[摘 要] 財(cái)政部頒布的39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于2007年1月1日起，首先在上市公司施行#65377;其中，《職工新酬》準(zhǔn)則的出臺(tái)，體現(xiàn)了在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中對(duì)勞動(dòng)力內(nèi)涵及其價(jià)值認(rèn)識(shí)的根本性轉(zhuǎn)變#65377;本文就原企業(yè)會(huì)計(jì)制度中的職工工資與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的職工薪酬，從概念及范圍#65380;確認(rèn)與計(jì)量#65380;會(huì)計(jì)報(bào)表列示與披露3個(gè)方面進(jìn)行比較分析，以利于對(duì)新準(zhǔn)則的掌握和運(yùn)用#65377;

[關(guān)鍵詞] 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;工資;福利費(fèi);職工薪酬

[中圖分類(lèi)號(hào)]F230[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1673-0194(2007)10-0036-03

在2006年2月15日財(cái)政部頒布的39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，第九號(hào)《職工薪酬》(以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則)是首次制定的新準(zhǔn)則之一#65377;該準(zhǔn)則系統(tǒng)總結(jié)和規(guī)范了現(xiàn)行職工薪酬的確認(rèn)#65380;計(jì)量和相關(guān)信息披露，與2001年1月1日起實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(以下簡(jiǎn)稱原制度)相比有較大的變化#65377;本文對(duì)變化之處進(jìn)行對(duì)比分析，以利于對(duì)新準(zhǔn)則的掌握與運(yùn)用#65377;

一#65380; 從“工資”到“薪酬”的變化

隨著我國(guó)人力資源理論研究的發(fā)展與運(yùn)用，“薪酬”(Compensation)一詞頻繁出現(xiàn)在相關(guān)文獻(xiàn)中，“薪酬問(wèn)題”也成為現(xiàn)代企業(yè)人力資源管理關(guān)注的重點(diǎn)問(wèn)題之一#65377;在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中從“工資”到“薪酬”的改變，體現(xiàn)了在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中對(duì)勞動(dòng)力內(nèi)涵及其價(jià)值認(rèn)識(shí)的根本性轉(zhuǎn)變，也是國(guó)家政府部門(mén)首次在頒布的行業(yè)準(zhǔn)則中使用“薪酬”一詞#65377;

過(guò)去幾十年間，在我國(guó)相關(guān)的法規(guī)#65380;文件中，對(duì)于勞動(dòng)者所獲取的勞動(dòng)報(bào)酬一直沿用“工資”這一概念#65377;企業(yè)用工除了承擔(dān)必要的勞動(dòng)報(bào)酬外，還必須負(fù)擔(dān)職工福利方面的義務(wù)，即職工福利費(fèi)#65377;工資與福利費(fèi)構(gòu)成了企業(yè)用工所付出的成本#65377;

(一) 原制度中職工工資與福利費(fèi)規(guī)定

1. 工資#65377;1995年1月1日起執(zhí)行的《工資支付暫行規(guī)定》第三條規(guī)定:工資是指用人單位依據(jù)勞動(dòng)合同的規(guī)定，以各種形式支付給勞動(dòng)者的工資報(bào)酬#65377;即工資是勞動(dòng)的報(bào)酬#65377;《中華人民共和國(guó)勞動(dòng)法》第四十七條規(guī)定:用人單位根據(jù)本單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)和經(jīng)濟(jì)效益，依法自主確定本單位的工資分配方式和工資水平#65377;國(guó)家統(tǒng)計(jì)局于1990年1月1日發(fā)布執(zhí)行的《關(guān)于工資總額組成的規(guī)定》第四條明確了工資總額由下列6個(gè)部分組成:①計(jì)時(shí)工資;②計(jì)件工資;③獎(jiǎng)金;④津貼和補(bǔ)貼;⑤加班加點(diǎn)工資;⑥特殊情況下支付的工資#65377;2000年，隨著有關(guān)部門(mén)關(guān)于住房改革辦法的出臺(tái)，規(guī)定將按一定標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放的住房補(bǔ)貼隨職工工資進(jìn)入企業(yè)的成本費(fèi)用#65377;即工資總額中又加入了第七項(xiàng)內(nèi)容:按月發(fā)放的住房補(bǔ)貼#65377;

2. 福利費(fèi)#65377;對(duì)于企業(yè)用工應(yīng)承擔(dān)的福利方面的義務(wù)，原制度規(guī)定了職工福利費(fèi)有兩方面的資金來(lái)源:按工資總額14%從費(fèi)用中提取的職工福利費(fèi)和按稅后利潤(rùn)5%～10%提取的法定公益金#65377;在計(jì)算14%的職工福利費(fèi)時(shí)，應(yīng)從上述工資總額中扣除住房補(bǔ)貼，計(jì)提的福利費(fèi)作為企業(yè)流動(dòng)負(fù)債核算#65377;而法定公益金在會(huì)計(jì)核算上則作為所有者權(quán)益#65377;

職工福利費(fèi)主要用于職工的醫(yī)藥費(fèi)(包括企業(yè)參加職工醫(yī)療保險(xiǎn)交納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi))#65380;醫(yī)護(hù)人員工資#65380;醫(yī)務(wù)經(jīng)費(fèi)#65380;職工因公負(fù)傷赴外地就醫(yī)路費(fèi)#65380;職工生活困難補(bǔ)助#65380;職工浴室#65380;理發(fā)室#65380;幼兒園#65380;托兒所人員的工資等;法定公益金主要用于集體福利設(shè)施#65377;因住房貨幣化政策的實(shí)施，企業(yè)不再承建集體福利設(shè)施，法定公益金在2006年1月1日起施行的《中華人民共和國(guó)公司法》中予以取消#65377;

可以看出，在我國(guó)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變的過(guò)程中，相關(guān)規(guī)定帶有較多計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的痕跡#65377;在實(shí)際執(zhí)行過(guò)程中，為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展的需要，不斷地對(duì)相關(guān)規(guī)定進(jìn)行修補(bǔ)，造成管理部門(mén)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，會(huì)計(jì)核算與統(tǒng)計(jì)口徑不一致，實(shí)際運(yùn)用難度增加的局面#65377;

(二)新準(zhǔn)則中職工薪酬規(guī)定

新準(zhǔn)則按現(xiàn)代人力資源理論及國(guó)際通行做法，將職工所獲報(bào)酬及企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的職工福利費(fèi)均納入職工薪酬中#65377;新準(zhǔn)則第二條將職工薪酬定義為“是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出”#65377;包括:①職工工資#65380;獎(jiǎng)金#65380;津貼和補(bǔ)貼;②職工福利費(fèi);③醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)#65380;養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)#65380;失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)#65380;工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi);④住房公積金;⑤工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi);⑥非貨幣性福利;⑦因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償;⑧其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出#65377;

顯然，“職工薪酬”概念比原制度中的“職工工資及福利費(fèi)”概念寬泛許多#65377;它既有企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而直接支付給職工的報(bào)酬，又將原制度中已有的企業(yè)根據(jù)國(guó)家法規(guī)及自身發(fā)展需要而為職工付出的各類(lèi)社會(huì)保障#65380;工會(huì)經(jīng)費(fèi)#65380;職工教育經(jīng)費(fèi)等納入薪酬范圍，并首次引入了辭退福利內(nèi)容，符合現(xiàn)代企業(yè)對(duì)職工養(yǎng)老保險(xiǎn)及完善內(nèi)部管理機(jī)制#65380;激勵(lì)機(jī)制的需求#65377;

(三)“薪酬”范圍拓展引起的其他變化

1. 給付對(duì)象#65377;原制度中，由企業(yè)發(fā)放“工資”且享受企業(yè)提供“福利”待遇的均為“在職正式”職工#65377;正式職工退休后領(lǐng)取“退休金”#65377;

在新準(zhǔn)則中，“企業(yè)為職工在職期間和離職后提供的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利，提供給職工配偶#65380;子女或其他被贍養(yǎng)人的福利等”，均屬于職工薪酬#65377;其中，職工的范圍分為3類(lèi):一是指與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同的所有人員，含全職#65380;兼職和臨時(shí)職工;二是由企業(yè)正式任命的人員，如董事會(huì)成員#65380;監(jiān)事會(huì)成員等;三是在企業(yè)的計(jì)劃和控制下，雖未與企業(yè)訂立勞動(dòng)合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類(lèi)似服務(wù)的人員，也納入職工范疇，如勞務(wù)用工合同人員#65377;

可以說(shuō)，這種規(guī)定既規(guī)范了企業(yè)用工制度及承擔(dān)的用工義務(wù)，也保護(hù)了勞動(dòng)者依法獲取勞動(dòng)報(bào)酬及養(yǎng)老保障的權(quán)利#65377;

2. 給付時(shí)間#65377;原制度中工資及退休金一般是按月領(lǐng)取;新準(zhǔn)則中的職工薪酬，既有分期給付的，如工資#65380;獎(jiǎng)金#65380;津貼和補(bǔ)貼，也有一次性給付的，如有關(guān)補(bǔ)償和辭退福利#65377;

3. 給付形式#65377;勞動(dòng)部印發(fā)的《工資支付暫行規(guī)定》第五條明確規(guī)定“工資應(yīng)當(dāng)以法定貨幣支付#65377;不得以實(shí)物及有價(jià)證券替代貨幣支付”#65377;在新準(zhǔn)則中，企業(yè)給予職工的報(bào)酬可以是貨幣薪酬，也可以是非貨幣薪酬#65377;如企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工#65377;

對(duì)于以股份作為職工薪酬的，適用于第11號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《股份支付》;作為企業(yè)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)補(bǔ)充的企業(yè)年金基金，因其獨(dú)特的運(yùn)作方式及會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)，適用于第10號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則《企業(yè)年金基金》#65377;

二#65380; 職工薪酬確認(rèn)與計(jì)量的變化

原制度中規(guī)定，將應(yīng)付工資和應(yīng)付福利費(fèi)確認(rèn)為負(fù)債時(shí)應(yīng)按受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)成本#65377;其他各項(xiàng)“保險(xiǎn)費(fèi)”和工會(huì)經(jīng)費(fèi)#65380;職工教育經(jīng)費(fèi)全部計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，且計(jì)提基礎(chǔ)與計(jì)提比例國(guó)家均有統(tǒng)一規(guī)定;新準(zhǔn)則則明確要求，將應(yīng)付職工薪酬確認(rèn)為負(fù)債時(shí)，首先選擇按受益對(duì)象分別計(jì)入各項(xiàng)資產(chǎn)成本，少數(shù)無(wú)法分清受益對(duì)象的項(xiàng)目才計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用#65377;比較而言，新準(zhǔn)則擴(kuò)大了職工薪酬項(xiàng)目中計(jì)入資產(chǎn)成本的內(nèi)容，更加符合“誰(shuí)受益誰(shuí)承擔(dān)”原則#65377;

根據(jù)新準(zhǔn)則中職工薪酬的定義，可將其分為職工為企業(yè)提供服務(wù)期間的薪酬和辭退福利#65377;

(一) 職工為企業(yè)提供服務(wù)期間的薪酬確認(rèn)與計(jì)量

1. 確認(rèn)原則#65377;在職工為企業(yè)提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期間，企業(yè)應(yīng)根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，將應(yīng)確認(rèn)的職工薪酬(包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬#65377;

2. 計(jì)量原則#65377;根據(jù)職工提供服務(wù)的受益對(duì)象，分下列情況處理:①應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品#65380;提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本#65377;②應(yīng)由在建工程#65380;無(wú)形資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，計(jì)入建造固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)成本#65377;③計(jì)量應(yīng)付職工薪酬時(shí)，國(guó)家規(guī)定了計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例的，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提#65377;沒(méi)有規(guī)定計(jì)提基礎(chǔ)和計(jì)提比例的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)和實(shí)際情況，合理預(yù)計(jì)當(dāng)期應(yīng)付職工薪酬#65377;如新準(zhǔn)則取消了按14%比例計(jì)提職工福利費(fèi)的規(guī)定#65377;當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額大于預(yù)計(jì)金額的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)提應(yīng)付職工薪酬;當(dāng)期實(shí)際發(fā)生金額小于預(yù)計(jì)金額的，應(yīng)當(dāng)沖回多提的應(yīng)付職工薪酬#65377;對(duì)于在職工提供服務(wù)的會(huì)計(jì)期末以后一年以上到期的應(yīng)付職工薪酬，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以應(yīng)付職工薪酬折現(xiàn)后的金額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益;應(yīng)付職工薪酬金額與其折現(xiàn)后金額相差不大的，也可按照未折現(xiàn)金額計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益#65377;④企業(yè)以其自產(chǎn)產(chǎn)品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，按照該產(chǎn)品的公允價(jià)值， 計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬#65377;⑤將企業(yè)擁有的房屋等資產(chǎn)無(wú)償提供給職工使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將該住房每期應(yīng)計(jì)提的折舊計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，同時(shí)確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬#65377;⑥租賃住房等資產(chǎn)供職工無(wú)償使用的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)受益對(duì)象，將每期應(yīng)付的租金計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益，并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬#65377;難以認(rèn)定受益對(duì)象的非貨幣性福利，直接計(jì)入當(dāng)期損益和應(yīng)付職工薪酬#65377;

(二)辭退福利的確認(rèn)與計(jì)量

辭退福利是根據(jù)我國(guó)社會(huì)發(fā)展的實(shí)際情況而加入職工薪酬中的新內(nèi)容#65377;

《職工薪酬》準(zhǔn)則指南明確辭退福利包括:①職工勞動(dòng)合同到期前，不論職工本人是否愿意，企業(yè)決定解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系而給予的補(bǔ)償;②職工勞動(dòng)合同到期前，為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而給予的補(bǔ)償，職工有權(quán)選擇繼續(xù)在職或接受補(bǔ)償離職#65377;

1. 確認(rèn)原則#65377;新準(zhǔn)則第六條規(guī)定:企業(yè)在職工勞動(dòng)合同到期之前解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系，或者為鼓勵(lì)職工自愿接受裁減而提出給予補(bǔ)償?shù)慕ㄗh，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予補(bǔ)償而產(chǎn)生的預(yù)計(jì)負(fù)債，同時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益:①企業(yè)已經(jīng)制訂正式的解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或提出自愿裁減建議，并即將實(shí)施#65377;②企業(yè)不能單方面撤回解除勞動(dòng)關(guān)系計(jì)劃或裁減建議#65377;

2. 計(jì)量原則#65377;新準(zhǔn)則第六條規(guī)定，企業(yè)辭退計(jì)劃或建議應(yīng)按擬解除勞動(dòng)關(guān)系或裁減的職工所在部門(mén)#65380;職位及數(shù)量，根據(jù)有關(guān)規(guī)定按工作類(lèi)別或職位確定的解除勞動(dòng)關(guān)系或裁減補(bǔ)償金額#65377;①對(duì)于職工沒(méi)有選擇權(quán)的辭退計(jì)劃，應(yīng)當(dāng)根據(jù)辭退計(jì)劃條款規(guī)定的擬解除勞動(dòng)關(guān)系的職工數(shù)量#65380;每一職位的辭退補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)等，計(jì)提應(yīng)付職工薪酬#65377;②對(duì)于自愿接受裁減的建議，應(yīng)當(dāng)預(yù)計(jì)將會(huì)接受裁減建議的職工數(shù)量，根據(jù)預(yù)計(jì)的職工數(shù)量和每一職位的辭退補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)等，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》規(guī)定，計(jì)提應(yīng)付職工薪酬#65377;③符合準(zhǔn)則規(guī)定的應(yīng)付職工薪酬確認(rèn)條件#65380;實(shí)質(zhì)性辭退工作在一年內(nèi)完成#65380;但付款時(shí)間超過(guò)一年的辭退福利，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率，以折現(xiàn)后的金額計(jì)量應(yīng)付職工薪酬#65377;

三#65380; 會(huì)計(jì)報(bào)表列示與披露的變化

原會(huì)計(jì)制度只在資產(chǎn)負(fù)債表中列示“應(yīng)付工資”和“應(yīng)付福利費(fèi)”項(xiàng)目，并無(wú)信息披露的明確要求;新準(zhǔn)則除了要求在資產(chǎn)負(fù)債表中列示“應(yīng)付職工薪酬”這項(xiàng)負(fù)債外，還明確規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露與職工薪酬有關(guān)的下列信息:①應(yīng)當(dāng)支付給職工的工資#65380;獎(jiǎng)金#65380;津貼和補(bǔ)貼，及其期末應(yīng)付未付金額#65377;②應(yīng)當(dāng)為職工繳納的醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)#65380;養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)#65380;失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)#65380;工傷保險(xiǎn)費(fèi)和生育保險(xiǎn)費(fèi)等社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)，及其期末應(yīng)付未付金額#65377;③應(yīng)當(dāng)為職工繳存的住房公積金，及其期末應(yīng)付未付金額#65377;④為職工提供的非貨幣性福利，及其計(jì)算依據(jù)#65377;⑤應(yīng)當(dāng)支付的因解除勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償，及其期末應(yīng)付未付金額#65377;⑥其他職工薪酬#65377;第八條因自愿接受裁減建議的職工數(shù)量#65380;補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)等不確定而產(chǎn)生的或有負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》披露#65377;

《職工薪酬》準(zhǔn)則與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)《企業(yè)年金基金》準(zhǔn)則#65380;第11號(hào)《股份支付》準(zhǔn)則和第13號(hào)《或有事項(xiàng)》準(zhǔn)則共同構(gòu)成了現(xiàn)代企業(yè)制度下職工薪酬核算規(guī)范體系#65377;本文限于篇幅，未涉及其中關(guān)于職工薪酬的具體內(nèi)容#65377;

主要參考文獻(xiàn)

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