徐 晶

現(xiàn)行《中小學校會計制度（試行）》自1998年1月1日施行以來，對規(guī)范中小學校會計核算、服務中小學校預算管理發(fā)揮了積極的作用。近年來，隨著我國中小學校教育體制和公共財政體制改革的不斷深化，對中小學校的預算管理、財務管理、資產(chǎn)管理等提出了新的更高的要求，現(xiàn)行《中小學校會計制度（試行）》已經(jīng)滯后于公共財政體制改革和中小學校改革與發(fā)展的需要了，有必要在一些方面進行修訂。

一、根據(jù)政府收支分類改革，改革會計核算的相關內(nèi)容

（一）政府收支分類對行政事業(yè)單位會計核算的影響

政府收支分類改革，在收支的核算方面，尤其是支出核算方面，提出了深化的要求，要求在與政府總預算保持一致的前提下，進一步細化經(jīng)濟分類核算，而功能分類的核算也因單位性質(zhì)的不同而有不同的細化要求，如教育部門，要求在強化經(jīng)濟分類的同時進一步細化功能分類核算。作為財政資金管理和使用的主要實體，廣大中小學校單位會計核算工作面臨新要求——如何適應收支分類改革的要求。

（二）政府收支分類改革后，對中小學校會計核算的調(diào)整思路

政府收支分類改革后，財政部曾經(jīng)發(fā)文，對事業(yè)單位有關會計核算進行了相應調(diào)整。事業(yè)單位應在“財政補助收入”科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”的“項”級科目設置明細賬，進行明細核算。事業(yè)單位應在“事業(yè)支出”科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出經(jīng)濟分類科目”的“款”級科目設置明細賬，進行明細核算。同時，事業(yè)單位應設置“財政撥款支出備查簿”，逐筆登記每一項財政撥款支出的具體情況，并反映每個會計期末的財政撥款結(jié)余情況。

而對于執(zhí)行《中小學校會計制度》的事業(yè)單位，由于《中小學校會計制度》中的收入類中的一級科目“教育經(jīng)費撥款”、“教育附加撥款”科目都屬于財政補助收入，考慮到中小學校的特殊性，在《中小學校會計制度（試行）》中將其都列為一級科目。但是隨著政府收支分類改革的進行，這樣的設置顯得與收支分類改革中科目重復，并且分類混亂。

所以，建議在修訂《中小學校會計制度（試行）》時，取消“教育經(jīng)費撥款”（第401號科目）、“教育附加撥款”（第402號科目），重設“財政補助收入”科目。并在“財政補助收入”科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目。并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”的“項”級科目設置明細賬，進行明細核算。在“項目支出”下可同時再按具體項目設置項目賬，進行雙重復式核算。中小學校常用的“支出功能分類科目”的“項”級科目為“2050202小學教育”、“2050203初中教育”、“2050204高中教育”、“2050802教師進修”、“2051003城市中小學校舍建設”等等。

“事業(yè)支出”科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，并在二級明細科目下按照《政府收支分類科目》中“支出經(jīng)濟分類科目”的“款”級科目設置明細賬，進行明細核算。支出經(jīng)濟分類主要反映政府支出的經(jīng)濟性質(zhì)和具體用途。如:工資福利支出，下設分設7款，基本工資、津貼補貼、獎金等。商品和服務支出下設分設30款，辦公費、水費、物業(yè)管理費等等。個人和家庭的補助，分設14款:離休費、退休費、住房公積金等等。其他資本性支出，分設9款:辦公設備購置、專用設備購置、交通工具購置等等。還有對企事業(yè)單位的補貼債務利息支出、基本建設支出、貸款轉(zhuǎn)貸及產(chǎn)權(quán)參股、其他支出等等項目還有款級科目。

在“項目支出”下可再按具體項目、資金來源設置項目賬，進行雙重復式核算。

在具體會計科目設置上，應按政府收支分類代碼進行設置，將常用的科目先設，為不常用的會計科目預留相應代碼。

（三）對收支進行雙重復式核算

會計核算進行調(diào)整后，財務軟件應具備了雙重復式支出核算功能。對任一筆經(jīng)費支出，可以按單位性質(zhì)、收支性質(zhì)，進行細化的功能核算、經(jīng)濟核算，可以直接在基本賬務反映每一項財政撥款支出的具體情況，并反映每個會計期末的財政撥款結(jié)余情況，減少登記“財政撥款支出備查簿”的環(huán)節(jié)。

以某學校為例:學校收到財政撥××小學10萬元，小學教育專項經(jīng)費用于購置學校電教室設備。此收入可記為:財政補助收入—項目支出—小學教育（電教室設備設備購置項目）10萬元。該學校購置一批電教室設備首付5萬元。按新政府收支分類改革要求，則記為:事業(yè)支出—項目支出—其他資本性支出—專用設備購置（小學教育、電教室設備設備購置項目）5萬元。

如果財務軟件采納了新政府收支分類，通過預置的相關分類及雙重復式支出核算功能，中小學校將可以收支進行對比，分析，實現(xiàn)部門預算、決算與財政總決算的全面對接，從而實現(xiàn)預算核算決算一體化。

二、按據(jù)國有資產(chǎn)管理的相關要求，改革會計核算的相關內(nèi)容

（一）對固定資產(chǎn)計提折舊

為了真實反映資產(chǎn)價值、合理確定教育成本，在修訂新的會計制度時，可以考慮對固定資產(chǎn)計提折舊。根據(jù)固定資產(chǎn)的具體情況，由財政部門匯同教育主管部門制定各類固定資產(chǎn)的折舊年限，根據(jù)折舊年限計提折舊。

（二）按國家標準碼，設置固定資產(chǎn)二級會計明細科目

關于固定資產(chǎn)的定義，在《事業(yè)單位會計準則》中有所描述。固定資產(chǎn)是指使用年限在一年以上，單位價值在規(guī)定的標準以上，并在使用過程中基本保持原來物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。包括房屋和建筑物、專用設備、一般設備、文物和陳列品、圖書、其他固定資產(chǎn)等。在《事業(yè)單位財務規(guī)則》中明確主管部門可以根據(jù)本系統(tǒng)具體情況制定各類固定資產(chǎn)明細目錄。

而隨著固定資產(chǎn)管理細化和電算化的要求，這樣的分類已不能適應固定資產(chǎn)管理和核算的需要。由于主管部門要求的分類不同，可能兩所學校的固定資產(chǎn)分類，從科目編碼上就有能不同，各個單位對專用設備與一般設備的分類也不盡相同，對某些單位是專用設備，對另一些單位又屬一般設備，如幻燈機，在學校為專用教學設備，在其他教育單位為一般辦公設備。另外，單位自己分類明細，編碼也多有重復，電腦與電腦微機就在專用設備與一般設備中重復出現(xiàn)。造成由于分類不同，不同單位之間固定資產(chǎn)無法進行對比，固定資產(chǎn)的清查、匯總也困難重重。

筆者認為，國家目前有資產(chǎn)分類與代碼目錄的國家標準，這就是固定資產(chǎn)分類的權(quán)威。按國家標準碼進行分類應該適用于各個行政事業(yè)單位，在實務中要按照預算單位固定資產(chǎn)分類與代碼目錄（根據(jù)GB/T14885—2010摘編整理）作為固定資產(chǎn)卡片管理的分類依據(jù)更為可行。因該目錄將固定資產(chǎn)分為六大類:（1）土地、房屋及構(gòu)筑物（2）通用設備；（3）專用設備；（4）文物和陳列品；（5）圖書、檔案；（6）家具、用具、裝具及動植物，每大類的分類非常細致清楚，比人為分類更科學、合理。由其對容易造成差異的分類項進行了明細分類，對專用設備更是按行業(yè)類別分為醫(yī)療設備、文藝設備、體育設備、娛樂設備等等。另外，由于年終財政部組織的固定資產(chǎn)清查也是按國家標準進行分類的。所在按預算單位固定資產(chǎn)分類與代碼目錄進行分類，可在固定資產(chǎn)實物管理軟件中自動導出清產(chǎn)核資數(shù)據(jù)，因日常就按此分類與代碼做賬，清查時就可事半功倍。

為加強會計的固定資產(chǎn)核算，在固定資產(chǎn)二級會計科目的設置中，也建議按固定資產(chǎn)分類與代碼目錄設立。這樣口徑一致，固定資產(chǎn)會計賬可按固定資產(chǎn)實物賬提供的固定資產(chǎn)錄入單進行會計核算，并可隨時與固定資產(chǎn)管理實賬進行對賬，為固定資產(chǎn)核算、管理帶來極大的方便。

（三）將未達到固定資產(chǎn)金額標準的教學主要資產(chǎn)，按大批同類物資進行管理

《事業(yè)單位財務規(guī)則》規(guī)定:“固定資產(chǎn)是指一般設備單位價值在500元以上、專用設備單位價值在800元以上，使用期限在一年以上，并在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的資產(chǎn)。單位價值雖未達到規(guī)定標準，但是耐用時間在一年以上的大批同類物資，作為固定資產(chǎn)管理。

筆者認為，所謂的大批同類物資，是根據(jù)單位的性質(zhì)和管理的需要，中小學校應將主要教學用工具列為大批同類物資管理。

如學校的圖書大多都不足固定資產(chǎn)的單價標準，而財務規(guī)則又將其作為固定資產(chǎn)的一個分類，考慮到學校圖書館的圖書具有“主要生產(chǎn)工具”的性質(zhì)，無論單價多少，是否批量購買都應屬于固定資產(chǎn)的范圍。而中小學校的課桌椅，也屬于主要教學用具，應按“大批同類物資”進行管理。

三、新增與國庫支付、工資津貼等公共財政改革相關的會計核算內(nèi)容

在修訂會計制度，增設“零余額賬戶用款額度”會計總賬科目。負債類科目下增設“211應付工資”、“212應付地方（部門）津貼補貼”、“213應付其他個人收入”科目。進行相關會計核算。

此外，為了增強會計信息的完整性，在修訂《中小學校會計制度》時，可以考慮將基建會計納入“大賬”。適當引入權(quán)責發(fā)生制，完善成本核算體系，同時兼顧預算管理、財務管理、資產(chǎn)管理、績效評價的信息需求，改進財務報表結(jié)構(gòu)，完善財務報告體系，為今后政府會計改革的全面推進積累實踐經(jīng)驗。