百十這4個(gè)單位的代碼。這些代碼容易牢記，要求號(hào)中的伙計(jì)熟記。并且，這些代碼還不定期進(jìn)行變換。第二，總號(hào)及各分號(hào)書(shū)寫(xiě)匯票的筆跡都是固定的人書(shū)寫(xiě)，使大家都能辨別筆跡。如果書(shū)寫(xiě)人變換了，要告知其他分號(hào)。第三，兌付后的匯票要立即銷(xiāo)毀，以免節(jié)外生枝（麥迪，2001k；衛(wèi)聚賢，1944）?！?br/>　　
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　　鄭石橋教授簡(jiǎn)介
　　鄭石橋，漢族，1964年9月出生于湖南耒陽(yáng)，中共黨員。財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所研究生部會(huì)計(jì)學(xué)碩士，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)博士，復(fù)旦大學(xué)工商管理博士后，英國(guó)SHEFFIELD大學(xué)博士后；上海財(cái)經(jīng)大學(xué)博士生導(dǎo)師，中央財(cái)經(jīng)大學(xué)博士生導(dǎo)師，“全國(guó)先進(jìn)會(huì)計(jì)工作者”，教育部新世紀(jì)優(yōu)秀人才支持計(jì)劃入選者?，F(xiàn)任南京審計(jì)學(xué)院國(guó)際審計(jì)學(xué)院院長(zhǎng)，主要研究方向是內(nèi)部控制、管理控制和審計(jì)。