摘要：本文在相關控制理論和研究成果的基礎上，以中小企業(yè)為研究對象，針對目前中小企業(yè)普遍存在的控制制度不健全，缺乏有效的監(jiān)督機制以及對控制存在片面認識等現(xiàn)狀，對控制五要素中的控制環(huán)境因素，從內(nèi)外環(huán)境兩方面進行分析，并提出優(yōu)化企業(yè)控制環(huán)境的相關對策。

關鍵詞：中小企業(yè) 控制環(huán)境

目前中小企業(yè)普遍存在的會計信息失真、企業(yè)資產(chǎn)流失等問題，大都與其內(nèi)部控制有著密切關系?，F(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營目標是財富最大化，內(nèi)部控制作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動自我調(diào)節(jié)和自我約束的內(nèi)在機制，對實現(xiàn)經(jīng)營目標具有重要作用。而“控制環(huán)境”作為內(nèi)部控制的基礎，是推動和制約內(nèi)部控制的重要動因，直接關系到內(nèi)部控制整體有效性的發(fā)揮。

一、中小企業(yè)控制環(huán)境的現(xiàn)狀

(一)外部控制環(huán)境

1、市場經(jīng)濟體制尚不完善

我國經(jīng)濟體制改革的目標是建立有中國特色的社會主義市場經(jīng)濟體制，使企業(yè)成為真正接受市場機制調(diào)節(jié)、自主經(jīng)營、自負盈虧和自擔風險的獨立主體。如果市場經(jīng)濟體制本身存在缺陷，難以為企業(yè)建立有效市場競爭的環(huán)境，那么企業(yè)就不可能獲得來自市場方面改善企業(yè)管理的壓力，也沒有建立健全內(nèi)部控制的動力。所以市場環(huán)境本身的建設也是影響企業(yè)內(nèi)部控制有效性的主要方面。在市場趨于自我發(fā)展和自我完善的過程中，政府對經(jīng)濟發(fā)展的引導、扶持和規(guī)范就變得十分重要。

2、與控制有關的法規(guī)不健全

我們知道，內(nèi)部控制是為企業(yè)取得經(jīng)營效果、保證財務報告的可靠性、遵循適當?shù)姆ㄒ?guī)等而提供合理保證的一種過程。所有對企業(yè)經(jīng)濟行為有約束力的法律法規(guī)都應成為內(nèi)部控制法律環(huán)境的重要組成部分。例如，在《會計法》、《獨立審計準則》、《內(nèi)部會計控制規(guī)范》及一些行業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范中都對我國企業(yè)內(nèi)部控制制度做出過一些相關要求和規(guī)定，涉及內(nèi)部控制制度的法律法規(guī)也正在不斷建立和完善，但不難看出，相關法律法規(guī)缺乏嚴格的處罰規(guī)定，起不到強有力的約束力。如2001年7月實施的《會計法》是我國第一部體現(xiàn)內(nèi)部會計控制要求的法律，明確提出了各單位應當建立、健全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度，但是并沒有規(guī)定單位沒有建立內(nèi)部控制應該承擔什么樣的責任，尤其是沒有處罰規(guī)定，缺乏法律威懾力。

3、政府管制缺乏有效制約

政府管制是解決市場失靈問題的方式和手段，目的是為了維護競爭。而在我國，由于特定政治、經(jīng)濟、社會和歷史條件的影響，政府管制完全不同于傳統(tǒng)的經(jīng)典管制理論。新中國一成立我們就全盤否定了市場，取而代之的是一套統(tǒng)一而強有力的國家管制計劃。20世紀70年代末開始實施經(jīng)濟體制改革，到90年代初確立了社會主義市場經(jīng)濟體制的改革目標，從而認可了市場在資源配置中的基礎性地位。改革的推進雖然在很大程度上承認、恢復了市場機制，但國家權(quán)力從市場上的引退卻有一個過程。

(二)內(nèi)部控制環(huán)境

1、控制意識不強

多數(shù)中小企業(yè)實施直接管理方式，在私營企業(yè)中尤為普遍。直接控制容易造成目標不明確、缺乏穩(wěn)定性，企業(yè)主一個人就可以輕易地做出決策，這樣也就增加企業(yè)投資決策風險。有的中小企業(yè)形式上雖也建立了董事會、監(jiān)事會，但真正的法人治理結(jié)構(gòu)缺位嚴重。另外，企業(yè)內(nèi)部缺乏內(nèi)部控制制度或內(nèi)部控制制度不健全。這種情況在民營中小型企業(yè)和“內(nèi)部人控制”較嚴重的企業(yè)大量存在。經(jīng)營者認為沒有內(nèi)部制度對自己更有利，便于他們操作。同時有些企業(yè)雖然存在內(nèi)部控制，但內(nèi)部控制制度不夠全面，沒有覆蓋所有的部門和人員，沒有滲透到企業(yè)各個業(yè)務領域和各個操作環(huán)節(jié)。

2、人力資源政策失當

良好的人力資源政策對提高員工素質(zhì)和貫徹執(zhí)行內(nèi)部控制有很大的幫助，同時還能確保執(zhí)行企業(yè)政策和程序的人員具有勝任能力和正直的品行。而在我國中小企業(yè)中占相當比重的個體私營企業(yè)不少帶有較強的家族式色彩，特別是在創(chuàng)業(yè)初期。企業(yè)用管理家庭事務的方式管理企業(yè)，往往造成企業(yè)管理混亂。中小企業(yè)由于資金實力的薄弱，所能承受的薪酬水平也有限，很難引進適用型專業(yè)人才，在企業(yè)的人才又因為人事制度不健全而留不住。此外，中小企業(yè)對員工的培訓從總體上仍以實際工作鍛煉為主，沒有形成自己的人才培訓、選拔機制，因而人才短缺現(xiàn)象十分嚴重。

3、企業(yè)文化的缺失

企業(yè)文化以人的全面發(fā)展為最終目標，把企業(yè)精神和企業(yè)價值觀作為核心和基礎，強調(diào)對員工普遍認同的價值觀的塑造和在企業(yè)內(nèi)部創(chuàng)造一種和諧一致、積極向上的文化氛圍，以發(fā)揮群體文化優(yōu)勢，增強企業(yè)凝聚力。而現(xiàn)狀是很多中小企業(yè)缺乏企業(yè)文化，即使有企業(yè)文化，對企業(yè)員工的宣傳和培訓也不足。

二、營造良好控制環(huán)境的對策

(一)外部控制環(huán)境

1、營造寬松的經(jīng)濟環(huán)境

不同的經(jīng)濟體制，決定了企業(yè)不同的組織形式和管理機制，也就間接地決定了內(nèi)部控制的內(nèi)容。因此，政府不僅要堅持現(xiàn)行的市場經(jīng)濟體制，保護中小企業(yè)的合法地位，還要不斷對其進行修補完善。同時要制定一些良好的經(jīng)濟政策，加強對中小企業(yè)的扶持力度，在企業(yè)融資、稅收等方面給予一定的優(yōu)惠措施，尤其在其創(chuàng)業(yè)發(fā)展階段。通過制定科學、合法、優(yōu)惠的經(jīng)濟政策，提高企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展水平。

2、建立完善的控制規(guī)范體系

從目前情況看，我國已經(jīng)出臺了一系列有關內(nèi)部控制方面的法律、法規(guī)和規(guī)范，但就整體性而言，卻與內(nèi)部控制規(guī)范體系的要求有較大差距。就是已經(jīng)出臺的法律、法規(guī)和規(guī)范本身，也存在一定的缺陷，主要表現(xiàn)為原則性過強，可操作性較差，從而增加了執(zhí)行的難度。另外，我國內(nèi)部控制規(guī)范的內(nèi)容主要集中于會計領域，《會計法》、《內(nèi)部會計控制規(guī)范》等法律、法規(guī)主要是從會計控制的角度來規(guī)范內(nèi)部控制，連獨立審計準則也是著重于企業(yè)的會計責任方面。所以國家應制定內(nèi)部控制規(guī)范的總原則，各部委及行業(yè)協(xié)會依據(jù)原則制定自己的行業(yè)規(guī)范，然后整合成一個完善的內(nèi)部控制規(guī)范體系。同時應重視內(nèi)部控制評價，諸如應執(zhí)行哪些評價程序，遵循什么樣的評價標準，是否需要建立內(nèi)部控制的評價準則，用什么樣的評價形式等都是需要考慮的問題。目前，我國內(nèi)部控制的評價體系尚未建立，已經(jīng)出臺的規(guī)范對此也未給予足夠重視，所以建議制定一套完整的、具有可操作性的評價指標體系，以提高內(nèi)部控制的有效性。

3、強化政府管制的制約機制

經(jīng)濟學家認為，市場提供了維持經(jīng)濟效率的最好方法。雖然大多數(shù)人相信市場具有缺陷，政府必須發(fā)揮作用，但市場在資源配置中的核心地位卻已成為共識。之所以要確立市場的基礎性地位，是因為政府也存在失靈問題，原因如下：(1)政府不具備做出正確決策所必需的全部信息，與自然人一樣存在有限理性問題；(2)政府并不總是國家和社會利益的維護者，存在國家俘獲和腐敗問題。因此我們必須擺正市場和政府兩者在配置社會資源上的地位，確立市場的基礎性核心地位和政府的輔助性次要地位，將管制的范圍嚴格限定在補充市場的不足和失靈方面。

(二)內(nèi)部控制環(huán)境

1、提高對控制的重要性認識

更新控制觀念。首先企業(yè)管理者應正確理解內(nèi)部控制的目標，內(nèi)部控制和生產(chǎn)經(jīng)營管理、風險管理之間的關系，增強企業(yè)的控制意識，認識到在建立合理科學的企業(yè)制度的同時，注重內(nèi)部控制制度的建設，從而提高企業(yè)的整體管理水平。 增強風險意識。我國企業(yè)管理層在風險評估中普遍存在兩個問題，一是對現(xiàn)有市場缺乏了解和認識，其結(jié)果往往導致盲目的樂觀和自信；二是對外部環(huán)境和經(jīng)濟業(yè)務的變化缺乏預見性，對某些新業(yè)務沒有相應的處理程序和制度，內(nèi)控制度不健全。所以企業(yè)一旦面臨風險，缺乏應變能力和應對措施。企業(yè)管理者應該對市場的風云變幻有足夠的重視，對有可能出現(xiàn)的問題做好充分的準備，加強風險預警，防范于未然。

2、形成企業(yè)文化

企業(yè)文化是一個企業(yè)在長期經(jīng)營實踐中所凝結(jié)起來的一種文化氛圍，是企業(yè)價值觀、企業(yè)精神、經(jīng)營境界和廣大員工所認同的道德規(guī)范和行為方式。企業(yè)文化的建設，要強調(diào)以人為本，充分發(fā)揮控制者和被控制者的主動性、積極性和創(chuàng)造性，從而達到內(nèi)部控制的最佳效果。因此，中小企業(yè)在改善人事管理時應注意以下幾個方面：“選人”時注意適才、適能原則，根據(jù)崗位選擇合適的人才；“用人”時應突破血緣、親緣關系，堅持任人唯賢的原則；“育人”時還要逐步建立適合自身特點的員工培訓體系，不斷培養(yǎng)適合企業(yè)發(fā)展需要的專業(yè)人才；“留人”時應用心去體察員工的內(nèi)心需求并盡力去滿足。在內(nèi)部控制中，大膽引入競爭和激勵機制、績效評價體系、人才培訓、社會保障體系等，形成一支包括會計人員在內(nèi)的訓練有素的管理隊伍。建立學習型企業(yè)團隊，把企業(yè)遠景的實現(xiàn)和內(nèi)部控制的必然貫穿始終，以發(fā)展促學習，以學習帶發(fā)展，使企業(yè)員工素質(zhì)逐步提高。

3、強化會計控制

企業(yè)根據(jù)自身特點，制定出適合自己發(fā)展需要的內(nèi)部控制制度，設計會計控制應注意以下幾點：(1)恰當?shù)膷徫辉O置。為達到會計控制的目的，根據(jù)中小企業(yè)自身的特點、會計核算方式，設置內(nèi)部牽制相關崗位。(2)設置嚴密的憑證管理制度、合理的賬務處理程序。設計合適的憑證的格式和傳遞程序，以保證每項經(jīng)濟業(yè)務的正確性和合法性；建立包括憑證填制、傳遞、審核、賬薄登記程序等一套合理的具有可操作性的會計記錄程序。(3)嚴格的日常核對制度。包括賬證核對、賬賬核對、賬表核對、賬實核對等。日常核對制度對保證會計記錄的真實、完整正確，保證會計控制的有效性具有至關重要的作用。(4)嚴格的清查制度。包括定期、不定期對財產(chǎn)物資，貨幣資金和往來款項進行全面與局部清查。

4、加強內(nèi)部審計

企業(yè)內(nèi)部審計的作用能否發(fā)揮，關鍵在于內(nèi)部審計部門設置的合理性和獨立性能否得到保證。通過內(nèi)審機構(gòu)對內(nèi)部控制系統(tǒng)的健全性、合理性、有效性的檢查評價，促進內(nèi)部控制系統(tǒng)的不斷完善，預防內(nèi)部控制的約束力失效。因此，在未設置內(nèi)部審計機構(gòu)的企業(yè)，可由會計人員對本企業(yè)的經(jīng)濟活動進行定期的檢查，也可以通過選舉職工代表組成監(jiān)督審計組織實施監(jiān)督。有條件設置內(nèi)審機構(gòu)的企業(yè)，可根據(jù)自身的組織形式、經(jīng)營規(guī)模、管理狀況等，因地制宜地確定相應的內(nèi)部審計組織形式，由內(nèi)部審計人員與企業(yè)管理人員一起組成評估小組，有計劃、分步驟地對內(nèi)部控制的恰當性和有效性進行評估。