隨著網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)、大數(shù)據(jù)工程飛速發(fā)展，數(shù)據(jù)透明化使得以往企業(yè)不合規(guī)的操作無所遁形，與之相應(yīng)的稅務(wù)風(fēng)險也成為亟待解決的重大問題。稅務(wù)風(fēng)險對于民營企業(yè)來說，影響重大，能否很好地對其管理和應(yīng)對，對于企業(yè)健康持續(xù)經(jīng)營尤為關(guān)鍵。隨著金稅工程的不斷推進與完善，尤其是金稅四期的上線，體現(xiàn)出稅務(wù)監(jiān)管越來越嚴格。在這種時代趨勢之下，民營企業(yè)要加強自身稅務(wù)風(fēng)險分析與應(yīng)對，積極從業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)和財務(wù)環(huán)節(jié)來應(yīng)對稅務(wù)風(fēng)險，才能為企業(yè)長久經(jīng)營提供保障。

一、金稅四期下的監(jiān)管趨勢

金稅工程不斷演進，我國國家稅收征管模式也逐步從“以票控稅”轉(zhuǎn)向“以數(shù)治稅”，企業(yè)稅務(wù)管理模式和稅務(wù)數(shù)據(jù)處理方式隨之改變。面對外部環(huán)境的改變，尤其是民營企業(yè)，由于自身業(yè)務(wù)不規(guī)范、核算不健全等局限性，更加要提前自查自身存在的稅務(wù)風(fēng)險，提前找到應(yīng)對的方法。

（一）以“互聯(lián)網(wǎng)+稅務(wù)”和大數(shù)據(jù)為依托，挖掘企業(yè)與個人綜合信息，建立風(fēng)險評估和合規(guī)遵從體系

根據(jù)《金融機構(gòu)大額交易和可疑交易報告管理辦法》（中國人民銀行令〔2016〕第3號）規(guī)定，“金融機構(gòu)發(fā)現(xiàn)或者有合理理由懷疑客戶、客戶的資金或者其他資產(chǎn)、客戶的交易或者試圖進行的交易與洗錢、恐怖融資等犯罪活動相關(guān)的，不論所涉資金金額或者資產(chǎn)價值大小，應(yīng)當提交可疑交易報告。”此外，關(guān)于大額現(xiàn)金交易，金融機構(gòu)也應(yīng)當向中國人民銀行報告。國家稅務(wù)系統(tǒng)會根據(jù)企業(yè)納稅信息、個人與企業(yè)之間的大額現(xiàn)金交易情況來挖掘企業(yè)存在的稅務(wù)問題。這就意味著稅務(wù)監(jiān)管向著三百六十度無死角的方向發(fā)展，企業(yè)的交易，無論是企業(yè)之間還是企業(yè)與個人之間的交易變得透明化，尤其是企業(yè)的異常大額現(xiàn)金交易，更是被關(guān)注的重點對象。

（二）企業(yè)財務(wù)報表信息和所得稅申報關(guān)系綜合比對，將財務(wù)報表分析作為發(fā)現(xiàn)涉稅事項和風(fēng)險的邏輯起點

我們所說的金稅四期，其核心實際上就是全電發(fā)票。2022年2月份中國稅務(wù)網(wǎng)發(fā)表了一篇文章《“金稅”之路，他們共同走過——國家稅務(wù)總局發(fā)票電子化改革（金稅四期）試點工作組番禺基地側(cè)記》中提到“從2019年開始頂層設(shè)計到2021年12 月1日成功開出全國首張全面數(shù)字化電子發(fā)票（以下簡稱‘全電發(fā)票’）并圓滿完成監(jiān)管和售票全流程，發(fā)票電子化改革（金稅四期）試點工作取得階段性勝利?！比姲l(fā)票開具、報銷、入賬、檔案、存儲等環(huán)節(jié)全部電子化，實現(xiàn)了發(fā)票的“即時開具、即時交付、即時查驗”。這種情況下，企業(yè)的各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)都被監(jiān)控，以前財務(wù)信息申報與所得稅不匹配的情況很容易暴露無遺，再加上建立各部委、人民銀行等參與機構(gòu)之間通道的打通，使得信息高度共享，很容易根據(jù)比對信息發(fā)現(xiàn)企業(yè)不合法合規(guī)的業(yè)務(wù)活動，使得企業(yè)以前潛在的稅務(wù)風(fēng)險轉(zhuǎn)變?yōu)榇_定事項。

（三）建立綜合全面的指標預(yù)警體系，同時包含財務(wù)指標和非財務(wù)指標，并對各不同稅種進行聯(lián)動式分析，發(fā)現(xiàn)異常，尋找風(fēng)險突破口

金稅四期預(yù)警指標不僅僅是企業(yè)申報的財務(wù)數(shù)據(jù)和納稅情況進行分析比對，還增加了非稅以及其他監(jiān)管部門的信息，另外隨著大數(shù)據(jù)等技術(shù)的應(yīng)用和成熟，稅務(wù)監(jiān)管方式更加智能化了。如果說金稅三期是讓發(fā)票“聯(lián)網(wǎng)”，那么金稅四期則是讓更多維度的涉稅數(shù)據(jù)“上云”，云端涉及面全而廣，以極快的效率發(fā)現(xiàn)問題。

二、實務(wù)中常見的稅務(wù)風(fēng)險及思考

在實際工作中，并不是完全遵照稅法的要求就不存在稅務(wù)風(fēng)險。稅務(wù)風(fēng)險可以分為理論風(fēng)險和實際風(fēng)險。理論風(fēng)險指的是稅法文件中明文規(guī)定不得進行某項行為，實際風(fēng)險是稅法文件中并未禁止，但是在實際操作中稅務(wù)機關(guān)高頻關(guān)注和重視的行為。下面就介紹一般實務(wù)中常見的理論風(fēng)險和實際風(fēng)險，并對如何化解風(fēng)險做出思考。

（一）交易價格不合理導(dǎo)致的稅務(wù)風(fēng)險

交易價格不合理主要考慮的是企業(yè)所得稅收入確認金額是否符合稅法規(guī)定。實務(wù)中有些企業(yè)為了少交稅等目的，把貨物以明顯低于市場價格銷售給關(guān)聯(lián)方。這種行為被稅務(wù)局發(fā)現(xiàn)，會責(zé)令調(diào)整為市場價格，按照市場價格補繳稅款。財稅〔2016〕36號附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（以下簡稱《辦法》）現(xiàn)行有效部分第四十四條規(guī)定，納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生《辦法》第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)確定銷售額。是否有辦法既可以減少企業(yè)稅務(wù)負擔(dān)，又可以應(yīng)對稅務(wù)局的檢查而不造成企業(yè)補繳稅款的后果呢？

根據(jù)《辦法》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的交易要滿足兩個條件：價格明顯偏離正常價格范圍和不具有合理的商業(yè)目的，我們可以從這兩個角度入手。首先價格明顯偏離正常價格范圍是一個定性的描述，稅法中沒有明確的定量規(guī)定，需要從其他法律法規(guī)中借鑒。最高人民法院關(guān)于適用《中華人民共和國合同法》若干問題的解釋（二）目前已經(jīng)廢止，但我們還是能從中獲得一些啟發(fā)。其中第七十四條規(guī)定的明顯不合理的價格做了這樣的規(guī)定“轉(zhuǎn)讓價格達不到交易時交易地的指導(dǎo)價或者市場交易價百分之七十的，一般可以視為明顯不合理的低價；對轉(zhuǎn)讓價格高于當?shù)刂笇?dǎo)價或者市場交易價百分之三十的，一般可以視為明顯不合理的高價。”由此可見，我們企業(yè)在進行交易價格確定的時候，不能過于為了少繳納稅款而以不合理的價格進行交易。首先依法納稅是我們納稅人光榮的義務(wù)，在考慮企業(yè)業(yè)務(wù)實際情況的同時，要把價格合理化，也就是說，價格偏低或者偏高不能明顯不合理，而合理是要有恰當?shù)纳虡I(yè)理由。這方面延申，也就意味著企業(yè)要對商業(yè)模式進行創(chuàng)新。只有在這兩方面做好準備，面對稅務(wù)稽查的時候，才能游刃有余的解釋過去，從而消除這方面的稅務(wù)風(fēng)險。

（二）資金往來潛在的稅務(wù)風(fēng)險

1.企業(yè)之間無償拆借。企業(yè)間借款，如果是無償拆借，即借出方不收利息，在理論層面不存在風(fēng)險，但是在實際操作過程中是存在稅務(wù)風(fēng)險的。理論上，根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2017年第6號文的第三十八條規(guī)定，實際稅負相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或者間接導(dǎo)致國家總體稅收收入的減少，原則上不作特別納稅調(diào)整。借出資金方如果不收取利息，不確認利息收入，那么可能導(dǎo)致資金借出方所在地的稅務(wù)機關(guān)減少了稅款的收入；資金使用方對應(yīng)少扣除了成本費用，那么其所在地的稅務(wù)機關(guān)可以看做是相應(yīng)的“多”征收了稅款，但是并沒有導(dǎo)致國家總體稅收收入的減少，理論上來講是不存在稅務(wù)風(fēng)險的，是有法可依的。而在實際中，主要是指異地的兩個企業(yè)之間的大額借款，如果不收取利息，資金借出方所在地稅務(wù)機關(guān)有權(quán)要求調(diào)整。根據(jù)是《企業(yè)所得稅法》第四十一條的規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按合理方法調(diào)整。因此，如果企業(yè)要進行大額拆借，尤其是歸屬于不同稅務(wù)機關(guān)管轄的企業(yè)，一定要注意。由此可見，很多稅務(wù)上的理論風(fēng)險和實際風(fēng)險，源自于不同的法律依據(jù)，而這些法律依據(jù)實際上也并不矛盾。

2.企業(yè)內(nèi)部資金拆借?，F(xiàn)實廣泛存在這樣的情況，集團母公司向金融機構(gòu)統(tǒng)借統(tǒng)貸，集團內(nèi)企業(yè)按一定的程序申請使用，并將利息支付給集團公司。這里要注意三點：一是集團母公司要直接向金融機構(gòu)借款；二是集團把借入的款向下借給子公司收取利息時，不能增加任何費用；三是不能搞平均，就是子公司都是按照統(tǒng)借統(tǒng)貸的利息率收取利息，不能隨意分攤利息。這種情況下，母公司的利息收入是免增值稅的，道理上講集團內(nèi)公司按同期銀行貸款利率將利息支付給集團母公司，由集團母公司統(tǒng)一與金融機構(gòu)結(jié)算，沒有進項也沒有銷項。如果母公司把款項向下借給子公司，在統(tǒng)借統(tǒng)貸的利息之上收取費用，或者不按照統(tǒng)借統(tǒng)貸的利息率向各個借款子公司收取利息而是隨意分攤，那么母公司收取的利息要全額繳納增值稅。

與金融機構(gòu)的統(tǒng)借統(tǒng)貸之外，集團內(nèi)部公司最好不要存在三角債，否則會出現(xiàn)重復(fù)納稅，導(dǎo)致企業(yè)遭受損失。例如母公司借款給子公司甲，如果另一家子公司乙也存在借款需求，最好向母公司借款，不要直接向甲借款。因為利息費用增值稅進項稅是不可以抵扣的，而銷項稅要正常繳納。

3.企業(yè)與個人的資金往來。關(guān)于企業(yè)和個人之間的借款，主要風(fēng)險點在于股東向企業(yè)借款，長期掛賬不歸還。雖然我國民法典里并沒有規(guī)定個人向企業(yè)借款的期限為一年，但是稅法上規(guī)定，股東向公司借款，超過一年就要視同分紅，按照20%的稅率代扣代繳股東的個人所得稅。實務(wù)中存在的做法是，股東年底將借款歸還公司，然后再借，這種情況有很大風(fēng)險被稅務(wù)機關(guān)認定為企業(yè)向股東分紅。

（三）所得稅扣除憑證的風(fēng)險

1.所得稅前扣除憑證的必要性及風(fēng)險。國家稅務(wù)總局公告2018年第28號第九條規(guī)定，企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項目屬于增值稅應(yīng)稅項目（以下簡稱“應(yīng)稅項目”）的，對方為已辦理稅務(wù)登記的增值稅納稅人，其支出以發(fā)票（包括按照規(guī)定由稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票）作為稅前扣除憑證。由此對應(yīng)到實務(wù)工作中，必須憑票稅前扣除的關(guān)鍵判斷點之一是看上游企業(yè)是否要交增值稅。例如企業(yè)A和企業(yè)B進行交易，交易未進行但是B公司違約了并且取消了交易，按照合同規(guī)定B向A支付了違約金，那么B在企業(yè)所得稅匯算清繳的時候，支付給A的違約金是否需要發(fā)票才能稅前扣除呢？根據(jù)案例描述我們知道，A企業(yè)收到違約金是要記入營業(yè)外收入的，不交增值稅，因此B不需要發(fā)票，在企業(yè)所得稅前可以直接扣除。如果雖然B違約了，但是A與B的交易完成了，B向A支付貨款和違約金，那么這種情況下，A收到的違約金在稅法角度是價外費用，正常情況下 A要以貨款和違約金合計向B開具發(fā)票，收到發(fā)票的B 對應(yīng)的違約金才能在企業(yè)所得稅前扣除。如果A只就貨物部分向B開具了發(fā)票，但是違約金沒有開票，那么企業(yè)所得稅前對于違約金部分B就不能扣除。

國家稅務(wù)總局公告2018年第28號第九條還規(guī)定，如果銷售方為依法無需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營業(yè)務(wù)的個人，其支出以稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項目、收款金額等相關(guān)信息。但是這種情況在實際工作中很難執(zhí)行。試想，一個公司食堂的采購人員去菜市場采購員工午餐所需蔬菜，賣菜的大爺可能都記不清自己的身份證號，總不能不提供身份證號就不買他的菜。因此，對于小額零星的項目，盡量提供全所要求的收款憑據(jù)，比如收據(jù)，不做太過強制性的要求。

2.個人勞務(wù)報酬稅前扣除風(fēng)險。在實務(wù)中存在這樣的現(xiàn)象，一個人A在一個單位任職受雇的同時還利用業(yè)余時間進行兼職，他在主要任職單位簽勞動合同，在兼職單位簽勞務(wù)合同。那么對于兼職單位來講，要給A發(fā)勞務(wù)報酬，個人所得稅按照勞務(wù)報酬申報，那么對于這部分勞務(wù)報酬，該單位能不能在企業(yè)所得稅前扣除呢？有一些企業(yè)認為只要按勞務(wù)報酬申報個人所得稅，這部分就可以在企業(yè)所得稅前扣除，這種做法是存在風(fēng)險的。如果A取得的勞務(wù)報酬超過起征點，就應(yīng)當向?qū)?yīng)的稅務(wù)局提出代開增值稅發(fā)票的申請，并將開具好的發(fā)票交給兼職的企業(yè)，企業(yè)根據(jù)發(fā)票進行企業(yè)所得稅前扣除。關(guān)于個人提供勞務(wù)增值稅起征點的規(guī)定見《關(guān)于修改〈中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則〉和〈中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則〉的決定》。

綜上所述，對于企業(yè)來講，要從業(yè)務(wù)端入手，分析現(xiàn)有業(yè)務(wù)不合法、不合規(guī)的地方，來逐步改正，才能在金稅四期大環(huán)境下健康的生存發(fā)展。

（四）財務(wù)報表項目中常見的稅務(wù)風(fēng)險

1.往來款項長期掛賬稅務(wù)風(fēng)險。這里主要涉及的風(fēng)險有三個方面：對外虛開發(fā)票、股東向公司借款、和對外無償借款的情況。對外虛開發(fā)票導(dǎo)致往來款項長期掛賬，實際上并不存在真實的業(yè)務(wù)，這是風(fēng)險最高的一類；股東向公司借款超過一年以上，存在的稅務(wù)風(fēng)險是會被稅務(wù)機關(guān)認定為向個人股東分紅而未代扣代繳個人所得稅；無償對外部企業(yè)提供借款，會導(dǎo)致的稅務(wù)風(fēng)險是被稅務(wù)機關(guān)要求確認利息收入補繳企業(yè)所得稅。

2.存貨的稅務(wù)風(fēng)險。存在賬實不符的情況，如果賬大于實，那么有可能存在接受虛開發(fā)票的情況；如果庫存大于賬面金額，說明成本多結(jié)轉(zhuǎn)了，企業(yè)通過這種方式減少利潤，以達到少交企業(yè)所得稅的目的。

三、稅務(wù)稽查的應(yīng)對

稅務(wù)稽查選案的一般原則是主要是以下這幾類企業(yè)：重點稅源企業(yè)或行業(yè)龍頭企業(yè)；曾被選中稽查并存在問題的企業(yè)、連續(xù)三年沒有被稅務(wù)稽查、甚至沒有進行一般質(zhì)詢的企業(yè)；被舉報的企業(yè)；檢查稽查成本較低的企業(yè)（會計憑證量少、賬務(wù)處理簡單、業(yè)務(wù)模式簡單）；常年使用兼職會計、兼職賬務(wù)代理的企業(yè)等。如果被選中稽查，稅務(wù)機關(guān)會先發(fā)自查通知書或者稅務(wù)風(fēng)險評估自查要求。這種情況下，企業(yè)可以財務(wù)部組織自己內(nèi)部自查或者請事務(wù)所來幫助檢查。自查結(jié)果和解釋反饋給稅務(wù)機關(guān)，如果被認可，那么問題解決了，如果沒有被認可，那么稅務(wù)機關(guān)會啟動調(diào)查程序。這里思路就是，對稅務(wù)機關(guān)的檢查要積極地進行準備，對稽查事項的異議進行不卑不亢的陳述，陳述的總體原則是以業(yè)務(wù)為主加法律法規(guī)的合規(guī)性為輔進行解釋。

隨著金稅四期逐步的完善，監(jiān)管必將嚴格化、標準化，規(guī)范業(yè)務(wù)流程、依法納稅才是企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展的保障，也是穩(wěn)定非公有制經(jīng)濟發(fā)展的必經(jīng)之路。

（作者單位：山西墨林會計師事務(wù)所（普通合伙））