摘 要：隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，環(huán)境問題也日益顯得緊迫。企業(yè)不再能無償運(yùn)用資源，因此企業(yè)必須重視環(huán)境成本的管理。而傳統(tǒng)的以“末端治理”為特征的環(huán)境成本管理卻有很大的缺陷，我們必須構(gòu)建現(xiàn)代環(huán)境成本管理模式，采用事前規(guī)劃方法對環(huán)境成本進(jìn)行源頭控制，真正實(shí)現(xiàn)環(huán)境成本的降低。

關(guān)鍵詞：末端治理；源頭控制；事前規(guī)劃；環(huán)境控制成本；環(huán)境故障成本

環(huán)境成本與其他生產(chǎn)成本同樣重要，在經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的同時(shí)，環(huán)境問題也日益突出，環(huán)境污染和生態(tài)破壞日益成為制約經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的主要瓶頸。因此，企業(yè)必須充分重視環(huán)境成本的管理，減少相關(guān)支出。然而，目前我國實(shí)行的環(huán)境成本管理模式仍是傳統(tǒng)的以“末端治理”為主導(dǎo)，雖然“末端治理”能取得一定的環(huán)境效果，但卻存在著明顯的缺陷和不足。隨著市場競爭的加劇以及環(huán)境的重要性日益加強(qiáng)，這種缺陷和不足愈加明顯，需要一種以“源頭控制”為主導(dǎo)的環(huán)境成本管理的事前規(guī)劃來取而代之。

一、環(huán)境成本的定義及其控制的必要性

1. 環(huán)境成本的定義

關(guān)于環(huán)境成本的定義，聯(lián)合國國際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組第15次會(huì)議文件《環(huán)境會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的立場公告》中曾經(jīng)提出，“環(huán)境成本是指本著對環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為管理企業(yè)活動(dòng)對環(huán)境造成的影響而采取或被要求采取的措施成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本?！边@一定義，以明確企業(yè)的環(huán)保責(zé)任為中心，將企業(yè)對環(huán)境的影響負(fù)荷費(fèi)用和預(yù)防措施開支列入了核算對象。在企業(yè)對環(huán)境問題愈發(fā)重視的過程中，環(huán)境成本的內(nèi)涵也在變化發(fā)展，從管理過程的角度看，環(huán)境成本的管理已從事后處理延伸到事前預(yù)防，據(jù)此可將環(huán)境成本分為以下兩類：

（1）環(huán)境控制成本。這是指企業(yè)為履行環(huán)境責(zé)任而產(chǎn)生的成本，具體表現(xiàn)為資源維護(hù)環(huán)境保護(hù)等行為發(fā)生的支出。一般來說，該項(xiàng)成本越高，表明企業(yè)主動(dòng)履行環(huán)保責(zé)任的程度較高。

（2）環(huán)境故障成本。它是指除環(huán)境控制成本以外與環(huán)境問題有關(guān)的支出。如果企業(yè)在履行環(huán)保責(zé)任的程度上打了折扣，則會(huì)發(fā)生環(huán)保處罰等支出，這些支出歸為環(huán)境故障成本。

關(guān)于環(huán)境控制成本與故障成本的關(guān)系，一般來說，如果企業(yè)的環(huán)境控制成本較高，則企業(yè)履行的環(huán)保責(zé)任程度較高，相應(yīng)的違規(guī)支出也會(huì)減少，因此環(huán)境故障成本就會(huì)較低。協(xié)調(diào)處理二者的關(guān)系有助于環(huán)境成本的管理。

2. 環(huán)境成本控制的必要性

地球的環(huán)境存在兩個(gè)有限性：一是資源的有限性，尤其是提供給企業(yè)作為原材料的物資及能源等的有限性；二是接受垃圾、污染物排放，自然凈化、恢復(fù)機(jī)能的有限性。如果人類超過了地球環(huán)境的承受能力，就會(huì)帶來不可估量的損失。從現(xiàn)實(shí)情況看，這方面的問題已經(jīng)存在，主要表現(xiàn)在地球資源退化、空氣和水污染、礦產(chǎn)森林資源大幅減少、全球溫室效應(yīng)發(fā)生、公害問題不斷等。據(jù)統(tǒng)計(jì)，我國每年由于環(huán)境污染而造成的損失高達(dá)2 000多億元。因此，必須將環(huán)境成本納入產(chǎn)品生產(chǎn)成本并對其實(shí)施管理。

二、環(huán)境成本管理的方法

從成本發(fā)生的時(shí)間角度看，通用的成本管理方法不外乎兩種，事前與事后管理。

（1）事后處理法。就是企業(yè)在污染發(fā)生后設(shè)法予以清除，把發(fā)生的支出確認(rèn)為環(huán)境成本。比如企業(yè)將生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的廢水交由廢水處理廠處理，發(fā)生的各項(xiàng)支出包括：排污費(fèi)用、記錄成本、儲存成本等。

（2）事前規(guī)劃法。是指綜合考慮整個(gè)生產(chǎn)工藝流程，把未來可能的環(huán)境支出進(jìn)行分配并進(jìn)入產(chǎn)品成本預(yù)算系統(tǒng)，提出各項(xiàng)可行的生產(chǎn)方案。然后對各項(xiàng)可行的方案進(jìn)行價(jià)值評估，從未來現(xiàn)金流出的比較中篩選出支出最少的方案來實(shí)行，以達(dá)到控制環(huán)境成本的目的。該方法力求達(dá)到環(huán)境控制成本和環(huán)境故障成本的均衡。綠色生產(chǎn)方案就是事前規(guī)劃法的深化運(yùn)用，企業(yè)可以以生產(chǎn)過程無污染為目標(biāo)規(guī)劃生產(chǎn)方案，并建立相應(yīng)的支出收益核算。綠色生產(chǎn)的目的是完全消除環(huán)境故障成本，即在整個(gè)生產(chǎn)過程中的對外排污達(dá)到非常低的綠色標(biāo)準(zhǔn)，從而使企業(yè)自覺履行環(huán)保責(zé)任的程度達(dá)到最大。該生產(chǎn)模式不僅免去了未來一切的環(huán)境支出，更可以獲得綠色生產(chǎn)帶來的長期收益。執(zhí)行綠色生產(chǎn)方案的代價(jià)是近期的巨大投資，因而需要事前嚴(yán)密地規(guī)劃整個(gè)生產(chǎn)方案，否則會(huì)由于未來收支的不確定性而失敗。

三、事前規(guī)劃法下環(huán)境成本效果分析

企業(yè)用于環(huán)境保護(hù)的費(fèi)用增加，就會(huì)帶來環(huán)境保護(hù)預(yù)防、改善措施的進(jìn)一步完善與實(shí)施，使企業(yè)的環(huán)境負(fù)荷降低，從而可帶來環(huán)境保全效果的提高或企業(yè)環(huán)保收益的增加。環(huán)境保全效果主要體現(xiàn)在排污費(fèi)、污染訴訟賠償、三廢再生運(yùn)用收益以及非貨幣計(jì)量的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)降低和企業(yè)競爭力的提高等方面，企業(yè)環(huán)保收益則主要體現(xiàn)在因企業(yè)環(huán)保形象的提高而增加的銷售收入。

它們之間的關(guān)系可如圖1所示

事前規(guī)劃法的管理理念就是協(xié)調(diào)處理環(huán)境控制成本和環(huán)境故障成本，以達(dá)到二者之和也即環(huán)境成本的最低，并降低環(huán)境負(fù)荷。正確把握環(huán)境控制成本與環(huán)境故障成本的關(guān)系，有利于事前規(guī)劃法的實(shí)施。

控制成本和故障成本的關(guān)系究竟如何？傳統(tǒng)的觀點(diǎn)認(rèn)為二者此消彼長(見圖2)，即隨著控制成本的增加，故障成本將會(huì)減少。如果企業(yè)采取事前規(guī)劃時(shí)增加環(huán)境控制成本，在圖中則表現(xiàn)為從左向右的控制成本曲線的上升趨勢，相應(yīng)的故障成本曲線呈下降趨勢，當(dāng)控制成本的邊際增加額小于故障成本的邊際減少額(也就是增加一個(gè)單位的控制成本的投入，可以帶來大于一個(gè)單位的故障成本的減少)，企業(yè)可以繼續(xù)增加控制成本以減少總環(huán)境成本，直到二者的邊際成本相等，比如A點(diǎn)，則環(huán)境成本達(dá)到最低。在企業(yè)進(jìn)行事前規(guī)劃以尋求A點(diǎn)的過程中，生產(chǎn)過程中的污染支出不斷減少，如果污染降低到極低的標(biāo)準(zhǔn)，環(huán)境控制成本和環(huán)境故障成本的關(guān)系會(huì)發(fā)生變化。

進(jìn)一步分析，當(dāng)環(huán)境控制成本較高時(shí)，環(huán)境故障成本較低(A點(diǎn)右邊)，企業(yè)逐漸步入綠色生產(chǎn)流程，此時(shí)環(huán)境成本的變化是否如圖2所示不斷上升呢？現(xiàn)代環(huán)境成本觀認(rèn)為環(huán)境故障支出都是可以預(yù)防的，預(yù)防總是花費(fèi)最少。假定企業(yè)不斷增加控制成本，在圖中(見圖3)則表現(xiàn)為，環(huán)境成本到達(dá)第一個(gè)拐點(diǎn)A后，總環(huán)境成本會(huì)暫時(shí)上升。但當(dāng)綠色生產(chǎn)的好處逐漸顯露，環(huán)境控制成本曲線的邊際成本又逐漸變小，直至與環(huán)境故障成本的邊際成本再度相等時(shí)，環(huán)境成本曲線又開始下降，即獲得了第二個(gè)拐點(diǎn)C。當(dāng)然C點(diǎn)的環(huán)境成本還高于A點(diǎn)，當(dāng)環(huán)境控制成本和環(huán)境故障成本同時(shí)減少(為圖3的D點(diǎn)向左)，環(huán)境成本降低的速度會(huì)較大，并最終有可能低于A點(diǎn)直至最低點(diǎn)B點(diǎn)，此時(shí)環(huán)境故障成本為0，環(huán)境成本與環(huán)境控制成本相等。因此環(huán)境成本曲線在到達(dá)A點(diǎn)后，控制成本和故障成本的關(guān)系脫離了此消彼長的老套路，由于企業(yè)在綠色生產(chǎn)方案上的努力，二者可以同時(shí)減少，從而使環(huán)境成本總額有進(jìn)一步降低的潛力，這就是企業(yè)實(shí)行清潔生產(chǎn)方案而獲得的長期利益及競爭優(yōu)勢。綠色生產(chǎn)流程使企業(yè)獲得了聲譽(yù)、品牌方面的價(jià)值增長，綠色主義者的投資和政府的鼓勵(lì)性投入可以進(jìn)一步降低企業(yè)的環(huán)境控制成本，而環(huán)境故障成本則由于生產(chǎn)方案的改進(jìn)而趨于0。B點(diǎn)是理想的事前規(guī)劃點(diǎn)，但前提是企業(yè)采用綠色生產(chǎn)方案。企業(yè)在通過事前規(guī)劃達(dá)到上述環(huán)境成本管理效果的過程中，社會(huì)所承擔(dān)的環(huán)境污染也得到了有效控制，因此事前規(guī)劃法是一種雙贏的選擇。

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