摘要：環(huán)境審計的產生源于可持續(xù)發(fā)展的理念和實踐，其應用環(huán)境、基礎理論和方式方法仍處于探索階段。因此要結合黑龍江墾區(qū)環(huán)境和經濟發(fā)展的要求，建立適合墾區(qū)的環(huán)境審計模式，對審計主體建立、審計范圍規(guī)劃、審計類型完善和審計內容創(chuàng)新等方面進行積極的探討，以此促進社會的可持續(xù)發(fā)展。

關鍵詞：黑龍江墾區(qū)；環(huán)境審計；可持續(xù)發(fā)展；策略

中圖分類號：F303．3 文獻標識碼：A

The Strategies of Environmental Auditing in Heilongjiang Province State Farms

YU Jia-ao，JIA Li

（School of Economics and Management，Northeast University of Agriculture，Harbin 150030，China）

Abstract: Environmental auditing originates from the theory and practice of sustainable development. In terms of applying conditions，fundamental theory and methods，it remains the trial stage，though;the paper dicusses it from such aspects as establishment，definition，progressing and innovation，etc.

Key words:Heilongjiang Province State Farms;environmental auditing;sustainable development;strategy

一、可持續(xù)發(fā)展促成環(huán)境審計的產生

環(huán)境是人類賴以生存和發(fā)展的必要條件，但是人類在創(chuàng)造財富的同時，卻使環(huán)境遭到破壞，引發(fā)了環(huán)境災害和危機。目前，為了人與自然的可持續(xù)發(fā)展，提高環(huán)境質量已經成為全世界共同的呼聲。

可持續(xù)發(fā)展是一種全新的增長模式，其主要內容是經濟與環(huán)境的協調發(fā)展，即要求一方面大力發(fā)展經濟，另一方面要保護環(huán)境。然而，就在人們對環(huán)境保護和治理的認知和重視程度日益提高的時候，卻發(fā)現這種治理意識的進步與環(huán)境惡化的速度相比，是很不相稱的。因為，企業(yè)的目標是利潤最大化，僅僅依靠企業(yè)自覺地履行環(huán)境保護和治理的責任是不夠的，必須通過第三方監(jiān)督來保證企業(yè)履行相應的責任。第三方監(jiān)督責任成為由環(huán)境管理部門和企業(yè)分別接受國家或環(huán)境資源所有者的授權承擔的環(huán)保受托責任，這種受托責任本質上是對受托經濟責任的履行情況進行獨立的監(jiān)督活動，因此環(huán)境審計應運而生。

環(huán)境審計就是由有關審計組織，依據環(huán)境法規(guī)、政策和標準遵循審計準則，系統地、定期地對被審計單位的環(huán)境活動、環(huán)境財務信息和環(huán)境管理系統的真實性、合規(guī)性和有效性進行監(jiān)督、評價和鑒證，并將審計結果報告委托方的活動。環(huán)境審計是站在更高的層次上承擔著環(huán)境管理責任，其最終目標是促進社會的可持續(xù)發(fā)展。

二、環(huán)境審計與可持續(xù)發(fā)展的關系

要實現人類社會的可持續(xù)發(fā)展，達到環(huán)境效益、經濟效益和社會效益的統一，必須正確處理好發(fā)展經濟和保護環(huán)境的關系。而作為監(jiān)督系統的審計，理應通過加強環(huán)境審計監(jiān)督，謀求在可持續(xù)發(fā)展中發(fā)揮重要的作用，因此，應正確認識環(huán)境審計和可持續(xù)發(fā)展之間的關系。

（一）環(huán)境審計的最終目標是促進社會的可持續(xù)發(fā)展

從審計學的角度看，環(huán)境審計與傳統審計具有共性，即以審查經濟活動的真實性、合法性、效益性為目標。然而環(huán)境審計尤為重點關注在可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略下的環(huán)境保護活動，具體表現在監(jiān)控環(huán)節(jié)上，監(jiān)督被審計單位的環(huán)境管理以及有關經濟活動的真實、合法和效益性，運用審計評價、鑒證的手段，促進保護和治理環(huán)境，遏制環(huán)境惡化，這些恰恰是可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略得以實現的重要途徑。因此，開展環(huán)境審計是環(huán)境保護工作在新時期賦予審計工作者的歷史使命，其直接目標是對環(huán)境管理責任的情況發(fā)表意見，最終目標是促進社會的可持續(xù)發(fā)展。

（二）環(huán)境審計是實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要保證

當前，我國在環(huán)境保護方面采取了多種有力的措施，并不斷加大投入。但在許多地方環(huán)境政策仍然沒有得到貫徹落實，環(huán)境管理、環(huán)境監(jiān)控、資源利用、資金使用效率不高、資金被截留、挪用或浪費等問題仍然十分突出。通過實施環(huán)境審計，可以有效地揭露環(huán)保資金、環(huán)保項目資源的合理開采和利用上存在的問題，督促有關部門和企業(yè)從自身長遠發(fā)展和承擔社會責任出發(fā)，嚴格執(zhí)行環(huán)保政策，力爭以盡可能少的資源消耗和環(huán)境污染，取得盡可能大的經濟增長，從而確保國民經濟的可持續(xù)發(fā)展。

（三）環(huán)境審計提升可持續(xù)發(fā)展觀念

環(huán)境審計提升可持續(xù)發(fā)展觀念。人類環(huán)境問題的加劇，根源于向自然環(huán)境索取的意識，有些集團只顧眼前利益，不惜破壞環(huán)境取得一時一地的繁榮和發(fā)展。通過環(huán)境審計，倡導和激勵保護環(huán)境的行為，阻止和懲罰破壞環(huán)境的經濟活動，有利于建設公平、公正、規(guī)范、有效的社會運行機制，有利于逐漸形成珍愛自然、保護環(huán)境的社會氛圍。伴隨著可持續(xù)發(fā)展觀念的增強，必將推動我國經濟融入世界經濟的步伐。

三、黑龍江墾區(qū)制約環(huán)境審計的因素分析

（一）環(huán)境審計環(huán)境的制約

我國的環(huán)境審計環(huán)境是一定時期的環(huán)境審計工作所必須面臨的政治、經濟、法律和科技等條件。從總體上看，環(huán)境審計環(huán)境不僅是正確認識、評價某一歷史階段環(huán)境審計發(fā)展水平的客觀標準，而且還促進或制約著這一歷史階段的環(huán)境審計發(fā)展的狀況。目前我國環(huán)境審計處于理論基礎薄弱和技術力量缺乏的狀態(tài)，同時缺乏環(huán)境審計的具體實施辦法和評估標準，這嚴重制約了黑龍江墾區(qū)環(huán)境審計的實踐水平，對目前的審計目標，審計證據，審計方法，審計獨立性，審計工作質量都具有內在的、必然的影響。

（二）環(huán)境審計意識淡薄

黑龍江墾區(qū)在經濟發(fā)展的過程中，早期形成了重產量、重利潤、輕環(huán)保的現象，并為此付出了慘痛的代價。近幾年對環(huán)保工作雖有重視，但是對開展環(huán)境審計的重要性和緊迫性卻還遠遠不夠。而且我國環(huán)境審計本身的起步晚，這導致人們對環(huán)境認識的欠缺，環(huán)境審計也沒有被墾區(qū)社會所公認，甚至也沒有被審計人員所深刻理解，普遍存在認為環(huán)境審計就是環(huán)保資金審計的現象，從而無法有效發(fā)揮環(huán)境審計的監(jiān)督作用。

（三）環(huán)境審計范圍狹窄且內容單一

黑龍江墾區(qū)開展的審計業(yè)務主要是以經濟責任審計為主線的財務收支審計、基建項目審計、經濟效益審計和專項資金審計，2004-2006年開展的審計業(yè)務情況見圖1。

由圖1所示，黑龍江墾區(qū)開展的審計項目以經濟責任審計、財務收支審計和專項審計為主，而環(huán)境審計的數量較小，這說明尚未把環(huán)境審計納入重點的審計工作。

開展的環(huán)境審計主要集中在與環(huán)境相關的項目資金審計上，基本從屬于財務收支審計的范疇，主要是檢查環(huán)保資金來源和支出的真實性和合法性，專項資金有無截留和挪用。對于環(huán)境法律政策執(zhí)行、環(huán)境管理審計、環(huán)境控制審計、環(huán)境責任績效審計以及環(huán)境風險的預防審計尚屬空白，環(huán)境審計的作用主要限于事后的防范。這與整合和重新配置有限的環(huán)境資源，調整經濟結構，提高經濟運行質量以提供決策依據的目標相差甚遠，遠未起到環(huán)境審計應有的制約和促進的雙重作用。

（四）環(huán)境審計滯后性嚴重

黑龍江墾區(qū)開展的環(huán)境資金收支審計，全部是事后審計，即審計只是對已成事實的環(huán)境資金使用出現的問題進行評價，雖然也能客觀公正的反映問題，提出處理意見和建議，但難以挽回即成的損失。因此如何處理好審計的滯后性，貫徹“防治結合，以防為主”方針，是墾區(qū)審計工作需要解決的主要問題。

（五）環(huán)境審計從業(yè)人員匱乏

環(huán)境審計的特殊性在于審計主體很多不是采用貨幣價值指標，而是技術經濟指標，不完全依賴于會計材料，例如，環(huán)境危害很難完全以經濟數字表示出來。環(huán)境審計面對的是生產性和非生產性的各個部門甚至是某個區(qū)域，對其評價也要廣泛而專業(yè)。黑龍江墾區(qū)目前從事審計工作的人員有291名，其專業(yè)背景主要是財會、審計和管理專業(yè)。環(huán)境管理知識的匱乏致使墾區(qū)審計人員不能滿足環(huán)境審計的需要。

四、黑龍江墾區(qū)發(fā)展環(huán)境審計的策略

環(huán)境審計本身是項艱巨而復雜的系統工程。受各項因素的影響和制約，黑龍江墾區(qū)環(huán)境審計工作仍處在探索階段，這與墾區(qū)環(huán)境狀況和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的要求相差甚遠。因此，要結合墾區(qū)環(huán)境現狀和經濟的發(fā)展要求，建立適合墾區(qū)的環(huán)境審計模式，以加強環(huán)境保護和促進社會的可持續(xù)發(fā)展。

（一）建立以聯合審計為主的審計模式

從環(huán)境審計的主體上看，實行多元化的環(huán)境審計主體。開展環(huán)境審計對專業(yè)技術要求比較高，包括環(huán)境學、社會學、統計學、經濟學等專業(yè)知識，墾區(qū)審計人員缺乏相關的專業(yè)知識，開展環(huán)境審計時就無法判斷被審事項的環(huán)境成本和效益，審計結果報告也就沒有充分的說服力。因此，在環(huán)境審計主體的構成上，可以與事務所、環(huán)保院校、法律機構和環(huán)境專家實施聯合審計的模式，以提高環(huán)境審計的效率和效果。

（二）擴大審計范圍

從環(huán)境審計對象上看，墾區(qū)環(huán)境審計的對象主要為環(huán)保部門，其內容是環(huán)保資金的使用是否合規(guī)。在實際操作上應該擴大審計對象，將企業(yè)和負有經營責任的領導干部納入審計范圍。重點審計企業(yè)的環(huán)保行為、環(huán)保措施的可行性和有效性；責任人履行環(huán)保責任的情況；環(huán)保部門環(huán)境管理業(yè)績的評定和對環(huán)保政策的執(zhí)行情況。

（三）逐步增加環(huán)境的績效審計和后續(xù)審計

首先，增加環(huán)境績效審計?；趬▍^(qū)目前審計的特點，應通過先結合，后獨立的方式，逐步增加環(huán)境的績效審計。在實際的審計工作中先重視環(huán)境審計和其他審計的結合，除了目前的環(huán)境審計和財務收支審計、專項審計結合外，尤其要與經濟責任審計相結合，使環(huán)境審計由合規(guī)性的財務收支審計為主向環(huán)境績效審計轉變。即不但保證墾區(qū)環(huán)保資金收支的合規(guī)性，更要保證有限的環(huán)保資金發(fā)揮應有的效用，環(huán)保責任人履行了應盡的責任。其次，增加后續(xù)環(huán)境跟蹤審計。黑龍江墾區(qū)審計屬于內部審計，掌握自身情況透徹、審計年度連續(xù)，因此，增加環(huán)境審計的后續(xù)審計是可行的。即每年開展新項目審計時，追蹤以往年度審計報告、審計決定的整改落實情況，檢查審計決定的執(zhí)行情況；驗證審計結論是否準確，有無偏差；檢查被審計單位是否尚有類似問題存在或繼續(xù)發(fā)生。

（四）注重經濟評價理論在環(huán)境審計中的應用

僅僅依靠現有會計資料，很難對被審計單位做出科學的審計結論，為此，首先應重點分析環(huán)境成本，對環(huán)境資源消耗量和環(huán)境資源浪費量進行分析，運用成效比和凈效益兩個指標進行評價；其次分析環(huán)境費用，將環(huán)境保護和治理費用與其達到的效果進行比較的方法，運用最佳效果法和最少費用法進行評價。同時審計人員還應該多視角借鑒外部專家的意見，豐富環(huán)境審計的方法。

（五）培育良好的環(huán)境審計環(huán)境

首先墾區(qū)審計人員必須克服單一知識背景的不利因素，努力掌握環(huán)境經濟學、環(huán)境法學、環(huán)境管理學以及社會學、統計學、工程學等方而的知識。從目前來看，要加強對現有審計人員進行環(huán)境審計相關知識的培訓，以提高他們的業(yè)務素質和工作能力，并不斷吸納墾區(qū)外界環(huán)境專業(yè)人才，充實審計隊伍；從長遠看，應該發(fā)揮墾區(qū)所屬大、中院校的優(yōu)勢，加強相關專業(yè)建設，開設相應的專業(yè)，強化實踐教學環(huán)節(jié)，以培養(yǎng)適合墾區(qū)需要的后續(xù)人才，以保證環(huán)境審計工作的持續(xù)健康發(fā)展。

其次強化內部環(huán)境審計意識。相對于政府審計，黑龍江墾區(qū)的審計工作屬于內部審計。黑龍江墾區(qū)作為一個獨立的經濟利益主體，追求自身利潤最大化是其主要的目標，而環(huán)境審計會引起環(huán)境管理成本的加大，會在一定程度上打消開展內部環(huán)境審計的積極性。因此，一方面要加強環(huán)境保護宣傳，改變觀念，自覺的實行環(huán)境保護和環(huán)境治理的措施；另一方面要認清內部環(huán)境審計在增加成本的同時，也能給企業(yè)帶來利益，例如通過環(huán)境審計可以提高企業(yè)的聲譽，美化企業(yè)的形象，可以提高資金的使用效率和經濟的可持續(xù)發(fā)展等。

（六）向環(huán)境管理審計的方向發(fā)展

從環(huán)境審計發(fā)展方向上看，加速審計成果的轉化，變監(jiān)督為咨詢。通過對環(huán)境審計，為被審計單位提出可操作性意見和建議，使審計成果轉化為責任人決策和企業(yè)的生產力，達到經濟效益和環(huán)境效益統一的目標。同時，將環(huán)境審計轉變?yōu)榄h(huán)境咨詢，在管理部門和企業(yè)做出決策之前，通過環(huán)境審計人員的調查提出建議，來減少能源的消耗、污染物的排放、能源使用成本、資金使用效率等。

黑龍江墾區(qū)發(fā)展環(huán)境審計離不開上級部門的支持和監(jiān)督，如果上級部門將環(huán)境保護和可持續(xù)發(fā)展的相關指標作為考核墾區(qū)的主要指標之一，將極大地促進墾區(qū)環(huán)境審計的發(fā)展。從可持續(xù)發(fā)展的視角來看，環(huán)境審計將有助于黑龍江墾區(qū)建設成為我國環(huán)保型的商品糧基地，從而成為我國人民永恒的糧袋子。

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（責任編輯：呂洪英）