[摘 要] 本文比較了國際財務報告準則#65380;美國公認會計原則和中國會計準則關于無形資產核算的10個方面內容，發(fā)現它們除在無形資產攤銷方面相同之外，其他有關無形資產范圍#65380;定義#65380;計量#65380;重估#65380;減值等方面都不相同#65377;相對來說，中國無形資產會計準則與國際會計準則較為相近，與美國相差較遠#65377;

[關鍵詞] 無形資產會計;比較;美國會計準則;國際會計準則;中國會計準則

[中圖分類號]F230[文獻標識碼]A[文章編號]1673-0194(2007)10-0024-03

無形資產會計涉及無形資產的界定#65380;確認#65380;計量#65380;攤銷#65380;減值準備等問題#65377;本文就國際財務報告準則(IFRS)#65380;美國公認會計原則(US GAAP)和中國會計準則關于無形資產核算的最新規(guī)定作簡要比較#65377;就這些內容來說，其重要程度會因公司經營性質#65380;公司所在行業(yè)#65380;所選擇會計政策等因素而有所不同，因此要充分理解它們之間的異同點，需要參考相關的會計準則和國家規(guī)章#65377;比較基礎:FAS142——商譽和無形資產，及與其相關準則#65380;公告和解釋;IAS38，及與其相關準則和解釋;中國企業(yè)會計準則第6號——無形資產(ASB6)#65380;第8號——資產減值(ASB8)#65377;

1. 范圍比較#65377;FAS142，適用于自創(chuàng)商譽，有確定壽命的不可辨認無形資產，自創(chuàng)的可辨認無形資產和其他無形資產;不適用于金融資產，遞延所得稅，礦產權，以及礦產#65380;石油#65380;天然氣和類似非再生性資源的勘探支出或開發(fā)和采掘支出等#65377;IAS38，應適用于所有企業(yè)除以下各項之外的無形資產的會計核算:金融資產;礦產權，以及礦產#65380;石油#65380;天然氣和類似非再生性資源的勘探支出或開發(fā)和采掘支出;保險公司與保單持有人之間簽訂的合同所產生的無形資產;遞延所得稅資產和租賃;合并商譽#65377;合并商譽在IFRS3中規(guī)范#65377;ASB6，適用于企業(yè)除以下各項之外的無形資產的會計核算:作為投資性房地產的土地使用權;企業(yè)合并中形成的商譽;石油天然氣礦區(qū)權益#65377;

2. 無形資產定義比較#65377;FAS142，沒有實物形態(tài)的資產#65377;IAS38，無形資產是指為用于商品或勞務的生產或供應#65380;出租給其他單位#65380;或為管理目的而持有的#65380;沒有實物形態(tài)的可辨認資產#65377;IAS38認為，可分性不是可辨認性的必要條件，因為企業(yè)可按其他方式辨認資產#65377;如果無形資產是與一組資產一起獲得的，那么交易中可能包括法定權利的轉移，這可使企業(yè)辨認該無形資產#65377;類似地，如果內部項目的目的是為企業(yè)創(chuàng)造法定權利，那么這些權利的性質可能有助于企業(yè)辨認潛在的#65380;內部產生的無形資產#65377;此外，即使某資產只能與其他資產一起產生未來經濟利益，如果企業(yè)可以辨認該資產引起的未來經濟利益，那么該資產也是可辨認的#65377;ASB6，無形資產是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產#65377;資產滿足下列條件之一的，符合無形資產定義中的可辨認性標準:能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同#65380;資產或負債一起，用于出售#65380;轉移#65380;授予許可#65380;租賃或者交換;源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業(yè)或其他權利和義務中轉移或者分離#65377;在這3個準則中，無形資產定義不完全相同#65377;

3. 無形資產確認比較#65377;無形資產確認是指將符合無形資產確認條件的項目，作為企業(yè)的無形資產加以記錄并將其列入企業(yè)資產負債表#65377;FAS142，符合FASB第5號概念框架第67段關于資產確認標準的無形資產，確認為無形資產#65377;IAS38，將某項目確認為無形資產要求企業(yè)能證明該項目滿足以下條件:無形資產的定義;當且僅當滿足以下條件時，無形資產應予確認:歸屬于該資產的未來經濟利益很可能流入企業(yè);該資產的成本可以可靠地計量#65377;ASB6與IAS38相同#65377;ASB6規(guī)定，無形資產在滿足以下兩個條件時，企業(yè)才能加以確認:與該無形資產有關的經濟利益很可能流入企業(yè);該無形資產的成本能夠可靠地計量#65377;也就是說，某個項目要確認為無形資產，首先必須符合無形資產的定義，其次還要符合以上兩項條件#65377;在這3個準則中，無形資產確認標準完全相同#65377;

4. 研究開發(fā)成本初始確認比較#65377;FAS142，研究開發(fā)成本初始費用化處理，但一些網站開發(fā)成本和與開發(fā)內部使用軟件相關的成本除外#65377;IAS38，研究階段支出應在其發(fā)生時確認為費用#65377;在開發(fā)階段，當且僅當企業(yè)可證明以下所有各項時，開發(fā)產生的支出應確認為無形資產:使用或銷售，完成該無形資產在技術上可行;有意完成該無形資產并使用或銷售它;有能力使用或銷售該無形資產;該無形資產可以產生可能未來經濟利益#65377;其中，企業(yè)應證明存在無形資產輸出的市場(即不只是交易無形資產的市場)或無形資產本身的市場(即單純的無形資產市場);如果該無形資產將在內部使用，那么應證明該無形資產的有用性;為完成該無形資產開發(fā)，并使用或銷售該無形資產，有足夠的技術#65380;財務資源和其他資源的支持;對歸屬于該無形資產開發(fā)階段的支出，可以可靠地計量#65377;ASB6，與IAS38相同#65377;ASB6規(guī)定，企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益#65377;企業(yè)內部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足下列條件的，才能確認為無形資產:完成該無形資產以使其能夠使用或出售在技術上具有可行性;具有完成該無形資產并使用或出售的意圖;無形資產產生經濟利益的方式，包括能夠證明運用該無形資產生產的產品存在市場或無形資產自身存在市場，無形資產將在內部使用的，應當證明其有用性;有足夠的技術#65380;財務資源和其他資源支持，以完成該無形資產的開發(fā)，并有能力使用或出售該無形資產;歸屬于該無形資產開發(fā)階段的支出能夠可靠地計量#65377;

5. 在合并中取得的研究開發(fā)費用初始確認比較#65377;根據IFRS3 ，購買研制中的研究開發(fā)項目可以確認為一項購買的，且有使用年限的無形資產，需要攤銷;或者，如果不可以單獨計量，則作為商譽的一部分，不需要攤銷，但要每年進行減值測試#65377;FAS141，把購買研制中的研究開發(fā)項目費用化來處理，FASB正在考慮是否采用IASB的方法#65377;ASB6，沒有類似規(guī)定#65377;

6. 內部形成無形資產比較#65377;FAS142，內部形成符合條件的項目可確認為無形資產#65377;IAS38，內部自創(chuàng)商譽，內部產生的商標#65380;刊頭#65380;報刊名#65380;客戶名單和本質上類似的項目不應確認為無形資產#65377;ASB6，與IAS38相同#65377;企業(yè)自創(chuàng)商譽以及內部產生的品牌#65380;報刊名等，不應確認為無形資產#65377;

7. 無形資產重估比較#65377;FAS142，無形資產以公允價值計量，但通常不可以重估#65377;IAS38，初始確認后，無形資產應以其成本減去累計攤銷額和累計減值損失后的余額作為其賬面余額#65377;或者，初始確認后，無形資產應以重估價作為其賬面金額，即其重估日的公允價值減去隨后發(fā)生的累計攤銷和隨后發(fā)生的累計損失后的余額#65377;為進行重估，公允價值參考活躍的市場予以確定#65377;重估應足夠頻繁地進行，以使賬面金額不會重大地背離資產負債表日運用公允價值確定的賬面金額#65377;ASB6，沒有類似規(guī)定#65377;

8. 無形資產攤銷比較#65377;FAS142#65380;IAS38和ASB6，都把無形資產分為使用壽命為有限的和使用壽命不確定的兩類#65377;使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統(tǒng)合理攤銷#65377;企業(yè)攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止#65377;企業(yè)選擇的無形資產攤銷方法，應當反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式#65377;無法可靠確定預期實現方式的，應當采用直線法攤銷#65377;無形資產的攤銷金額一般應當計入當期損益，其他會計準則另有規(guī)定的除外#65377;企業(yè)至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核#65377;無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應當改變攤銷期限和攤銷方法#65377;使用壽命不確定的無形資產不應攤銷#65377;企業(yè)應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核#65377;如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，并按規(guī)定處理#65377;

9. 無形資產減值比較#65377;FAS142，如果資產的賬面價值超過其預期未來現金流量總額(不需要折現)，表明資產存在減值跡象，則必須進行詳細的減值計算#65377;IFRS，當表明資產存在減值跡象，必須進行詳細的減值計算，如果資產的賬面價值超過資產的使用價值(資產預期未來現金流量的折現值)和公允價值減銷售成本的較高者則發(fā)生減值#65377;ASB8，資產存在減值跡象的，應當估計其可收回金額#65377;可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定#65377;資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值，只要有一項超過了資產的賬面價值，就表明資產沒有發(fā)生減值，不需再估計另一項金額#65377;可收回金額的計量結果表明，資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備#65377;

10. 無形資產剩余價值計量比較#65377;IFRS，在假定資產已經使用完畢，且符合其使用年限結束時的預期狀況的情況下，以資產目前的凈銷售價格計量#65377;FAS142，資產剩余價值計量通常是資產未來處置時預期收入的折現值#65377;ASB8，資產剩余價值計量以可收回金額為基礎#65377;

結論#65377;本文比較了國際財務報告準則#65380;美國公認會計原則和中國會計準則關于無形資產核算的10個方面內容，發(fā)現在這3套準則之間還存在不少差異#65377;它們除了在無形資產攤銷方面相同之外，其他有關無形資產范圍#65380;定義#65380;計量#65380;重估#65380;減值方面都不相同#65377;中國會計準則與國際會計準則都不包括自創(chuàng)商譽，而美國則包括自創(chuàng)商譽;對于研究開發(fā)費用，初始計量時，美國要求費用化，而中國與國際會計準則則把研究費用費用化，開發(fā)費用資本化;無形資產剩余價值計量方面，美國按折現值來計量，國際會計準則按凈銷售價格計量，中國則按可收回金額計量;國際會計準則有無形資產重估要求，而中國和美國則無此規(guī)定#65377;相對來說，中國無形資產會計準則與國際會計準則較為相近，與美國相差較遠#65377;