包頭市中心血站 王月鳳

一.問題的提出

財政部于2006年2月15號發(fā)布了現(xiàn)行的會計準則體系，并且要求：自2007年1月1日起在上市公司中執(zhí)行，其他企業(yè)鼓勵執(zhí)行。該準則由1項基本準則和38項具體準則組成，新準則對于規(guī)范我國企業(yè)財務、促進企業(yè)發(fā)展起到重大的作用和意義。

財務報表要素是會計對象的具體化，也是財務報表的重要組成部分，其設置合適與否將直接關系到財務報表信息的有用性和可靠性。本文從橫向和縱向的比較，來說明我國財務報表要素的設置是否合適。

二.財務報表要素的橫向比較

（一）就資產(chǎn)負債表要素而言，我國現(xiàn)行會計準則要素同其他國家和國際會計準則基本相同

業(yè)主投資是指某一特定企業(yè)中權益的增加，來自于其他實體向其轉入有價值的東西，以便其他實體取得或增加在該企業(yè)中業(yè)主利益（或權益）。向業(yè)主分配，是某一特定企業(yè)中權益的減少，是該企業(yè)向業(yè)主轉交資產(chǎn)，提供勞務和承擔債務的結果。業(yè)主投資和向業(yè)主分配其實是權益或者所有者權益的變動項目，表明了企業(yè)除去創(chuàng)造的收益以外，權益或所有者權益的變化。本文作者認為其實這種細分是必要的，但是它的地位不應該和資產(chǎn)、負債并列，而應該屬于所有者權益下的子科目。從這一點上講，本文認為我國現(xiàn)行會計準則沒有完全照搬國際會計準則，而是在綜合考慮我國國情的基礎上提出了適合我國國情的分類。

（二）就利潤表要素而言，我國現(xiàn)行會計準則同其他國家的差距還是很大的

1、利得和損失要素的不同：

我國同其他國家和組織之間對于利得和損失的重視程度是不同的：其他國家和國際會計準則的損益表要素均包括利得和損失，而我國的財務報表要素中，利得和損失只是利潤要素下的子科目。原因在于：美國和英國之所以把利得和損失單列為報表要素，這與他們將業(yè)主投資和向業(yè)主分配單列為財務報表要素是直接對應的，體現(xiàn)了財務概念框架的前后的一致性；我國沒有把它單列為損益表要素是因為我們沒有把業(yè)主投資和向業(yè)主分配單列作為資產(chǎn)負債表的要素。

利得是指由企業(yè)非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的流入。損失是指由企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的流出。從定義，我們可以看出利得和損失就是企業(yè)偶然的、非正常的收益和費用，將其引入到我國會計要素中，這將有利于企業(yè)更加合理反映非經(jīng)常性損益項目，提高報表的可靠性和有用性。我國引進利得和損失這兩個概念是準則制定方面的重大進展，也體現(xiàn)了我國同國際接軌的決心，特別是與國際會計準則的趨同方面，我們?nèi)〉昧酥卮蟮倪M展（國際會計準則收益中包括了利得，而費用中包括了損失）。

2、利潤要素的不同：

與其他國家相比，我國現(xiàn)行會計準則中，將利潤作為會計要素之一，我認為，這是不妥的，原因有二：首先，在資產(chǎn)負債表中，利潤可以通過資產(chǎn)減去負債以及減去投資者投入和向投資者分配股利的差額計算得到；其次，在利潤表中，可以通過收入減去費用得到利潤。由此可見，利潤只是通過計算而得出來的一個結果而已，將其作為會計要素之一是不科學的。我國可以借鑒國際會計準則的做法，將收入和費用廣義化，應用他們的廣義化定義，將利潤從會計要素中剔除。

三.財務報表要素縱向比較

（一）在對各個要素的定義上與舊的會計準則有著本質(zhì)的區(qū)別

在現(xiàn)行會計準則中，各財務報表要素的定義沿用了2001年企業(yè)會計制度的定義；同時，現(xiàn)行會計準則刪除了財務報表要素具體分類的內(nèi)容，該內(nèi)容由各具體會計準則做出規(guī)定，這充分體現(xiàn)了現(xiàn)行會計準則作為財務概念框架的作用，也表明基本準則在會計準則中的地位，從這一點上說，我國在會計準則的制定上取得了重大的進步。

（二）現(xiàn)行準則在定義要素時，對舊準則采用的收入費用觀作了徹底變革，改用資產(chǎn)負債觀來定義要素

資產(chǎn)負債觀基于資產(chǎn)和負債的變動來計量收益,因此當資產(chǎn)的價值增加或是負債的價值減少時會產(chǎn)生收益；而收入費用觀則通過收入與費用的直接配比來計量企業(yè)收益,按照收入費用觀,會計上通常是在產(chǎn)生收益后再計量資產(chǎn)的增加或是負債的減少。受這一變化的影響，具體會計準則中的許多會計要素的計價方法也發(fā)生了本質(zhì)的變化，例如：在舊會計準則中，存貨的發(fā)出計價方法包括先進先出法、加權平均法、個別計價法以及后進先出法，但現(xiàn)行會計準則中存貨的發(fā)出計價方法僅僅包括前三項，而刪除了后進先出法，主要原因就在于后進先出法與資產(chǎn)負債觀不相符合。

（三）現(xiàn)行會計準則規(guī)定所有者權益的來源與舊會計準則不同

現(xiàn)行會計準則中所有者權益的來源包括：所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益。而舊企業(yè)會計準則包括：企業(yè)投資人對企業(yè)的投入資本以及形成的資本公積金、盈余公積金和未分配利潤等。從中我們不難看出，現(xiàn)行準則最大的變化在于引進了利得和損失，并且將利得和損失劃分為直接計入所有者權益的利得和損失以及直接計入當期損益的利得和損失。直接計入所有者權益的利得和損失應該在所有者權益變動表予以反映；計入當期損益的利得和損失直接在利潤表中進行反映。這就將非經(jīng)常損益由表外披露改為表內(nèi)確認，使得權益的變動情況得到了全面的反映，這增加了財務報表信息的有用性，同時增強了報表的可比性。這表明我國在與國際會計準則趨同方面的努力。

（四）現(xiàn)行準則中最重要的利潤要素的變化

1、現(xiàn)行準則中利得和損失被首次引入到了損益表中，利潤是指企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果，利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。通過財務報表要素的橫向比較我們不難看出，利得和損失作為國際公認的概念，將其引入我國準則體系中來，體現(xiàn)了我國與國際趨同的決心。2、雖然，我國將利得和損失引入到了利潤要素中，但是其并沒有給其以明確的地位。由此可見，在現(xiàn)行會計準則中并沒有明確規(guī)定利得和損失應該在損益表中明確列示。本文認為，在利潤表中，利潤總額=營業(yè)利潤+投資收益+利得-損失，給利得和損失以明確的地位。其中利得或損失包括：資產(chǎn)減值損失、非流動資產(chǎn)處置損益、公允價值變動損益。3、利潤表表中出現(xiàn)了很大的變化，最突出的是添加“公允價值變動損益”。這主要是因為我國首次將公允價值作為會計計量屬性引入到了會計準則中，這主要是與我國市場經(jīng)濟的發(fā)展是分不開的?！肮蕛r值變動損益”的引入一方面表明我國市場經(jīng)濟體制的完善，另一方面也與我國越來越重視財務報表的有用性有關。公允價值的引入對于我國財務人員的素質(zhì)提出了更高的要求，同時也為公司進行盈余管理提高了更高的空間。

總上所述，我國現(xiàn)行會計準則的修訂改善了原準則對經(jīng)濟發(fā)展的不適應性，有助于我國會計的國際協(xié)調(diào)，促進了我國會計的國際化進程，體現(xiàn)我國與國際會計準則的接軌的決心以及做出的巨大努力。但是，我國的會計準則中仍然存在著一些問題需要進一步的研究解決。

[1].王輝，許家林·《我國基本會計準則與財務會計概念框架的比較》，《財會通訊》 ，2006，總第 338 期 ：P32

[2].姚旻霏·《新會計準則中利得與損失的改進與不足》，財會研究，2006：P27

[3].王建新·《新會計準則的特點及與國際財務報告準則的比較分析》，財務與分析，2006，No 9 ：P34