【摘 要】隨著知識經(jīng)濟時代的來臨，無形資產(chǎn)已經(jīng)提升到了生產(chǎn)力的高度，所帶來的價值增值也將越來越多.自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費用、自創(chuàng)商譽等在企業(yè)經(jīng)營活動中呈增長態(tài)勢，這一現(xiàn)象的出現(xiàn)必將對自創(chuàng)無形資產(chǎn)的會計確認提出新的挑戰(zhàn)。

【關鍵詞】無形資產(chǎn)；研發(fā)費用

中圖分類號：F253.99 文獻標識碼：A 文章編號：1009-8283(2009)03-0085-01

1 會計準則中對無形資產(chǎn)的相關規(guī)定

我國和國際會計準則中關于自創(chuàng)無形資產(chǎn)確認的規(guī)定見表1

2 研究與開發(fā)的本質特征

研究和開發(fā)支出具有如下本質特征：

(1)具有資本性支出的性質。既研究成果一般在無形資產(chǎn)取得后的若干期內(nèi)發(fā)揮作用，與以后較長期間內(nèi)的收益相聯(lián)系。即使最終研制失敗，其支出的目的還是為了使企業(yè)在未來較長期間內(nèi)受益，同樣具有資本性支出的特點。

(2)產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益具有不確定性。主要體現(xiàn)在：①預期成果難以預料，具有失敗的可能性；②即使能取得預期成果，但其先進程度和盈利能力同樣難以確定。

3 國際上對研究開發(fā)支出會計處理的幾種觀點及其分析

3.1 全部費用化，計入當期損益

采用這種做法的國家有美國，德國等。我國舊準則中的規(guī)定也屬于此種觀點。這種方法簡便易行，同時充分體現(xiàn)了謹慎性的原則，但存在如下缺陷：(1)不符合配比原則。無形資產(chǎn)在研究開發(fā)過程中，出現(xiàn)了沒有收益卻要負擔費用；而在無形資產(chǎn)投入使用進行攤銷時，由于只將一小部分費用資本化，則收益遠大于攤銷。(2)延緩了稅收收入。對于那些智力主導型公司，而研究開發(fā)費用是公司的主要支出。把應予資本化的研究開發(fā)費用人為地規(guī)定計入當期損益，提前抵減了應納稅所得額，遞延了公司的納稅時間，延緩了國家的稅收收入。(3)不符合一致性原則。外購的無形資產(chǎn)價值中包含開發(fā)費用，而自行開發(fā)的無形資產(chǎn)不含開發(fā)費用；外購的無形資產(chǎn)予以資本化并有規(guī)律地在受益期內(nèi)攤銷，而企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)開發(fā)費用卻全部費用化，計入當期損益。

3.2 全部資本化，確認為無形資產(chǎn)

采用這種方法的國家有荷蘭，法國。這種方法假定研發(fā)支出在未來幾年具有持續(xù)性，并且成功的可能性較高。這種方法在一定程度上消除了企業(yè)的短期行為，有利于鼓勵企業(yè)進行無形資產(chǎn)的研發(fā)，但卻嚴重違背了穩(wěn)健性的原則。

3.3 有條件的資本化

國際會計準則，英國及我國新準則的規(guī)定即屬于此種方法。理論上這是一種比較公允的做法，但實際上這種處理方法缺乏現(xiàn)實操作性，因為確定資本化的條件難以掌握。從上面表格中可以看出，開發(fā)費用資本化的條件復雜繁多，其中所說的“可靠”、“有能力”、“足夠”等詞在實際中難以判斷，因此給企業(yè)留下了較大的自由操縱空間。

3.4 特殊賬戶歸集法

即在被研發(fā)項目未獲成功之前先將研發(fā)支出歸集在一個既非資產(chǎn)又非費用的賬戶中，待項目成功后再將其予以資本化，否則全部計入當期損益。這種設想雖然從表面上看可以兼顧費用化和資本化的觀點，但假設的特殊賬戶在會計報表中沒有較合適的位置將其予以披露。

4 我國對開發(fā)費用有條件資本化的現(xiàn)實意義

如果僅從會計信息質量和會計原則的角度來看的話，對于研發(fā)費用的上述四種會計處理方法都各有其缺點。如果說全部費用化已不符合知識經(jīng)濟時代社會發(fā)展的要求，那么為什么科技水平如此發(fā)達的美國對研發(fā)費用仍采取全部費用化的做法呢?筆者在這里想說明，各個國家所采取的處理方法實際上和本國的經(jīng)濟法律環(huán)境有很大關系。

美國是典型的私有制國家，其推崇個人財富最大化的價值觀，納稅利益驅使并影響企業(yè)會計行為。研發(fā)支出全部費用化處理可減少應納稅所得額，起到降低稅負的作用，因此可以鼓勵企業(yè)開展研究開發(fā)活動。

而我國國有企業(yè)在國民經(jīng)濟中占主導地位，對國有企業(yè)管理者的評價是以經(jīng)營業(yè)績的好壞、實現(xiàn)利稅多少為標準的，企業(yè)管理當局的收入通常也與企業(yè)當期利潤直接相關。如果采用全部費用化，必然會使企業(yè)利潤下降。雖然無形資產(chǎn)開發(fā)成功的話可使企業(yè)未來受益，但那也只是未來的事，而且究竟能否成功，未來利益到底有多大都是無法事先準確預知的。經(jīng)理人員往往追求短期利益，不愿冒風險，因此就不會進行大量的研究開發(fā)投入，甚至可能會不恰當?shù)叵鳒p企業(yè)的研究開發(fā)支出，以保證短期利潤，這顯然對企業(yè)的長期發(fā)展不利。因此，有條件資本化的處理在我國反倒能起到鼓勵企業(yè)進行研究開發(fā)的作用。

參考文獻：

[1]最新企業(yè)會計準則講解與運用[M].上海：立信會計出版社，2006(3)

[2]于健南，王玉蓉.對現(xiàn)行自創(chuàng)無形自創(chuàng)確認與計量問題的再思考[J].會計之友，2005(8B)：35~36

[3]張學謙.國際會計準則與慣例[M].北京：中國商務出版社，2004(2)：187~195