摘 要:現代企業(yè)制度需要有與之相適應的會計管理制度。文章認為建立獨立會計機構能使會計人員更好地執(zhí)行會計法規(guī)，完成會計人員使命，真正負起應負的會計責任。

關鍵詞:現代企業(yè)制度 獨立會計機構 會計責任

中圖分類號:F230 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2010)05-175-05

2000年7月1日頒布實施的《中華人民共和國會計法》中明確指出:會計人員違反會計核算規(guī)定或會計人員偽造、變造、故意毀滅會計憑證、賬簿等會計資料，或對不真實、不合法的原始憑證予以受理，或對違法收支不向單位領導提出書面意見，損害國家和社會公眾利益的給予行政處分，給公司財產造成重大損失構成犯罪的，要依法追究刑事責任。這就明確提出了會計人員對法律負責任，也就是會計工作必須對《中華人民共和國會計法》負責任，而《會計法》是經過全國人民代表大會通過的，他代表了全國人民的意志。因此，會計人員對《會計法》負責，也就是對國家和人民負責，更具體地說，就是對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負責。但目前由于管理體制等方面的原因，使會計人員并沒有真正負到其應負的責任，并由此而給投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等，帶來許多不應有的重大損失。

一、現行的會計體制造成了會計難負其責或不負其責

過去，我國會計人員受高度集中的計劃經濟模式及財政統(tǒng)收統(tǒng)支、核算單位沒有自主權的制約，會計人員在單位領導的指示下按有關文件依據國家法律、法規(guī)具體地、被動地反映國家資金的運動及財政撥款的支付情況，單位與國家以及單位相互之間的經濟利益差別甚小，會計在維護國家利益上所起的核算、監(jiān)督作用基本上能夠得到發(fā)揮。隨著企業(yè)經營機制的轉換及現代企業(yè)制度的建立，客觀上要求企業(yè)管理層不但要維護企業(yè)投資者現有利益，還要維護債權人、政府及有關部門、社會公眾等各方面的利益，從而進一步給投資者帶來更大的利益，才能使企業(yè)在市場經濟的機制下得以生存和發(fā)展。而現在許多企業(yè)管理層的做法卻不盡然。眾所周知，國務院部署并直接領導的稅收、財務、物價大檢查，指導思想明確，范圍之大，內容之多，政策之具體和聲勢之浩大，一年超過一年，而且年年成績顯著，平均每年查出違紀金額由上百億，增至上千億，且不包括自查部分。據了解，這其中60%~70%的違紀金額是會計在賬面上做了手腳，其損失無法估量，而其中會計責任是不可推卸的。2000年7月1日《會計法》的頒布與實施，應該進一步健全了法制，加強了監(jiān)管檢查，經濟違紀案件應逐步消跡，然而，事實相反，年年查，年年犯，一年比一年重，并且成三個顯著特點:

1.屢禁不止。大檢查年年搞，違紀年年增，屢屢犯。行為幾乎年年相同，年年偷稅年年查，今年有小金庫，明年仍有小金庫，而且數額越來越大，從最初每年查出幾十億到現在每年查出上千億，十分驚人。

2.違法嚴重，作案猖獗。查出的問題大多屬于有法不依，有章不循，不少企業(yè)無視黨紀國法，明知故犯，如偷稅、漏稅、騙取退稅、亂攤費用、攤計成本，會計人員若照章辦事、堅持原則則遭打擊，被任意裁減、撤換、調離。

3.手法不變，檢查困難。會計具有核算、監(jiān)督和參與經濟管理的職能，這一點無疑是我國會計制度的特色。但是，為了集體或個人的私利，不少單位的財會人員參與經濟違紀，記假賬，隱瞞利潤，轉移資金，挖空心思，千方百計掩蓋違紀真相，人為造成投資者的重大損失。由于會計人員參與經濟違紀，所以當進行財稅、物價大檢查時，有些會計人員人為地為大檢查制造障礙，不按時為檢查人員提供有關真實、可靠的會計資料，甚至提供假資料，使檢查工作遇到很大困難。

總之，違紀問題屢禁不止的原因，除目前法制不健全及會計人員法制意識淡薄外，最重要的是會計人員單位所有制造成的。在此體制下，會計人員只能依法發(fā)揮核算作用，而難以發(fā)揮其應有的監(jiān)督作用。具體地說，目前的會計人員單位所有制，沒有明確執(zhí)法者和被執(zhí)法者的關系。就《會計法》而言，會計人員是當然的執(zhí)法者，而企事業(yè)單位的管理層，分明是法定的被執(zhí)法者;會計人員違法是執(zhí)法犯法，企業(yè)管理層違法是有法不依。但現在的管理體制是被執(zhí)法者直接管理和領導執(zhí)法者。盡管《會計法》以法律的形式肯定了會計的地位和作用，規(guī)定了會計事務的處理原則和會計人員的任免權限，但在現行會計管理體制下，財政稅務部門只管財務人員的業(yè)務工作，不管會計人事權。由于財會人員的切身利益受制于企業(yè)管理層，極大地制約著財會人員依法行使職權，執(zhí)法權實際上掌握在可能違法的企業(yè)管理層手中，從而導致了會計工作的依附性，會計職能難以正確行施。一些單位肆無忌憚地違反財經紀律，會計核算失真，偷稅、漏稅等各種違紀行為層出不窮，使會計人員迫于自身利益難負其責，無法來維護投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等的利益。因此，為了維護《會計法》的權威，使會計人員真正對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負責，必須徹底改變現存的會計人員單位所有制，建立會計有效執(zhí)法機構，強化執(zhí)行《會計法》的約束機制。

二、建立獨立會計機構的客觀必然性

《會計法》規(guī)定:“國務院財政部門管理全國的會計工作，地方各級人民政府的財政部門管理本地的財會工作?！薄稌嫹ā奉C布后，雖然在財政部門設立了會計事務所管理司(處、科)，但其職責主要管理會計業(yè)務和制度建設，現行的這種會計職能機構無法擔負重大的執(zhí)法工作任務。因此，在現代企業(yè)制度下，要使會計人員真正地對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負責，就必須建立獨立的會計管理機構，使具備會計從業(yè)執(zhí)業(yè)資格的會計人員，從中央到地方，有獨立會計機構垂直管理，按需要向企業(yè)或經費單位派出。會計人員在遵守國家法律、法規(guī)的前提下，對投資者債權人、政府及有關部門、社會公眾負責，向他們提供真實、可靠、準確并符合社會公認標準的會計信息，其工資、福利等待遇由會計機構負責，其經費來源由會計管理機構按各單位會計人員人數及資產總額的一定比例收取，使會計人員作為執(zhí)法者真正獨立于企業(yè)管理層這個被執(zhí)法者之外。其主要理由是:市場經濟需要有與之相適應的企業(yè)制度、管理制度和會計管理體制，需要按市場經濟模式對現有企業(yè)進行股份制改革，以明確產權制度，建立符合市場經濟和國際慣例的現代企業(yè)制度，從而促進投資和利益分配多元化。目前的會計管理體制顯然不符合現代企業(yè)制度的要求，需要進行相應的改革，建立獨立于企業(yè)管理層之外的會計管理機構。這是根治經濟違紀和加強宏觀調控并使會計人員真正依法對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負責的客觀需要。

1.建立獨立會計機構是落實《會計法》執(zhí)法權的需要。由獨立會計機構管理會計人員，將會大大減少執(zhí)行《會計法》的行政干預，消除會計人員依法履行職權的后顧之憂。改革會計管理體制，改善會計人員工作環(huán)境，理順內外關系，使會計管理在機構上相對獨立，使會計人員敢說話，說真話，說硬話，能辦事，才能真正為國民經濟宏觀管理提供及時、真實、準確的會計信息，使《會計法》能真正得以貫徹、落實，起到應有的作用。

2.建立獨立會計機構是企業(yè)單位的會計人員對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負責的客觀需要。在現代企業(yè)制度下，企業(yè)的會計人員原則上應在遵守國家法律、法規(guī)和不損害國家利益的前提下，按社會公認的會計準則獨立地向投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等提供真實可靠的財務報告及相關的會計信息資料，真正向投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾負責。向投資者提供真實可靠的財務報告及相關的會計信息資料是保護投資者利益、滿足投資者進行投資決策的客觀需要。近年來，我國企業(yè)改革持續(xù)深入，產權日益多元化，資本市場快速發(fā)展，機構投資者及其他投資者隊伍日益壯大，對會計信息的要求日益提高，在這種情況下，投資者更加關心其投資的風險和報酬，他們需要信息來幫助其作出決策，比如決定是否應當買進、持有或者賣出企業(yè)的股票或者股權，他們還需要信息來幫助其評估企業(yè)支付股利的能力等。

根據投資者決策有用目標，財務報告及相關的會計信息資料所提供的信息應當如實反映所擁有或者控制的經濟資源、對經濟資源的要求權以及經濟資源及其要求權的變化情況，如實反映企業(yè)的各項收入、費用、利得和損失的金額及其變化情況，如實反映企業(yè)各項經營活動、投資活動和籌資活動等所形成的現金流入和現金流出情況等，從而有助于現在的或者潛在的投資者正確、合理地評價企業(yè)的資產質量、償債能力、盈利能力和營運效率，有助于投資者根據相關會計信息作處理性的投資決策，有助于投資者評估與投資有關的未來現金流量的金額、時間和風險等。除了投資者之外，企業(yè)財務報告和各種相關會計信息的使用者還有債權人、政府及有關部門、社會公眾等。例如，企業(yè)貸款人、供應商等債權人通常十分關心企業(yè)的償債能力和財務風險，他們需要信息來評估企業(yè)能否如期支付貸款本金及其利息，能否如期支付所欠貸款等;政府及有關部門作為經濟管理和經濟監(jiān)管部門，通常關心經濟資源分配的公平、合理，市場經濟秩序的公正、有序，宏觀決策所依據信息的真實可靠等，他們需要信息來監(jiān)管企業(yè)的有關活動(尤其是經濟活動)、制定稅收政策、進行稅收征管和國民經濟統(tǒng)計等;社會公眾也關心企業(yè)的生產經營活動及其影響，包括企業(yè)對所在地經濟做出的貢獻，如增加就業(yè)、刺激消費、提供社區(qū)服務等，在財務報告中提供有關企業(yè)發(fā)展前景及其能力、經營效益及其效率等方面的信息，可以滿足社會公眾的信息需要。財務報告使用者的信息需求中許多是共同的，由于投資者是企業(yè)資本的主要提供者，通常情況下，如果財務報告能夠滿足這一群體的會計信息需求，也就可以滿足其他使用者的大部分信息需求?，F代企業(yè)制度強調企業(yè)所有權和經營權相分離，企業(yè)管理層是受投資者之托經營管理企業(yè)及其各項資產，負有受托責任。即企業(yè)管理層所經營管理的企業(yè)各項資產基本上均為投資者投入的資本(或者留存收益作為再投資)或者向債權人借入的資金所形成的，企業(yè)管理層有責任妥善保管并合理、有效運用這些資產。企業(yè)投資者和債權人等也需要及時或者經常性地了解企業(yè)管理層保管、使用資產的情況，以便于評價企業(yè)管理層的責任情況和業(yè)績，并決定是否需要調整投資或者信貸政策，是否需要加強企業(yè)內部控制和其他制度建設，是否需要更換管理層等。因此，財務報告及相關會計信息資料應當反映企業(yè)管理層受托責任的履行情況，以有助于外部投資者和債權人等評價企業(yè)的經營管理責任和資源使用的有效性。

財務報告及相關會計信息資料要求滿足投資者等財務報告使用者決策的需要，體現為財務報告的決策有用觀，財務報告目標要求反映企業(yè)管理層受托責任的履行情況，體現為財務報告的受托責任觀。財務報告的決策有用觀與其受托責任觀是統(tǒng)一的。投資者出資委托企業(yè)管理層經營，希望獲得更多的投資回報，實現股東財富的最大化，從而進行可持續(xù)投資;企業(yè)管理層接受投資者的受托從事生產經營活動，努力實現資產安全完整，保值增值，防范風險，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，就能夠更好的持續(xù)地履行受托責任，以為投資者提供回報，為社會創(chuàng)造價值，從而構成企業(yè)經營者的目標。由此可見，財務報告目標的決策有用觀和受托責任觀是有機統(tǒng)一的。而只有建立獨立會計機構，會計人員才能真正、更好地完成和實現提供真實可靠的財務報告及相關會計信息資料的目標。

3.設立獨立會計機構是行政事業(yè)單位會計人員對撥款機關負責的需要。這類機構由國家財政和有關部門全部或部分撥付經費，依據國家法律、法規(guī)及社會需求建立，其職責是執(zhí)行國家法律、法規(guī)及為社會公眾服務，而不是經營單位。因此，這類機構的會計人員應對撥款機關負責。真實、準確地報告所在單位經費的開支情況，代表財政部門監(jiān)督其開支的合理性、合法性和真實性。對不符合財政部門規(guī)定的開支，出納人員不予報銷，會計人員有權制止，不受本單位行政領導的制約，從而保證所撥經費得到合理、合法、有效的使用，制止一些違法亂紀、侵吞和浪費國家財富的行為，使會計人員真正對撥款機關負責。

三、成立獨立會計機構的幾點設想

我國經濟體制改革的目標是建立社會主義市場經濟體制。也就是必須轉換企業(yè)的經營機制，建立現代企業(yè)制度。因此，中國會計改革的重點是建立適應市場經濟和現代企業(yè)會計制度的會計模式。我認為，當前為進一步貫徹、落實《會計法》，使會計工作者認真依法對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負責，就必須對目前的會計管理體制做以下改革。

1.成立國家會計局。成立國家會計局來主管全國的會計工作，各省、地、縣設置相應的機構。國家會計局的主要職責是對全國會計人員進行行政領導和業(yè)務指導，并包括主管全國的會計信息，制定會計準則，負責會計人員職稱資格的考試認定，全國注冊會計師的考試和授證工作。配合財稅、審計、物價部門的大檢查，使會計工作獨立于單位管理層之外，真正對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負責。

2.國家會計局下建立會計信息中心。發(fā)揮會計信息在組織市場經濟活動和加強宏觀調控中的作用，為投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等及企業(yè)管理層決策提供真實可靠的會計信息。會計信息功能可分為三個層次:一是組織市場活動、規(guī)范市場秩序、理順市場關系的微觀信息，會計信息中心通過對各企業(yè)會計信息的加工整理，為市場提供有關企業(yè)財務狀況和自信水平的信息，使企業(yè)財務決策建立在真實可靠的信息基礎上;二是為地方政府部門制定區(qū)域經濟政策服務的中期信息;三是提供揭示國民經濟各部門的內在聯系和物資交換，國民收入的形成與分配，以及對外經濟交流和流通等，制定為宏觀經濟決策，實現宏觀調控服務的宏觀信息。

3.取消會計人員雙重身份。會計人員在國家會計局的直接管理和領導下，獨立執(zhí)行會計核算和監(jiān)督職能，不受單位管理層的干預，使會計工作真正對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負責，維護投資者等各方面的利益，最終維護國家和社會公眾利益不受侵犯。長期以來，會計人員一直被認為既是行政、企事業(yè)單位的核算管理人員，又是代表國家對這些單位實施經濟監(jiān)督的工作人員，由于會計人員頭戴兩頂“桂冠”，搞不清自己的真實身份。執(zhí)法者在被執(zhí)法者領導下，選不準自己的工作目標，發(fā)揮不出自己應有的作用，也就難負其責或不負其責了。

4.實行社會監(jiān)證會計。國家設置會計管理局統(tǒng)管會計工作后，全國會計工作將真實地建立在法制基礎上，國家會計局對會計人員統(tǒng)一管理，對會計人員考試合格者授證上崗，通過會計師事務所等公眾機構對會計工作進行審查，實行社會監(jiān)證會計，以真正有利于會計職能的發(fā)揮。

5.依法律形式賦予會計人員三項基本權利。(1)人事特別保護權。財會人員的人事特別保護權即企事業(yè)單位會計機構的負責人、會計人員的任免必須經過會計局，各單位無權自行任免。(2)人身特別保護權。所謂人身特別保護權即對財會人員揭發(fā)的問題，有關部門要定時間做出審查處理，不能久拖不決，對打擊報復會計人員者，有關部門應責令糾正，或視其情節(jié)輕重給予黨紀、政紀處分，直至按刑法追究刑事責任。(3)有揭發(fā)特別有效權。財會人員要有揭發(fā)特別有效權是為了克服過去會計人員揭發(fā)問題難，遭受打擊報復后告狀更難的弊端。就是要做到有關部門對會計人員的檢舉揭發(fā)，只要有理有據，就應立案予以查證、落實，并作出嚴肅處理，決不能以任何借口拒絕接受舉報或申訴，更不能對舉報或申訴不了了之。

總之，只要我們認真貫徹、執(zhí)行《會計法》，加之對現行的會計管理體制做相應的配套改革，我們的會計工作就一定能對投資者、債權人、政府及有關部門、社會公眾等負起其應負的會計責任，發(fā)揮起應有的作用。

(作者單位:臨沂職業(yè)學院經貿系 山東臨沂 276017)(責編:賈偉)