毛 穎 劉 鑫

摘 要: 隨著科學技術的進步及發(fā)展,先進的成本管理制度層出不窮。資源消耗會計(RCA)是2002年開始在美國推出的一種新的成本會計創(chuàng)新方法,它是一種以資源為導向的作業(yè)成本改進方法資源消耗會計補充和完善了作業(yè)成本法等成本會計方法,成為目前較有優(yōu)勢的成本會計方法。在闡明資源消耗會計的產(chǎn)生以及基本原理的基礎上,探討資源消耗會計的實踐意義。

關鍵詞: 資源消耗會計;作業(yè)成本法

中圖分類號: F23

1 資源消耗會計的基本概念

(1)資源。

在RCA下,資源是一個廣義的概念,資源消耗是指部門之間的成本(價值)轉移。如用貨幣購入的勞動力(工人工資、職員薪酬、福利待遇,員工接受報酬提供相應的勞動購入的勞動對象(庫存材料)、勞動手段(固定資產(chǎn))、固定資產(chǎn)按期攤入成本的價值(折舊)和轉入成本的材料費用,以及企業(yè)的維修車間發(fā)生的一切料工費,這些都是資源?？梢?RCA根據(jù)因果關系以資源為焦點進行成本的歸屬,即依據(jù)資源向成本對象分配成本,它與ABC有明顯的不同。ABC主要解決間接費用的分配問題,RCA則是用ABC的方法,把德國GPK的優(yōu)點結合進來,解決資源消耗問題,即價值從一個部門轉移到另外一個部門,故稱資源消耗會計。

(2)資源結集點。

它類似于管理會計中成本中心的一個單位,這個單位所發(fā)生的全部成本(資源消耗)在此結集。結集后的產(chǎn)出數(shù)量稱為資源產(chǎn)出量。資源結集點可以是也可以不是一個行政單位。

(3)初級成本結集點。

直接從事生產(chǎn)產(chǎn)品或提供可銷售勞務的單位,相當于傳統(tǒng)成本會計中的基本生產(chǎn)。初級成本結集還包括直接為可銷售的產(chǎn)品或勞務提供服務的部門。為基本生產(chǎn)單位或為其他二級成本結集點服務的單位,稱為二級成本結集點,相當于傳統(tǒng)成本會計中的輔助生產(chǎn)。

(4)直接成本。

指本單位直接發(fā)生的成本,如材料、工資福利費、折舊費。與直接成本相對的是轉入成本,是由于消耗了二級成本結集點產(chǎn)出資源而發(fā)生的成本。

(5)初級費用。

反映一項成本費用固有的成本性質,與成本費用要素相似,與總賬科目相同。與此相對應的是二級費用要素,反映由于資源的消耗而改變了的性質。如工資、福利、折舊、維修都是總賬科目,屬于初級費用要素。但人力資源部門或供電部門消耗了這些初級費用要素,其產(chǎn)出就稱為二級費用要素。

2 資源消耗會計的基本特征

(1) 各資源結集點具有相互關聯(lián)性。

在運用RCA的過程中,首先是應用基于量化的產(chǎn)出消耗、因果關系的關聯(lián)性,將成本對象所消耗的資源成本歸入資源結集點,然后根據(jù)成本動因進行分配。資源結集點是由相關的資源要素組成的,每一個資源結集點只有一個成本動因。要將資源結集點中的資源進行合理的分配,就需要清楚地認識被消耗資源的功能及其伴隨著作業(yè)產(chǎn)生的資源間的相互關系。

(2)對所有資源結集點的產(chǎn)能進行量化處理。

RCA在各資源結集點采用了可量化的手段,從而使消耗的資源被量化,明確了資源消耗與成本分配的因果關系,實現(xiàn)了評價手段的定量化。

(3) E/I識別產(chǎn)能并明確責任歸屬。

資源任何一個特定時點的狀態(tài)可以劃分為以下三種類型:一是生產(chǎn)性資源,即制造適銷對路的產(chǎn)品或提供服務的資源;二是非生產(chǎn)性資源,即使用中的資源,但未能制造產(chǎn)品或提供服務;三是閑置資源,即潛在可使用的資源,但處于未使用的狀態(tài)。因此,對資源的利用即產(chǎn)能,也就相應分為生產(chǎn)的產(chǎn)能和E/I產(chǎn)能。對E/I能的控制與管理是確保資源有效利用的手段。RCA能夠識別E/I產(chǎn)能,并將E/I產(chǎn)能的成本歸屬到對該資源有影響的責任人員或者相關層面上去,而不是將它分配到產(chǎn)品中去,因此增強了管理者對產(chǎn)能信息的可視化,從而有助于其管理。

(4)從資源供應和消耗的視角認識成本習性。

在RCA下從最基層的成本核算單位把成本劃分為固定成本和變動成本。RCA 從資源供應和資源消耗兩個不同的視角觀察成本習性。從資源供應的層面觀察,得到固有的成本習性,隨產(chǎn)出正比例變動的資源成本為變動成本,否則為固定成本。從資源消耗的層面觀察,原有的變動成本需要識別出用固定的形式消耗的可能性,并且按要求進行相應的處理。

(5)依據(jù)計量標準進行成本核算。

資源消耗關系是成本核算的前提,只有清晰地反映資源消耗關系,才能準確地計算受益對象的成本。RCA將確定資源的消耗關系與核算成本的價值關系明確地區(qū)分開來,即產(chǎn)出的量化計量過程與貨幣計算過程相分離。這一分離充分體現(xiàn)了資源消耗與成本核算之間的關系:資源消耗是成本核算的前提,成本核算是資源消耗的貨幣表現(xiàn)。

(6)“拉動式”的成本計算方式。

RCA運用量化指標建立因果關系。在RCA 下,首先需要確定各基本生產(chǎn)部門對輔助生產(chǎn)部門所提供服務的需求量,輔助生產(chǎn)部門按照基本生產(chǎn)部門計劃的需求量確定向基本生產(chǎn)部門分攤的變動成本單價和固定成本總額,將消耗的資源成本“拉動式”計入成本對象。財務信息和非財務信息相結合有助于企業(yè)加強成本管理,實現(xiàn)資源的有效利用。

3 資源消耗會計的實踐意義

(1) 有利于企業(yè)開展對產(chǎn)能的分析和利用。

生產(chǎn)能力是對一個企業(yè)諸如人力、設備等工作時間和工作效率的度量。資源會出現(xiàn)未被利用的可能,這就是所謂的E/I產(chǎn)能。在 RCA方法下E/I產(chǎn)能是指未被利用的資源。從數(shù)量角度分析,它是從供給的資源中扣除利用了的資源后的差額。作為一種差異,它更強調(diào)報告的屬性,但不是將這種差異分配到每一個產(chǎn)品單位中去,而是將其追蹤至小組(團隊)或工廠層面。

(2)為企業(yè)做出正確的業(yè)務外包決策提供依據(jù)。

供應鏈管理提倡企業(yè)將主要資源投入關鍵的業(yè)務,企業(yè)應根據(jù)自身的優(yōu)勢與特長,專門從事某一領域或某一業(yè)務,集中全力形成自己的核心競爭力。通過恰當?shù)貙嵤I(yè)務外包,企業(yè)可以優(yōu)化資源配置,避免在設備、技術、研究開發(fā)上的大額投資。運用RCA,企業(yè)能夠明確在何種情況下要實施業(yè)務外包,哪些業(yè)務需要外包,從而把非核心的業(yè)務外包出去,將企業(yè)力量聚集于核心業(yè)務。

(3)有利于企業(yè)構筑起嚴密的成本控制體系。

企業(yè)內(nèi)部控制包括一系列控制活動,它與企業(yè)的經(jīng)營管理過程相結合,促使經(jīng)營達到預期的效果,并監(jiān)督企業(yè)經(jīng)營過程持續(xù)有效地進行。

在RCA 下,由于一個資源結集點只能有一個產(chǎn)出計量單位,如果一個成本中心出現(xiàn)了兩個產(chǎn)出計量單位,則必須人為地細分為兩個資源結集點,細分以后每個資源結集點都只有一個成本動因、一個成本對象。通過運用RCA,可以循著資源結集點→作業(yè)→產(chǎn)品的計劃產(chǎn)出情況的路徑為企業(yè)的成本控制建立起明確的量化標準,便于企業(yè)分解成本指標,詳細分析成本差異產(chǎn)生的原因,追蹤并消除不利差異,為降低成本指明方向。

(4)有利于企業(yè)實施全面預算管理。

企業(yè)全面預算管理作為落實企業(yè)戰(zhàn)略的具體行動方案,是企業(yè)對未來整體生產(chǎn)經(jīng)營活動的規(guī)劃和安排。在RCA 下,由于每一個資源結集點都有自己的成本對象,因此可以以資源結集點作為編制預算、考核業(yè)績、分析差異的單位。在計算單位費率(單價)時,把單價分為固定和變動兩個部分,當一個單位的產(chǎn)出數(shù)量發(fā)生變化時,很容易計算出適應這種變化的新的預算數(shù)據(jù)。

參考文獻

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