本文針對現(xiàn)階段我國企業(yè)的環(huán)境會計信息披露仍然存在披露主體范圍較窄、披露內(nèi)容缺乏實用性、披露形式缺乏規(guī)范性、披露手段過于單一等問題，從企業(yè)的外部和內(nèi)部環(huán)境進(jìn)行了原因分析，提出了制定企業(yè)環(huán)境會計信息披露規(guī)范、促進(jìn)公眾對環(huán)境會計信息的需求、提升企業(yè)管理層的環(huán)境責(zé)任意識、構(gòu)建完善的環(huán)境會計專業(yè)人才培養(yǎng)機制等對策。

企業(yè)是經(jīng)濟發(fā)展的支柱，但是據(jù)環(huán)保部門估計，80％的環(huán)境污染來源于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動。保護環(huán)境與企業(yè)發(fā)展在現(xiàn)時階段仍然是一對矛盾，如何化解矛盾，實現(xiàn)環(huán)境效益與經(jīng)濟效益的的雙贏，是一個比較難解的課題，在這個過程中，環(huán)境會計信息將會起到重要的決策支持作用。筆者曾經(jīng)在《企業(yè)環(huán)境會計信息披露的現(xiàn)狀分析》一文中，詳細(xì)列舉分析了現(xiàn)階段我國企業(yè)的環(huán)境會計信息披露仍然存在披露主體范圍較窄、披露內(nèi)容缺乏實用性、披露形式缺乏規(guī)范性、披露手段過于單一等問題，本文著重對引發(fā)問題的內(nèi)外部環(huán)境因素進(jìn)行深入分析，并提出相應(yīng)的對策建議。

一、企業(yè)環(huán)境會計信息披露問題的外部因素分析

1 環(huán)境會計法規(guī)、準(zhǔn)則缺位

到目前為止，我國共頒布了包括《中華人民共和國環(huán)境保護法》、《中華人民共和國環(huán)境影響評價法》、《中華人民共和國清潔生產(chǎn)促進(jìn)法》等在內(nèi)的28項環(huán)境法規(guī)和70余項環(huán)境規(guī)章，簽署和加入了18項國際環(huán)境條約，地方性環(huán)境法規(guī)達(dá)900余項；制定了環(huán)境行政執(zhí)法，環(huán)境行政處罰等規(guī)范和措施；確定了排污收貨、限期治理、落后工藝和設(shè)備限期淘汰、污染物總量控制等有效的環(huán)境管理制度，初步形成了符合國情的環(huán)境政策、法律和制度體系。但是有關(guān)環(huán)境信息披露的規(guī)章條文較少，主要有原國家環(huán)境保護總局《關(guān)于企業(yè)環(huán)境信息公開的公告》(環(huán)發(fā)[2003]156號)以及將于2008年5月1日實施的《環(huán)境信息公開辦法(試行)》(國家環(huán)境保護總局令第35號)。具體到環(huán)境會計的法規(guī)、準(zhǔn)則，目前尚為欠缺。

2006年2月份，財政部頒布了1項企業(yè)會計基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則，隨后出臺了相關(guān)的指南，使得我國的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系初具規(guī)模。這是對我國會計規(guī)范的一次比較大的調(diào)整和完善，但遺憾的是其中仍然沒有對環(huán)境會計的規(guī)范。

有關(guān)準(zhǔn)則和規(guī)范的缺位，使得環(huán)境會計從理論上缺少統(tǒng)一的規(guī)則和方法。一方面，由于相關(guān)的會計制度、準(zhǔn)則中沒有對環(huán)境會計信息披露的強制要求，企業(yè)缺乏信息披露的壓力；另一方面，對于愿意披露的企業(yè)，由于缺乏明確統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，操作起來具有很大的隨意性，使得公布出來的環(huán)境會計信息不具有可比性和相關(guān)性，起不到支持信息使用者決策的作用。

2 公眾對環(huán)境會計信息的需求不足

這里所說的公眾是指除了國家管理機構(gòu)之外的會計信息的外部使用者，主要包括企業(yè)當(dāng)前及潛在的投資者、債權(quán)人以及普通的社會公眾。

從理論上講，逐利的投資者需要企業(yè)披露相應(yīng)的環(huán)境會計信息，據(jù)以判斷企業(yè)環(huán)境活動的財務(wù)影響，判斷企業(yè)的長期盈利能力和投資的風(fēng)險大小，進(jìn)而決定對該企業(yè)的投資策略。債權(quán)人通過對企業(yè)環(huán)境會計信息主要是環(huán)境財務(wù)影響的分析，可以據(jù)以評估是否存在影響貸款安全的環(huán)境因素，從而作出是否給予貸款支持、是否要提前收回貸款或者收縮貸款規(guī)模的決策。而普通的社會公眾則可以通過對一個企業(yè)環(huán)境會計信息的了解，來評判該企業(yè)產(chǎn)品的質(zhì)量、社會責(zé)任意識等。

商品社會中，某種商品的存在取決于市場對該種商品的需求，換言之，沒有需求就沒有市場。如果把環(huán)境會計信息看作是一種特殊的“商品”，那么公眾就是信息的需求者，在需求不足的情況下，環(huán)境會計信息的供給會日漸萎縮，甚至于無。雖然隨著環(huán)境問題的日益尖銳，從國家到個人對環(huán)境保護的意識也日益增強，但是公眾對環(huán)境會計信息的需求程度遠(yuǎn)沒有達(dá)到期望，這是我國企業(yè)環(huán)境會計信息披露主體范圍狹窄的一個重要原因。

二、企業(yè)環(huán)境會計信息披露問題的內(nèi)部因素分析

1 企業(yè)管理層的環(huán)境責(zé)任意識較弱

作為“委托一代理”關(guān)系的受托方，企業(yè)管理層最主要的義務(wù)是最大效率地使用投資者的資金，實現(xiàn)所有者權(quán)益最大化；同時依靠企業(yè)業(yè)績的提升來實現(xiàn)個人價值的最大化。在我們傳統(tǒng)的績效考核評價系統(tǒng)中，企業(yè)經(jīng)濟效益的高低是衡量管理層業(yè)績的硬性指標(biāo)，目前尚無企業(yè)用環(huán)境效益進(jìn)行考核。

在這樣普遍存在的績效考核環(huán)境下，企業(yè)管理層對企業(yè)環(huán)境責(zé)任意識不到位。在環(huán)境問題日益嚴(yán)峻的新形勢下，企業(yè)管理層也會關(guān)注企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營對環(huán)境的影響，但他們的主要目的是盡可能地避免由于不良環(huán)境問題引起的對股票價格的影響和企業(yè)在資本市場的籌資能力，盡可能地規(guī)避由于環(huán)境問題引發(fā)的經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險，最終目的仍然是提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。而且，披露對企業(yè)不利的環(huán)境會計信息可能帶來負(fù)面影響，在非強制披露的情況下，管理層趨向于不披露或者只披露對企業(yè)有利或者無不利影響的環(huán)境會計信息。企業(yè)管理層的環(huán)境責(zé)任意識薄弱使得環(huán)境會計信息自愿披露的規(guī)定幾成一紙空文。

2 企業(yè)財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)有待提高

環(huán)境會計是企業(yè)會計的一個新興分支，它是運用會計學(xué)的基本原理與方法，采用多種計量手段和屬性，對企業(yè)的環(huán)境活動和與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟活動所做的反映和控制。故而，環(huán)境會計是環(huán)境科學(xué)與會計學(xué)科交叉滲透而形成的，除了會計學(xué)以外，還涉及到環(huán)境學(xué)、環(huán)境經(jīng)濟學(xué)和環(huán)境管理學(xué)等相關(guān)學(xué)科。

企業(yè)要實現(xiàn)比較充分的環(huán)境會計信息披露，就需要有同時具備環(huán)境學(xué)與會計學(xué)知識的財務(wù)人員。而在我國現(xiàn)階段，企業(yè)的財務(wù)人員掌握的是比較單一的會計學(xué)知識，甚至有的企業(yè)的財務(wù)人員掌握的只是某一個方面。很顯然。我國目前這方面的人才是缺乏的。企業(yè)財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)的制約，使得企業(yè)環(huán)境會計信息的披露流于空泛。

三、加強企業(yè)環(huán)境會計信息披露的對策

1 制定企業(yè)環(huán)境會計信息披露規(guī)范

環(huán)境會計作為企業(yè)會計的一個分支，其主要目標(biāo)仍然是為信息使用者提供信息。但是，一個會計理論系統(tǒng)的建立是一項及其復(fù)雜的工程，我們傳統(tǒng)的會計理論體系也是經(jīng)過了數(shù)十年的理論研究與實踐才形成今天的小有成效。因此，在環(huán)境會計理論系統(tǒng)尚未成形的初級階段，筆者建議，可以讓信息披露先于賬戶記錄，先行制定企業(yè)環(huán)境會計信息披露規(guī)范，明確環(huán)境會計信息的披露主體、披露范圍、披露方式和披露手段，在規(guī)范的指導(dǎo)和約束下，為企業(yè)環(huán)境會計信息的披露提供一個標(biāo)桿，從而實現(xiàn)環(huán)境會計信息的相關(guān)性、及時性與可比性。

在規(guī)范實施的同時，制定企業(yè)環(huán)境會計準(zhǔn)則，明確有關(guān)環(huán)境會計要素的確認(rèn)、計量、記錄和報告的內(nèi)容及程序，逐步建立和完善環(huán)境會計理論體系，彌補環(huán)保法規(guī)的不足，使企業(yè)明確自身的環(huán)境責(zé)任，自覺地保護環(huán)境，通過充分、明確的環(huán)境信息的披露，幫助管理層更好地做出決策，實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)濟效益和社會效益的雙贏。

2 促進(jìn)公眾對環(huán)境會計信息的需求

這里所說的公眾仍然是指除了國家管理機構(gòu)之外的環(huán)境會計信息的外部使用者，主要包括企業(yè)當(dāng)前及潛在的投資者、債權(quán)人以及普通的社會公眾。前文述及，環(huán)境會計信息是一種特殊的商品，當(dāng)對這種商品的需求增加時，自然會引起商品供給的增加，由于競爭的存在會進(jìn)而帶動商品質(zhì)量的提高。

因此，加大環(huán)保宣傳教育的力度，提高公眾的環(huán)保意識，無疑會帶動公眾對企業(yè)環(huán)境會計信息的需求?？梢酝ㄟ^多種媒體途徑進(jìn)行宣傳，建立公眾參與的社會機制，鼓勵公眾對企業(yè)環(huán)境責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督。投資者和債權(quán)人把企業(yè)的環(huán)境責(zé)任履行情況作為衡量投資、貸款與否的首要條件，普通社會公眾也以此作為購買產(chǎn)品與否的條件，擴大企業(yè)環(huán)境會計信息需求的市場，推動企業(yè)提供高質(zhì)量的環(huán)境會計信息。

3 提升企業(yè)管理層的環(huán)境責(zé)任意識

提升企業(yè)管理層的環(huán)境責(zé)任意識可以從以下兩個途徑人手。一是可以通過培訓(xùn)、公益活動等形式，使企業(yè)管理層深刻認(rèn)識到發(fā)展經(jīng)濟與保護環(huán)境之間的辯證關(guān)系，必須把追求經(jīng)濟效益與環(huán)境效益緊密結(jié)合起來；使他們認(rèn)識到，如實披露環(huán)境會計信息，是為了更好的反映企業(yè)的環(huán)境責(zé)任，在信息使用者的監(jiān)督下，進(jìn)一步改善企業(yè)與環(huán)境有關(guān)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，樹立企業(yè)良好的社會形象，從思想上源頭上樹立保護環(huán)境、清潔生產(chǎn)的意識。二是在現(xiàn)有的企業(yè)績效評價指標(biāo)體系中加人與環(huán)境有關(guān)的評價指標(biāo)，作為對管理層業(yè)績進(jìn)行評價的硬性約束，把管理層個人財富的增長、社會地位的提高與環(huán)保掛起鉤來，促使管理層關(guān)注環(huán)境會計信息。

4 構(gòu)建完善的環(huán)境會計專業(yè)人才培養(yǎng)機制

如前所述，環(huán)境會計是一個多學(xué)科交叉的復(fù)雜領(lǐng)域，涉及到會計學(xué)、環(huán)境科學(xué)、環(huán)境經(jīng)濟學(xué)等多種學(xué)科。而我國企業(yè)目前的狀況是，環(huán)境工程師熟悉企業(yè)面臨的環(huán)境問題，但是不知如何通過會計語言來表達(dá)其對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，不能整理成企業(yè)管理所需要的財務(wù)信息；而會計人員知道如何提供信息，但找不到所要反映的環(huán)境對象。毫無疑問，同時具備會計和環(huán)境管理兩個領(lǐng)域?qū)I(yè)知識的人才，將會是環(huán)境會計系統(tǒng)有效實行的關(guān)鍵因素。

筆者認(rèn)為可以從兩個方面著手。其一是，在各財經(jīng)類高校開設(shè)環(huán)境會計專業(yè)，或者在已有的會計專業(yè)教學(xué)計劃中增設(shè)與環(huán)境有關(guān)的專業(yè)課程，如環(huán)境會計學(xué)、環(huán)境管理會計、環(huán)境成本會計等；其二是，對現(xiàn)在在崗的企業(yè)會計人員進(jìn)行與環(huán)境有關(guān)的后續(xù)教育，使他們在基本掌握經(jīng)濟管理知識的基礎(chǔ)上，熟練掌握會計和財務(wù)技能，學(xué)習(xí)并掌握環(huán)境科學(xué)和環(huán)境經(jīng)濟學(xué)的知識，做好環(huán)境會計信息披露工作。

企業(yè)環(huán)境會計信息披露是適應(yīng)社會和經(jīng)濟發(fā)展需要的必然產(chǎn)物，有其存在和發(fā)展的重大意義和無限的生命力。要促使企業(yè)自愿地、完整地披露環(huán)境會計信息，增加信息的透明度，需要從企業(yè)環(huán)境會計信息披露規(guī)范的制定、公眾對環(huán)境會計信息的需求、企業(yè)管理層環(huán)境責(zé)任意識的提升以及環(huán)境會計專業(yè)人才的培養(yǎng)等方面人手。做好環(huán)境會計信息披露工作，建立環(huán)境會計系統(tǒng)，幫助企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)濟效益、環(huán)境效益和社會效益的協(xié)調(diào)發(fā)展，將是未來會計界的一項重大課題。