摘 要:文章闡述了稅收籌劃的基本概念，對(duì)我國(guó)稅務(wù)籌劃的現(xiàn)狀進(jìn)行了分析，同時(shí)指出了稅收籌劃應(yīng)選擇的幾種方法。

關(guān)鍵詞:經(jīng)營(yíng)地域 投資方向 稅收籌劃 轉(zhuǎn)換債券模式

中圖分類號(hào):F812 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A

文章編號(hào):1004-4914(2009)10-227-02

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，追求利益的最大化是投資者和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者的最終目的。合法避稅(稅收籌劃)是納稅義務(wù)人為維護(hù)自己的權(quán)益，而根據(jù)國(guó)家稅收政策導(dǎo)向，利用稅收優(yōu)惠和稅收懲罰等傾斜調(diào)控政策，在納稅義務(wù)發(fā)生之前對(duì)納稅地位的選擇。在納稅約束法規(guī)和市場(chǎng)環(huán)境下，獲取稅收利益，使企業(yè)稅負(fù)得以延緩或減輕，從而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，是企業(yè)經(jīng)營(yíng)的重要環(huán)節(jié)。

一、稅收籌劃基本概念

1.稅收籌劃的內(nèi)涵。稅收籌劃包括通常的節(jié)稅(指納稅人利用現(xiàn)行稅收法律法規(guī)的優(yōu)惠政策達(dá)到不繳稅或少繳稅，以減輕稅負(fù)的經(jīng)濟(jì)行為)、避稅(指納稅人利用法律漏洞或含糊之處來(lái)安排自己的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以減少本應(yīng)承擔(dān)的納稅數(shù)額的經(jīng)濟(jì)行為)和稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁(指納稅人通過(guò)提高商品售價(jià)或壓低商品購(gòu)價(jià)等方法，把稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁他人的經(jīng)濟(jì)行為)，而與偷稅、逃稅、騙稅等違法行為相對(duì)應(yīng)。它包括符合立法原則的類似于稅收優(yōu)惠政策的涉稅經(jīng)濟(jì)行為，也包括因法律的漏洞或含糊之處而不繳或少繳稅額的涉稅經(jīng)濟(jì)行為。

2.稅收籌劃的特征。稅收作為國(guó)家財(cái)政收入的一種形式，它的本質(zhì)是國(guó)家為了滿足社會(huì)公共需要而對(duì)剩余價(jià)值所進(jìn)行的分配。稅收具有以下三個(gè)基本特征:

(1)強(qiáng)制性。稅收是國(guó)家憑借政治權(quán)利征收的，是以法律形式加以固定的。對(duì)納稅人而言，稅收是法律上的強(qiáng)制義務(wù)，而不是道德上的自愿義務(wù)。

(2)無(wú)償性。國(guó)家依法向納稅人征稅后，使一部分社會(huì)產(chǎn)品的所有權(quán)發(fā)生單項(xiàng)轉(zhuǎn)移，形成了國(guó)家的財(cái)政收入，無(wú)償?shù)貧w國(guó)家占有和使用。

(3)固定性。國(guó)家在征稅之前，就以法律的形式預(yù)先規(guī)定了課稅對(duì)象、課稅額度和課稅方法等內(nèi)容。稅收的固定性，有利于保證國(guó)家財(cái)政收入，也有利于維護(hù)納稅人的合法權(quán)益。

3.稅收籌劃的現(xiàn)實(shí)意義。

(1)有利于減少企業(yè)自身的“偷、逃、欠、騙、抗”稅等稅收違法行為的發(fā)生，強(qiáng)化納稅意識(shí)，實(shí)現(xiàn)誠(chéng)信納稅。納稅人都希望減輕稅負(fù)。如果有不違法的方法可以選擇，自然就不會(huì)做違法之事。稅收籌劃的存在和發(fā)展為納稅人節(jié)約稅收開(kāi)支提供了合法的渠道，這在客觀上減少了企業(yè)稅收違法的可能性，使其遠(yuǎn)離稅收違法行為。

(2)有助于優(yōu)化企業(yè)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和投資方向。企業(yè)根據(jù)稅收的各項(xiàng)優(yōu)惠政策進(jìn)行投資決策、企業(yè)制度改造、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整等，盡管在主觀上是為了減輕稅收負(fù)擔(dān)，但在客觀上卻是在國(guó)家稅收經(jīng)濟(jì)拉桿的作用下，逐步走上優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)力合理布局的道路。

(3)有助于提高企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)管理水平，尤其是財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)的管理水平。如果一個(gè)國(guó)家的現(xiàn)行稅收法規(guī)存在漏洞而納稅人卻無(wú)視其存在，這可能意味著:一方面納稅人經(jīng)營(yíng)水平層次較低，對(duì)現(xiàn)有稅法沒(méi)有太深層次的掌握，就更談不上依法納稅和誠(chéng)信納稅;另一方面意味著一個(gè)國(guó)家稅收立法質(zhì)量差，如果稅收法規(guī)漏洞永遠(yuǎn)存在，這又怎能談得上依法治稅呢?

二、我國(guó)稅收籌劃的現(xiàn)狀分析

稅收籌劃在發(fā)達(dá)國(guó)家十分普遍，已經(jīng)成為企業(yè)，尤其是跨國(guó)公司制定經(jīng)營(yíng)和發(fā)展戰(zhàn)略的一個(gè)重要組成部分。在我國(guó)，稅收籌劃開(kāi)展較晚，發(fā)展較為緩慢。究其原因有以下幾個(gè)方面:

1.意識(shí)淡薄、觀念陳舊。稅收籌劃目前并沒(méi)有被我國(guó)企業(yè)所普遍接受，許多企業(yè)不了解稅收籌劃的真正意義，認(rèn)為稅收籌劃就是偷稅、漏稅。除此之外，理論界對(duì)稅收籌劃重視程度不夠也是制約我國(guó)稅收籌劃廣泛開(kāi)展的一個(gè)重要原因。

2.稅務(wù)代理制度不健全。稅收籌劃須有諳熟我國(guó)稅收制度，了解我國(guó)立法意圖的高素質(zhì)的專門人才。但很多企業(yè)并不具備這一關(guān)鍵條件，只有通過(guò)成熟的中介機(jī)構(gòu)代理稅務(wù)，才能有效地進(jìn)行稅收籌劃，達(dá)到節(jié)稅的目的。我國(guó)的稅收代理制度從20世紀(jì)80年代才開(kāi)始出現(xiàn)，目前仍處于發(fā)展階段，并且，代理業(yè)務(wù)也多局限于納稅申報(bào)等經(jīng)常發(fā)生的內(nèi)容上，很少涉及稅收籌劃。

3.我國(guó)稅收制度不夠完善。由于流轉(zhuǎn)稅等間接稅的納稅人可以通過(guò)提高商品的銷售價(jià)格或降低原材料等的購(gòu)買價(jià)格將稅款轉(zhuǎn)嫁給購(gòu)買者或供應(yīng)商。所以，稅收籌劃主要是針對(duì)稅款難以轉(zhuǎn)嫁的所得稅等直接稅。我國(guó)的稅收制度是以流轉(zhuǎn)稅為主體的復(fù)合稅制，過(guò)分倚重增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅等間接稅種，尚未開(kāi)展目前國(guó)際上通行的社會(huì)保障稅、遺產(chǎn)稅、贈(zèng)與稅等直接稅稅種，所得稅和財(cái)產(chǎn)稅體系簡(jiǎn)單且不完備，這使得稅收籌劃的成長(zhǎng)受到很大的限制。

三、稅收籌劃的方法選擇

稅收籌劃貫穿于納稅人自設(shè)立到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的全過(guò)程。在不同的階段，進(jìn)行稅收籌劃可以采取不同的方法。

1.企業(yè)集團(tuán)組建的稅收籌劃。

(1)經(jīng)營(yíng)地域的稅收籌劃。我國(guó)存在著企業(yè)在不同地區(qū)經(jīng)營(yíng)稅收負(fù)擔(dān)不同的情況。企業(yè)集團(tuán)可以通過(guò)對(duì)成員企業(yè)所在地和核心控股公司所在地的選擇進(jìn)行有效的稅收籌劃，以享受政府區(qū)域性政策所提供的稅收優(yōu)惠。

(2)投資方向的稅收籌劃。我國(guó)現(xiàn)在給予的稅收優(yōu)惠，目標(biāo)之一是為了調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)。企業(yè)集團(tuán)可以利用自身優(yōu)勢(shì)，有意識(shí)地進(jìn)行多元化投資，充分利用政府在調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)上的政策，調(diào)整成員企業(yè)的生產(chǎn)結(jié)構(gòu)，通過(guò)籌劃降低企業(yè)的整體納稅成本。

(3)選擇從屬機(jī)構(gòu)的稅收籌劃。當(dāng)企業(yè)決定對(duì)外投資時(shí)，其可選擇的組織形式通常有子公司和分公司(分支機(jī)構(gòu))兩種形式。子公司一般為獨(dú)立的納稅人，可享受較多的稅收減免優(yōu)惠。但其組建成本高，手續(xù)比較復(fù)雜，并需具備一定條件，開(kāi)業(yè)后還要接受政府的嚴(yán)格監(jiān)督;在分配股息時(shí)，需要預(yù)提所得稅。分公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度要求則比較簡(jiǎn)單，一般不要求其公開(kāi)財(cái)務(wù)資料，在組建初期發(fā)生虧損時(shí)可以沖減總公司的利潤(rùn)，減輕稅收負(fù)擔(dān)。分公司與總公司的資本轉(zhuǎn)移，因不涉及所有者變動(dòng)，不必負(fù)擔(dān)稅收。但采用分公司形式不能享受政府為子公司提供的減免稅優(yōu)惠及其他投資鼓勵(lì)。

2.企業(yè)籌集資金的稅收籌劃。

(1)資本弱化模式。在稅收籌劃過(guò)程中，企業(yè)應(yīng)首先比較債務(wù)資本與權(quán)益資本的資金成本，包括資金占用費(fèi)和資金籌集費(fèi)。不同的籌資渠道資金成本各不相同，取得資金的難易程度也不同，因此，企業(yè)必須綜合考慮包括稅收在內(nèi)的各方面因素，才能比較出哪種籌資方式更有利于企業(yè)。其次，企業(yè)債務(wù)資本與權(quán)益資本的比例如果合適，就可以保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的資金需要獲得財(cái)務(wù)上的良好效應(yīng)，即資本結(jié)構(gòu)達(dá)到優(yōu)化;如果債務(wù)資本超過(guò)權(quán)益資本過(guò)多、主要靠負(fù)債經(jīng)營(yíng)，則為資本弱化。我國(guó)稅法規(guī)定，權(quán)益資本以股息形式獲得報(bào)酬，一般要被征稅兩次，一次是分配前作為企業(yè)的利潤(rùn)或應(yīng)納稅所得額，征收企業(yè)所得稅;另一次是分配后作為權(quán)益資本所有者(即股東)的股息收入，征收預(yù)提所得稅。而企業(yè)支付債務(wù)資本的利息可以列為財(cái)務(wù)費(fèi)用，從應(yīng)納稅所得額中扣除。因此企業(yè)集團(tuán)可以刻意設(shè)計(jì)資本來(lái)源結(jié)構(gòu)，千方百計(jì)舉債投資，加大債務(wù)資本比例，制造“資本弱化”模式，降低自有資金的比例。即使在擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模過(guò)程中，也盡量使用國(guó)內(nèi)外銀行貸款作為投入資本，從而降低稅務(wù)成本。并且，有時(shí)可以利用其境外的關(guān)聯(lián)企業(yè)以債務(wù)資本形式貸款給企業(yè)，這種貸款利息要大大高于正常金融機(jī)構(gòu)貸款利息。如此，企業(yè)可一舉兩得:一是境外的關(guān)聯(lián)企業(yè)可從中獲取高額貸款利息收入，二是企業(yè)可進(jìn)行應(yīng)納稅所得額扣除。但需要注意的是，負(fù)債籌資雖然可以極大地降低企業(yè)的資金成本，但這并不意味著負(fù)債越多越好，企業(yè)的負(fù)債籌資應(yīng)該以保持合理的資本結(jié)構(gòu)、有效地控制風(fēng)險(xiǎn)為前提，否則有可能使企業(yè)陷于財(cái)務(wù)危機(jī)甚至破產(chǎn)倒閉。

(2)租賃模式。租賃也是企業(yè)集團(tuán)用以減輕稅負(fù)的重要籌劃方法。對(duì)承租人來(lái)說(shuō)，租賃可獲得雙重好處:一是可以避免因長(zhǎng)期擁有機(jī)器設(shè)備而承受的負(fù)擔(dān)和風(fēng)險(xiǎn);二是可在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中以支付租金的方式?jīng)_減企業(yè)的利潤(rùn)，從而減輕稅負(fù)。同時(shí)，租金的支付比較穩(wěn)定，與購(gòu)買機(jī)器設(shè)備相比，具有較大的均衡性。因?yàn)橘?gòu)買設(shè)備時(shí)，其價(jià)款一般為一次性支付，即使采用分期付款的方式，資金的支付時(shí)間仍比較集中。而租賃支付租金的方式可在簽訂合同時(shí)雙方共同商定，這樣，承租企業(yè)可從減輕稅負(fù)的角度出發(fā)，通過(guò)租金的平衡支付使利潤(rùn)在各個(gè)年度均攤，以減輕稅負(fù)。

(3)可轉(zhuǎn)換債券模式。企業(yè)利用發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券的方式籌集資金的好處是:一方面，可以在債券的存續(xù)期內(nèi)享受利息減稅的優(yōu)惠;另一方面，債券的存續(xù)期滿時(shí)，若債券轉(zhuǎn)換獲得成功，企業(yè)則不需用現(xiàn)金償還本金。所以該方式能為籌資企業(yè)帶來(lái)較大的經(jīng)濟(jì)利益。

3.稅收籌劃的技術(shù)。

(1)合理選擇存貨計(jì)價(jià)方式。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，存貨計(jì)價(jià)可供選擇的方案較多。在實(shí)行比率稅制的環(huán)境下，對(duì)存貨計(jì)稅方式進(jìn)行選擇時(shí)，必須考慮市場(chǎng)物價(jià)變化因素的影響。在物價(jià)持續(xù)上漲的前提下，可選擇后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，使期末存貨成本降低、本期存貨發(fā)出成本提高，使企業(yè)的應(yīng)納稅所得額的基數(shù)相對(duì)降低，從而達(dá)到減輕企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)、增加稅后利潤(rùn)的目的。相反，在物價(jià)持續(xù)下降時(shí)應(yīng)選擇先進(jìn)先出法。通常物價(jià)總水平呈上漲趨勢(shì)，因此對(duì)一般材料來(lái)說(shuō)選擇后進(jìn)先出法較為妥當(dāng)。反之，對(duì)于技術(shù)更新快、替代材料不斷增加的存貨應(yīng)優(yōu)先選擇先進(jìn)先出法。如果企業(yè)正處于所得稅免稅期，企業(yè)獲得的利潤(rùn)越多，免稅額越多，則應(yīng)重新選擇。

(2)合理選擇固定資產(chǎn)折舊方式。一般來(lái)說(shuō)，在稅率不變的情況下，選擇加速折舊法可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處，初期較大的折舊額會(huì)使企業(yè)初期繳納所得稅降低，相當(dāng)于獲得了一筆無(wú)息貸款。采用加速折舊法計(jì)提折舊的節(jié)稅效果較采用直線法明顯，尤其是采用雙倍余額遞減法節(jié)稅在通貨膨脹的環(huán)境下更為有效。要注意的是，合法性是稅收籌劃區(qū)別于其他節(jié)稅方法的顯著特點(diǎn)之一，企業(yè)要在國(guó)家有關(guān)折舊規(guī)定范圍內(nèi)選擇合適的折舊方法，力圖減少稅款，增加稅后利潤(rùn)。此外，在企業(yè)創(chuàng)辦初期享有減免稅優(yōu)惠待遇時(shí)，企業(yè)可通過(guò)延長(zhǎng)資產(chǎn)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞延到減免期后計(jì)入成本，從而獲得節(jié)稅收益。

(3)合理選擇費(fèi)用列支方式。首先，要使企業(yè)發(fā)生的費(fèi)用盡量得到補(bǔ)償。企業(yè)應(yīng)將國(guó)家允許列支的費(fèi)用足額列支，包括按規(guī)定提足折舊費(fèi)、福利費(fèi)、教育費(fèi)附加、工會(huì)經(jīng)費(fèi)等。其次，要充分預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，對(duì)一些可預(yù)計(jì)的損失和費(fèi)用以預(yù)提的方式提前計(jì)入，如大修費(fèi)等。對(duì)費(fèi)用列支，稅收籌劃的指導(dǎo)思想是在稅法允許的范圍內(nèi)，盡可能地列支當(dāng)期費(fèi)用，預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失，減少應(yīng)交所得稅和合法遞延納稅時(shí)間來(lái)獲得稅收利益。通常的做法是:一是已發(fā)生費(fèi)用及時(shí)核銷入賬，如已發(fā)生的壞賬、存貨盤虧及毀損的合理部分都應(yīng)及早列作費(fèi)用。二是能夠合理預(yù)計(jì)發(fā)生額的費(fèi)用、損失，采用預(yù)提方式及時(shí)入帳，如業(yè)務(wù)招待費(fèi)、公益救濟(jì)性捐贈(zèng)等應(yīng)準(zhǔn)確掌握允許列支的限額，將限額以內(nèi)的部分充分列支。三是盡可能地縮短成本費(fèi)用的攤銷期，以增大前幾年的費(fèi)用，遞延納稅時(shí)間，達(dá)到節(jié)稅目的。

總之，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展以及稅收法制化進(jìn)程的加快，規(guī)范化以及企業(yè)組織形式，運(yùn)行機(jī)制和產(chǎn)權(quán)制度的革新，稅收籌劃的具體方法更為多樣。最為關(guān)鍵的是企業(yè)在運(yùn)用稅收籌劃的各種技術(shù)方法時(shí)，必須切合企業(yè)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況和需要加以綜合應(yīng)用?，F(xiàn)在納稅人稅收籌劃意識(shí)會(huì)更加強(qiáng)烈，我國(guó)企業(yè)將越來(lái)越多地利用稅收籌劃來(lái)當(dāng)家理財(cái)以及維護(hù)自身的合法權(quán)益，稅收籌劃在我國(guó)必將有所發(fā)展。

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(作者單位:山西省電力公司供電工程承裝公司 山西太原 030002)

(責(zé)編:若佳)