摘 要：年所得12萬元以上納稅人的自行納稅申報是我國稅制改革的重要一步，但是在個人所得稅納稅申報過程中仍然存在稅前準備不足，納稅人意識淡薄，以及納稅遵從成本高，信息不對稱等問題。解決這些問題，能夠為我國個人所得稅制由分類所得稅制走向綜合所得稅制奠定堅實的基礎。

關鍵詞：個人所得稅；綜合稅制；納稅申報；稅收遵從

我國現行《個人所得稅法》是在1999年稅法的基礎上修訂而成，于2006年1月1日起施行。此次修訂的一個重要內容就是進行了個人所得稅自行納稅申報改革，增加了“個人所得超過國務院規(guī)定數額”的“納稅義務人應當按照國家規(guī)定辦理納稅申報”。所謂的“個人所得超過國務院規(guī)定數額的”納稅義務人是指年所得在12萬元以上的。依據《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》，年所得12萬元以上的納稅人，在納稅年度終了后3個月內向主管稅務機關辦理納稅申報，這在我國稅收歷史上具有重要意義。

一、個人所得自行納稅申報稅改革的意義

(一)為我國全面實行分類綜合稅制創(chuàng)造了條件，為實行綜合稅制奠定了基礎

目前我國實行的是分類所得稅制，因為綜合所得稅制的全面實行不僅要求稅務部門有較強的征管水平，還要求納稅人有較強的納稅意識。我國現在稅收征管水平不高，納稅人納稅意識淡薄，因此我國遲遲未能推行綜合所得稅制。十六屆三中全會將個人所得稅改革方向定位于“實行綜合和分類相結合的個人所得稅制”，這為我國走向綜合稅制提供了政策支持。在新一輪稅制改革中，國家稅務總局簽發(fā)了《個人所得稅自行納稅申報辦法(試行)》，這一辦法的基本精神在于，在不改變分類所得稅制的基礎上讓一部分高收入者按照綜合所得稅制的口徑，將各類應納稅收入合并計算，并由納稅人自行向稅務機關辦理個人所得稅納稅申報。這是在分類計稅的基礎上要求綜合申報，出現了我國個人所得稅實行“分類計稅”加“綜合申報”的“雙軌”運行格局，是我國個人所得稅改革過程中邁出的重要一步，為我國全面推行綜合與分類相結合的稅制創(chuàng)造了條件，也為個人所得稅制走向綜合稅制奠定了基礎。

(二)是我國稅收征管史上的一個里程碑

我國在征稅過程中以源泉扣繳為主，納稅人的申報義務和法律責任是由扣繳義務人代為履行的，片面強調扣繳義務人的責任，而忽視了納稅人應承擔的義務，導致納稅人納稅意識淡薄。此次改革使一部分納稅人從代扣代繳的處境轉變到需要自己直面稅務人員進行納稅申報，這在我國稅收征管歷史上是一個里程碑式的改變。

首先，明確了納稅人的法律責任和義務，有利于培養(yǎng)納稅人的納稅意識。從過去納稅人應繳納的個人所得稅幾乎都是由扣繳義務人進行代扣代繳，到現在讓一部分高收入者自行納稅申報，實質是將個人所得稅納稅人放進了依法治稅的制度框架，確立并強化了納稅人的申報義務和法律責任。

其次，有利于稅收效率的提高。推行納稅自行申報制度，讓最知曉自己納稅內容的納稅人來承擔申報計稅依據和應納稅額的義務，改變了傳統(tǒng)稅款征收稅務機關核定義務繁重，核定成本高的狀況，從而使有限的行政資源轉向高效率部門，加大稅收稽查力度和增進申報服務，以優(yōu)質服務和嚴格稽查來保證稅收征管和稅務服務的有效性。

二、我國個人所得稅自行申報過程中存在的問題

據國家稅務總局發(fā)布的消息，截至2007年4月2日自行納稅申報結束，全國共有近163萬年所得12萬元以上個人進行了納稅申報，與稅務機關測算的應申報人數相差7萬，其中還沒有將納稅機關無法掌握的納稅人計算在內。這反映了目前我國此次個人所得稅改革中存在一定的問題：

(一)納稅人納稅意識淡薄

要實現從分類稅制向綜合稅制的過渡，首先必須提高納稅人的納稅意識，但是目前我國納稅人納稅意識淡薄，這也是此次稅法改革過程中存在的一個較為突出的問題，也是我國長期以來在征稅過程中一直存在的問題。導致這種現象的原因可能有以下幾個方面：

1 納稅人權利與義務不對等?，F代西方國家的稅收理論認為，稅收是國家提供公共產品的成本，納稅人納稅是為了購買政府提供的公共產品，體現了國家與納稅人權利與義務的統(tǒng)一。而中國的稅收理論，認為稅收是以國家為主體的分配關系，強調稅收的強制性、無償性和固定性，過分強調納稅人的義務，忽視了納稅人的權力和征稅機關應盡的義務。

2 不同納稅人之間稅負不公平

稅收的首要原則，就是關于納稅人之間的公平。而在我國目前個人所得稅自行納稅申報中，一方面，由于工資薪金收入簡單明了，便于稅務機關進行征收管理，因此工薪階層的高收入者的自行納稅申報比例較高，只有工薪收入的人群基本沒有偷稅漏稅現象；另一方面，由于我國現金交易普遍，因此，稅務機關對一些隱性收入、灰色收入難以全面掌握其真實數據，偷稅漏稅現象嚴重，這直接導致了納稅人之間的不公平。違背了公平原則。

3 不納稅申報的成本較低

我國目前不申報或申報不實的后果并不嚴重。新征管法規(guī)定：“納稅人不進行納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的。由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款?！蓖瑫r根據征管法第64條第一款，納稅人不如實申報，最高罰款五萬元，而且處罰剛性不足而靈活有余。這樣，納稅人術申報的“期，望成本”往往要低于“期望收益”，難以對逃稅行為起到震懾和矯正作用。

(二)稅收遵從成本提高

英國學者錫德里克·桑福德將遵從成本定義為：“納稅人(或第三人，尤其是企業(yè))為遵從稅法或稅務機關要求而發(fā)生的費用支出。這種費用支出是指稅款及稅收所固有的扭曲成本(如工作與閑暇的扭曲，商品消費或生產選擇的扭曲)以外的費用支出?！?/p>

稅收制度及稅收政策的改變會提高納稅人的遵從成本，在納稅過程中，以下幾個方面都會導致遵從成本增加：①納稅人不熟悉新稅收規(guī)定，就需要花費時間進行了解，還要在年度終了計算應納稅額進行申報，這既耗費時間又耗費精力；②稅法比較專業(yè)，許多納稅人無法獨立完成納稅申報，需要咨詢有關專業(yè)人士或者由代理機構代為進行納稅申報；③有的納稅人對此種納稅方法缺乏足夠的了解，會擔心此種納稅辦法是否多繳稅，以及擔心如果自己的收入情況泄漏而對自身造成損失等，加重了納稅人心理負擔。

遵從成本的增加是造成納稅人逃稅的一個重要原因。根據阿林厄姆和桑德姆建立的逃稅模型A－S模型，引入遵從成本，分析了遵從成本對納稅申報的影響。設納稅人的實際收入為W，在信息不完全的條件下，稅務機關是無法準確掌握的。X為納稅人向稅務機關申報的收入，p為稅收遵從成本，t(0＜1)為納稅人被稅務機關查獲的概率，f(0＜1

從上述推導可見，由于稅收遵從成本和納稅人的收入成反向變化。因此，我們可以認為目前我國自行納稅申報情況不理想的一個重要原因就是稅收遵從成本的提高。

(三)信息采集制度不健全，信息不對稱

稅務機關對納稅人信息的不對稱，是我國目前自行納稅申報中存在的一個主要問題。這種信息不對稱主要表現在兩個方面：一是，目前條件下我國還沒有形成有效的相關公共管理部門、支付單位與稅務機關之間信息傳遞的配合機制，各地稅務機關信息化水平參差不齊，信息傳遞和共享難以實現。稅務機關對納稅人基礎信息的掌握不完備。又因為納稅人所得項目此較多，支付地點相對分散，又多以現金形式取得，使得信息的收集整理存在一定的困難。所有這些都造成稅務機關在征稅上處于信息劣勢，增加了稅務機關對納稅人自行申報情況監(jiān)控的難度。二是，納稅人是理性的“經濟人”，追求自身利益的最大化，因此在納稅申報的過程中，可能極力隱瞞自己的真實涉稅信息從而逃避納稅，從而加劇了稅務機關對納稅人信息的不對稱。

三、完善個人所得稅自行申報的建議及措施

(一)盡快實現向綜合稅制的轉變

由于目前我國的個人所得稅制是在分類所得稅制的基礎上簡單的嫁接了“綜合申報”，出現了“分類計稅”與“綜合申報”并行的局面，也引發(fā)了個人得稅申報過程中的一系列問題。由此本文認為，最根本的解決措施在于盡快改變，分類計稅”與“綜合申報”并行的局面，加快向綜合與分類相結合的個人所得稅制轉軌的步伐：除一部分以個人存款利息所得為代表的特殊收入項目繼續(xù)實行分類所得稅制之外，其余的收入統(tǒng)統(tǒng)納入綜合所得稅制的覆蓋范圍。在此基礎上，計稅、繳稅與自行報稅的實施辦法要與之相對應，前者繼續(xù)實行代扣代繳制，后者則實行自行申報制。等時機成熟，再實現個人所得稅制由分類與綜合稅制向綜合稅制的徹底轉變，完成我國個人所得稅制模式根本上的改革。

(二)轉變納稅服務的理念，構建服務型稅務

納稅人是納稅的主體，也是稅務管理活動的主體，如果不認真確立和保障納稅人的地位，并貫徹到具體工作中，納稅人的合法權益就得不到保證，就會影響納稅人依法納稅的積極性。因此，第一，要明確征納雙方的平等地位。稅收征納關系中，納稅人是納稅主體，稅務部門是征收主體，兩者的法律地位平等，要徹底改變稅收工作中的官僚作風。第二，應轉變納稅服務的理念，納稅服務是政府為納稅人提供的服務；堅持以納稅人為本時理念，把保護納稅人的合法權益作為稅收工作的一個根本點。

(三)準行稅收征管部分業(yè)務私人化，提高稅務管理能力

西方學者認為，私人部門比公共部門更為有效。尤其是在組織和激勵機制方面。因此他們認為在稅務部門的監(jiān)督下?？梢詫⒍悇詹块T的信息收集工作私有化。我國也可以借鑒西方國家的征管改革經驗，把稅票填開，接受納稅申報全部交由銀行辦理，按業(yè)務量向其支付一定的手續(xù)費。此種制度可以方便納稅人，降低納稅人的遵從成本，又可以節(jié)約征稅成本，同時又有利于稅務機關集中精力進行稅務審計和稽查工作。

(四)加強稅收宣傳，營造良好的稅收環(huán)境

首先，要改變宣傳理念?，F代西方國家的稅收理論認為，稅收是國家提供公共產品的成本，納稅人納稅是為了購買政府的公共產品，體現了國家與納稅人權利與義務的統(tǒng)一。因此。我國要改變在宣傳過程中過分強調納稅義務的做法，普及“納稅就是為公共產品付費”的道理。其次，要加強宣傳的針對性。加強對個體工商戶的宣傳、高收入人群的稅法宣傳，因為這部分人納稅意識比較欠缺。還要加強對青少年的稅收教育，從小培養(yǎng)他們的納稅意識，為全民稅收法律意識的提高打下堅實的基礎。

(五)建立、健全個人收入監(jiān)控制度

第一，鼓勵實行非現金結算，限制和減少現金支付的范圍，推行個人金融投資及其他各項個人支付的實名制和信用卡制。第二，實行納稅人統(tǒng)一編碼制度，建立全國稅收信息中心，把與納稅人編碼有關的信息進行匯總整理，對個人參加金融存款、保險、就業(yè)及稅收申報等進行信息化管理，第三，建立全國范圍的個人信用體系。將個人所得稅納稅申報義務履行情況作為個人信用評價體系的一項重要指標。第四，加強信息化建設。在建立和完善稅務機關之間個人信息傳遞共享機制的同時，強化公共管理部門、金融部門及支付單位向稅務機關及時傳遞個人涉稅信息的法律義務和法律責任，盡快實現信息及時傳遞和準確查詢。