[摘要]“假帳”的產(chǎn)生機(jī)理主要包括內(nèi)在動因和外部環(huán)境兩個方面：會計(jì)信息生產(chǎn)者與會計(jì)信息之間存在一定的利益關(guān)系，是產(chǎn)生“假帳”的內(nèi)在動因；一定時期的法律環(huán)境、政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境、文化環(huán)境和會計(jì)人員業(yè)務(wù)、道德水平等因素。構(gòu)成了“假帳。產(chǎn)生的外部條件。只有上述兩方面共同作用，才會最終導(dǎo)致“假帳”的產(chǎn)生。因而治理“假帳”既需要努力消除和改變易于導(dǎo)致其產(chǎn)生的內(nèi)部動因和外部環(huán)境，也需要多種治理措施的綜合運(yùn)用。

[關(guān)鍵詞]“假賬”，產(chǎn)生機(jī)理，整治措施

中圖分類號：F830 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1009-8283(2009)04-0139-02

1 什么是假帳

從大的方面來講。假賬可以分為假賬真算與真賬假算兩大類。

1.1 假賬真算

所謂假帳真算是指會計(jì)人員用來記賬的依據(jù)本身是虛假的，那么即使以后的會計(jì)核算再認(rèn)真，其最終產(chǎn)生的會計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)也依然是虛假的。

這類假賬的典型案例有黎明股份及銀廣夏，對于這類造假，如果注冊會計(jì)師不嚴(yán)格執(zhí)行現(xiàn)場實(shí)質(zhì)性測試審計(jì)程序，是很難鑒證其財(cái)務(wù)報(bào)表真?zhèn)蔚?，而鑒證這類造假的關(guān)鍵是檢查財(cái)務(wù)報(bào)表所列資產(chǎn)是否實(shí)際存在以及已存在的這些資產(chǎn)是否被恰當(dāng)估值。

1.2 真帳假算

所謂真帳假算是指會計(jì)用以記賬的依據(jù)是真實(shí)的，但后期在加工處理的過程中卻采用了弄虛作假的手法，從而最終導(dǎo)致了財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)的失真。如企業(yè)為了逃避監(jiān)管部門對部分不合理、不合法開支的檢查，同時為經(jīng)理人公款消費(fèi)、從投資人口袋里偷錢創(chuàng)造條件，人為地設(shè)置“兩本賬”(一本是對外公開的財(cái)務(wù)報(bào)表賬，一本是供企業(yè)內(nèi)部人使用的小金庫賬)的情況。

2 “假帳”的產(chǎn)生機(jī)理

2.1 “假帳”產(chǎn)生的內(nèi)部動因

一般來說，“假帳”的產(chǎn)生與會計(jì)信息的生成過程有著極為密切的聯(lián)系?！凹賻ぁ钡漠a(chǎn)生機(jī)理包括內(nèi)在(主觀)動因和外部(客觀)環(huán)境兩個方面。就會計(jì)信息失真而言，內(nèi)在動因是其主觀基礎(chǔ)，外部環(huán)境是其客觀條件，只有這兩方面共同發(fā)揮作用，才會導(dǎo)致“假帳”的產(chǎn)生。

(1)會計(jì)信息生產(chǎn)者與會計(jì)信息之間存在一定的利益關(guān)系，是產(chǎn)生“假帳”的內(nèi)在動因

所謂的“利益”既包括企業(yè)利益，也包括企業(yè)負(fù)責(zé)人、會計(jì)人員及其他相關(guān)人員的個人利益，其中處在首位的是企業(yè)利益。企業(yè)通過提供虛假會計(jì)信息可騙取投資者、債權(quán)人及國家有關(guān)管理機(jī)關(guān)的信任，并因此獲得投資、貸款或減少稅金支出等經(jīng)濟(jì)利益。其次是個人利益，企業(yè)負(fù)責(zé)人通過影響會計(jì)人員制造“假帳”，可騙取投資者的信任并因此獲得職務(wù)、薪金、股票升值等方面的利益；會計(jì)人員作為會計(jì)信息的直接生產(chǎn)者，一方面必須遵守國家的法律，避免因違及法規(guī)而影響自身的利益；另一方面又必須接受企業(yè)負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)，按企業(yè)負(fù)責(zé)人的管理要求完成會計(jì)工作，并由此獲得薪金、升遷、獎勵等利益。

(2)會計(jì)人員需要憑主觀判斷來進(jìn)行會計(jì)工作中的某些工作內(nèi)容，這為“假帳”的產(chǎn)生提供了職務(wù)上的方便。

雖然會計(jì)核算工作具有客觀的一面，但也不能完全脫離會計(jì)人員的主觀判斷。在日趨復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)活動中，會計(jì)核算方法、會計(jì)核算程序的選擇及財(cái)產(chǎn)價值的評估等，都需要會計(jì)人員客觀、公正的主觀判斷。如果會計(jì)人員不能完全排除利赫的干擾，其主觀判斷就會失去客觀和公正，這就為會計(jì)人員制造“假帳”提供了職務(wù)上的便利。

(3)會計(jì)信息生產(chǎn)過程的內(nèi)部操作性，進(jìn)一步強(qiáng)化了“假帳”產(chǎn)生的內(nèi)部動因

現(xiàn)實(shí)生活中除部分小企業(yè)采用代理記帳外，多數(shù)企業(yè)都設(shè)置了專門的會計(jì)機(jī)構(gòu)并配備有相應(yīng)的會計(jì)人員，這樣就把整個會計(jì)信息的生產(chǎn)過程置于了企業(yè)內(nèi)部，由企業(yè)控制會計(jì)信息的整個生產(chǎn)過程。當(dāng)會計(jì)信息的整個生產(chǎn)過程完全由會計(jì)信息的生產(chǎn)者控制時，就為會計(jì)人員制造虛假會計(jì)信息提供了方便條件。如果企業(yè)負(fù)責(zé)人主觀上想通過制造虛假會計(jì)信息獲取相應(yīng)的利益，就可以充分利用全部會計(jì)工作被企業(yè)控制的有利條件有針對性地制造虛假會計(jì)信息，這也是某些“假帳”難于被發(fā)現(xiàn)和治理的根本原因。

2.2 “假帳”產(chǎn)生的外部條件

有了“假帳”產(chǎn)生的內(nèi)部動因并不意味著一定會產(chǎn)生“假帳”。而“假帳”的產(chǎn)生還有賴于一定的外部條件。歸納起來，主要包括：法律環(huán)境、政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境、文化環(huán)境和會計(jì)人員平均業(yè)務(wù)、道德水平等因素。

(1)法律環(huán)境的缺陷是“假帳”得以產(chǎn)生的關(guān)鍵因素

首先，會計(jì)工作有其自身的工作規(guī)律，是一項(xiàng)技術(shù)性很強(qiáng)的工作。如果會計(jì)法規(guī)缺乏科學(xué)性，就會為判斷會計(jì)信息的真實(shí)性帶來困難，從而影響會計(jì)法規(guī)的貫徹執(zhí)行，給不法分子鉆法律空子制造虛假會計(jì)信息留有余地。其次，制定會計(jì)法規(guī)還要制定體現(xiàn)各種原則的具體措施和手段，為會計(jì)法規(guī)的貫徹執(zhí)行奠定良好的基礎(chǔ)。如果會計(jì)法規(guī)模棱兩可。操作性不強(qiáng)，其貫徹執(zhí)行就會大打折扣，“假帳”就會乘虛而入。第三是對會計(jì)法規(guī)違法行為的處罰力度和處罰的執(zhí)行情況是影響會計(jì)信息質(zhì)量的關(guān)鍵。雖然制定了各種相關(guān)的會計(jì)法規(guī)，但如果對違反會計(jì)法規(guī)的行為處罰不力，或疏于對會計(jì)法規(guī)違法行為的檢查，客觀上就會形成對違法行為的縱容。導(dǎo)致“假帳”的日益泛濫。

(2)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的問題也是促使“假帳”產(chǎn)生的重要條件

我國當(dāng)前的法制建設(shè)尚不健全，經(jīng)濟(jì)管理工作還必須依靠各種行政手段。如果行政管理部門不能很好地發(fā)揮其工作職能，甚至袒護(hù)和縱容各種會計(jì)工作中的不法行為，就會為“假帳”提供產(chǎn)生的溫床。

例如，我國的個別地區(qū)或部門，由于某些領(lǐng)導(dǎo)為了突出自己的“政績”，要求所屬企業(yè)上報(bào)夸大工作業(yè)績，從而迫使企業(yè)制造虛假會計(jì)信息；也有些管理部門嚴(yán)重失職，對企業(yè)的會計(jì)工作管理不嚴(yán)，對會計(jì)信息造假現(xiàn)象更是不聞不問，從而使會計(jì)信息失真現(xiàn)象越來越嚴(yán)重。

(3)“假帳”的產(chǎn)生還與會計(jì)人員的業(yè)務(wù)、道德素質(zhì)有密切關(guān)系

一般而言，會計(jì)人員是“假帳”的直接制造者，如果會計(jì)人員具備了較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德水平，就能夠自覺抵制來自于各方面的誘惑和壓力，拒絕制造“假帳”。但治理會計(jì)信息失真不能完全依賴會計(jì)人員道德素質(zhì)的提高。單純依靠會計(jì)人員的個人素質(zhì)，有時可以解決個別企業(yè)的問題，但無法解決整個社會所面臨的會計(jì)信息失真問題。

3 假帳的危害有哪些

“假帳”嚴(yán)重影響了會計(jì)對企業(yè)經(jīng)濟(jì)真實(shí)的反映，進(jìn)而危及了社會財(cái)富的公平分配和社會資源的有效配置。如企業(yè)已實(shí)現(xiàn)利潤中究竟應(yīng)當(dāng)有多大的比例上交給國家是由稅法來決定的，但究竟應(yīng)當(dāng)交多大的金額給國家最終卻是由會計(jì)說了算。

例：如果企業(yè)實(shí)際實(shí)現(xiàn)利潤為1000萬元，按照當(dāng)前所得稅率33％計(jì)算，應(yīng)當(dāng)上交國家的所得稅是330萬元。如果企業(yè)將實(shí)際實(shí)現(xiàn)利潤以假帳的方式來表達(dá)，比方說100萬元，那么。使用同樣的稅率它只要上交33萬元，比例仍然是33％，但結(jié)果卻有天壤之別。因此，“假帳”導(dǎo)致的直接后果便是財(cái)富分配政策的失效，而財(cái)富的非理性流動和非理性集中會導(dǎo)致生產(chǎn)關(guān)系的紊亂和社會結(jié)構(gòu)的失衡。

4 關(guān)于“假帳”的整治

4.1 抓原始憑證，從源頭上防止造假

為避免現(xiàn)實(shí)生活中會計(jì)人員依據(jù)不真實(shí)的原始憑證進(jìn)行核算而導(dǎo)致一系列的會計(jì)信息失真，應(yīng)按照《會計(jì)法》和《會計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》的要求填制原始憑證，對發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，必須填制或取得原始憑證并及時送交會計(jì)機(jī)構(gòu)，而會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員按國家統(tǒng)一的會計(jì)制度的規(guī)定對原始憑證進(jìn)行審核，其中對于完全符合要求的原始憑證，應(yīng)及時據(jù)以編制記帳憑證入帳；對于不真實(shí)、不合法的原始憑證，會計(jì)機(jī)構(gòu)、會計(jì)人員有權(quán)不予接受，并向單位負(fù)責(zé)人報(bào)告；對于真實(shí)、合法、合理但內(nèi)容不夠完整的、填寫有錯誤的原始憑證，應(yīng)退回給有關(guān)經(jīng)辦人員，由其負(fù)責(zé)將有關(guān)憑證補(bǔ)充完整、更正錯誤或重開后，再辦理正式會計(jì)手續(xù)。

4.2 治理“假帳”應(yīng)根據(jù)其形成原因采取針對性措施

從“假帳”的產(chǎn)生機(jī)理看，其治理應(yīng)從兩大方面入手：一是消除“假帳”賴以產(chǎn)生的內(nèi)部動因；二是改變有助于“假帳”產(chǎn)生的外部環(huán)境。

目前有的國家為了保證企業(yè)會計(jì)信息的真實(shí)性，允許企業(yè)按財(cái)產(chǎn)的市場價格進(jìn)行帳項(xiàng)調(diào)整，當(dāng)管理部門需要企業(yè)的會計(jì)信息時，盡量不直接采用企業(yè)提供的會計(jì)信息，而是由管理部門按—定的要求對企業(yè)的帳簿記錄進(jìn)行調(diào)整。這樣就相當(dāng)于管理部門成為會計(jì)信息的部分生產(chǎn)者。并以此割斷了會計(jì)信息與企業(yè)內(nèi)部有關(guān)人員之間的利益關(guān)系。雖然這樣并不能完全避免“假帳”的產(chǎn)生，但在一定程度上降低了“假帳”所造成的危害。改變“假帳”產(chǎn)生的外部環(huán)境主要是加強(qiáng)會計(jì)法制建設(shè)、提高會計(jì)人員的業(yè)務(wù)和道德素質(zhì)及規(guī)范和治理經(jīng)濟(jì)秩序。

4.3 治理“假帳”應(yīng)采取過硬的具體措施

(1)加強(qiáng)法制建設(shè)

在會計(jì)法規(guī)的制定過程中必須充分考慮與會計(jì)信息有一定利益關(guān)系的人員對會計(jì)信息的影響，制定相應(yīng)的措施對其行為加以限制。如現(xiàn)在使用的新《會計(jì)法》就明確了企業(yè)負(fù)責(zé)人對會計(jì)信息失真所承擔(dān)的責(zé)任，這樣在確認(rèn)制造虛假會計(jì)信息的主要責(zé)任者時，應(yīng)將考慮的重點(diǎn)集中在“假帳”的利益獲得者身上，從而有效地從根源上防止了有關(guān)人員通過“假帳”謀取利益的情況，大大降低了企業(yè)負(fù)責(zé)人對會計(jì)信息質(zhì)量的不利影響，并促使其加強(qiáng)企業(yè)會計(jì)工作的管理。

(2)加強(qiáng)對會計(jì)人員的職業(yè)道德教育

會計(jì)人員是會計(jì)信息的直接制造者，雖然他們也要服從企業(yè)負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)，但對于“假帳”的產(chǎn)生卻負(fù)有不可推卸的責(zé)任。國家和會計(jì)工作管理部門，應(yīng)不斷加強(qiáng)對會計(jì)人員的思想教育和業(yè)務(wù)素質(zhì)的檢查，促進(jìn)會計(jì)人員思想水平不斷提高。使其能自覺抵制會計(jì)信息造假行為的發(fā)生。以不斷提高我國會計(jì)信息的可信程度。

(3)加強(qiáng)對會計(jì)工作的管理

既然會計(jì)信息與會計(jì)信息生產(chǎn)者之間的利益關(guān)系難于完全分離，為了減少和防止“假帳”的產(chǎn)生，會計(jì)工作管理部門就應(yīng)將管理工作深入到會計(jì)信息的生產(chǎn)過程，有效地監(jiān)督和指導(dǎo)有關(guān)單位的會計(jì)工作。

由于目前多數(shù)企業(yè)的“假帳”僅僅在于騙取投資者、債權(quán)人或國家有關(guān)管理部門的信任，并未給他人造成直接損失或者損失不明顯。人們往往對這類“假帳”現(xiàn)象缺乏足夠的警惕，在會計(jì)法規(guī)中，也僅僅是規(guī)定不得如何如何，而對違反行為缺乏相應(yīng)的處罰措施。在這種情況下，恰當(dāng)?shù)男姓芾硎侄问欠浅１匾摹?/p>