劉靜宏

一、相關(guān)概念

（一）內(nèi)部控制質(zhì)量

COSO 發(fā)布的《內(nèi)部控制——整合框架》認為內(nèi)部控制的目標是為企業(yè)運營提供合理保證。我國內(nèi)部控制規(guī)范體系基于國際先進操作，結(jié)合我國企業(yè)的風險管理及相應(yīng)的法律法規(guī)，建立并推行了一套較為完善的規(guī)范體系，該體系由基本規(guī)范和配套指引構(gòu)成，除此之外，我國制定的《小企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》成為其有益補充。

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》將內(nèi)部控制定義為，是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的，旨在實現(xiàn)控制目標的過程。內(nèi)部控制質(zhì)量目前沒有形成共識，本文根據(jù)學者們的相關(guān)研究，將“內(nèi)部控制質(zhì)量”定義為內(nèi)部控制設(shè)計和執(zhí)行的有效性的綜合反映，即依據(jù)內(nèi)部控制制度并實施相應(yīng)的內(nèi)部控制活動，達成內(nèi)控目標的情況。

（二）企業(yè)財務(wù)績效

企業(yè)財務(wù)績效是指企業(yè)在一定經(jīng)營期間內(nèi)取得的財務(wù)成就和管控效果，表現(xiàn)為企業(yè)的盈利能力、營運能力、償債能力和成長能力等方面，體現(xiàn)了企業(yè)目標的實現(xiàn)程度和效率。其影響因素有企業(yè)外部環(huán)境、內(nèi)部資源和企業(yè)制度等方面。

重視并管理財務(wù)績效有利于促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。主要管理方法是設(shè)立績效考核指標，分為財務(wù)指標和非財務(wù)指標，財務(wù)指標能反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，一般以數(shù)字作為載體，在企業(yè)財務(wù)報告中進行披露，例如資產(chǎn)負債率等，非財務(wù)指標是定性指標，一般以文字作為載體，例如戰(zhàn)略目標、創(chuàng)新能力等。

二、煤炭企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量現(xiàn)狀

（一）內(nèi)部環(huán)境

我國絕大部分煤炭企業(yè)根據(jù)國家法規(guī)建立了較為規(guī)范的公司治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則，明確了董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層、各職能部門和生產(chǎn)部門的職責權(quán)限，形成科學有效的職責分工和制衡機制。煤炭企業(yè)依據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營特點設(shè)置了內(nèi)部機構(gòu)，明確職責權(quán)限，例如一線生產(chǎn)部門、二線輔助生產(chǎn)部門、物資采購部門及財務(wù)等職能部門。

隨著時代的發(fā)展和技術(shù)的進步，越來越多的煤炭企業(yè)更加重視安全生產(chǎn)，不斷增強安全生產(chǎn)的意識，加大安全生產(chǎn)的宣傳，將安全生產(chǎn)確立為煤炭企業(yè)的文化之一，例如組織員工進行安全生產(chǎn)培訓、設(shè)立“安全生產(chǎn)月”等。

絕大部分煤炭企業(yè)的員工受教育程度偏低，學歷不高，男性員工占比較大。薪酬方面，除管理層領(lǐng)導外，普通員工一般采用計時工資和計件工資兩種形式，部分企業(yè)將安全生產(chǎn)績效加入到工資績效中進行考核。

（二）風險評估

風險評估是企業(yè)及時識別、科學分析經(jīng)營活動中與實現(xiàn)控制目標相關(guān)的風險，合理確定風險應(yīng)對策略，是實施內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。目前，煤炭企業(yè)面臨的共同風險有以下幾種:第一是煤炭價格下滑的風險;第二是安全生產(chǎn)的風險;第三是盈利能力不足的風險;第四是應(yīng)收賬款占比較高的風險;第五是新能源帶來的風險。

（三）控制活動

控制活動是將風險控制在可承受度之內(nèi)，是實施內(nèi)部控制的具體方式，目前，煤炭企業(yè)主要運用的方式有：不相容職務(wù)分離、授權(quán)審批控制、會計控制系統(tǒng)、預(yù)算控制和績效考評控制等。對于煤炭企業(yè)的材料采購，企業(yè)設(shè)置相應(yīng)的采購部門，明確了各崗位的職責，規(guī)定了詳細的采購流程及驗收入庫流程。對于煤炭的銷售，越來越多的企業(yè)選擇集中銷售，設(shè)置專門的銷售部門，統(tǒng)一管理全集團的銷售業(yè)務(wù)，設(shè)立資金池，統(tǒng)一回籠資金。對于安全生產(chǎn)，絕大部分的煤企制定了完善的安全生產(chǎn)規(guī)章制度，實行安全生產(chǎn)責任制，安全的重要性得到越來越多企業(yè)的重視。

（四）信息與溝通

信息與溝通是實施內(nèi)控的重要條件，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進行順暢、有效溝通。大部分煤炭企業(yè)的信息溝通制度仍然比較落后，信息的傳遞效率低，大部分企業(yè)數(shù)字化程度不高，信息傳遞時間長，失真度高，自動控制能力弱，人為操縱因素占據(jù)主要地位，企業(yè)的經(jīng)營效率低。近年來，煤炭企業(yè)越來越重視建設(shè)清廉國企，反舞弊機制逐漸成為企業(yè)重點控制的領(lǐng)域，采取設(shè)置舉報專線等措施確保反舞弊工作落到實處。

（五）內(nèi)部監(jiān)督

內(nèi)部監(jiān)督是實施內(nèi)部控制的重要保證，評價內(nèi)部控制有效性，及時加以改進內(nèi)控的缺陷，包括日常監(jiān)督和專項監(jiān)督。大部分煤炭企業(yè)設(shè)置了專門的內(nèi)部監(jiān)督部門如紀檢監(jiān)察部等，對企業(yè)日常事項和突發(fā)事件進行控制與監(jiān)督，并每年進行全面的監(jiān)督檢查，形成書面報告，揭示企業(yè)存在的內(nèi)控缺陷，及時送達治理層和經(jīng)理層。部分煤炭企業(yè)會定期對內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，出具自我評價報告，不同企業(yè)會根據(jù)經(jīng)營業(yè)務(wù)調(diào)整、業(yè)務(wù)發(fā)展狀況、內(nèi)外部環(huán)境變化、實際風險管理等自行確定。

三、煤炭企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量對財務(wù)績效的影響

內(nèi)部控制的質(zhì)量的高低最終都會反映到企業(yè)財務(wù)績效上面，主要通過企業(yè)的盈利能力、營運能力、償債能力和發(fā)展能力四個指標來體現(xiàn)，高質(zhì)量的內(nèi)控有利于企業(yè)的良性發(fā)展，各項指標表現(xiàn)優(yōu)良。

（一）對盈利能力的影響

盈利能力是指企業(yè)一定時期內(nèi)獲取利潤的能力，主要影響因素為營業(yè)收入和營業(yè)成本。煤炭企業(yè)銷售收入受市場、價格、煤的發(fā)熱量等影響，營業(yè)成本主要受煤炭生產(chǎn)成本影響。煤炭企業(yè)高質(zhì)量的內(nèi)部控制面對不同季節(jié)、不同時期市場對于煤炭的總需求量的變化，能夠敏銳識別并評估風險，管理層能作出正確的決策面對市場的上行和下降，保持較高的銷售水平，促進營業(yè)收入的增長，反之營業(yè)收入會發(fā)生下降。高質(zhì)量的內(nèi)部控制能優(yōu)化企業(yè)資源配置，細化煤炭生產(chǎn)成本管控各項流程，監(jiān)督各項安全制度執(zhí)行，降低煤炭生產(chǎn)成本，提高利潤率，內(nèi)控質(zhì)量差會導致生產(chǎn)成本增加。

（二）對營運能力的影響

營運能力是指企業(yè)通過對流動資產(chǎn)的管理和運營，獲取利潤的能力，反映企業(yè)營運能力的主要指標有應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率和存貨周轉(zhuǎn)率。煤炭企業(yè)應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率受賒銷條件、催收管理和信用政策的影響，存貨周轉(zhuǎn)率受煤炭銷貨成本和存煤價值影響。煤炭企業(yè)高質(zhì)量的內(nèi)部控制能夠及時識別應(yīng)收賬款這一工作環(huán)節(jié)的風險，迅速制定賒銷條件和支付煤款的信用政策，同時會加強應(yīng)收賬款的催收管理，盡快回款，減少壞賬損失，提高資金的流動性能，增強營運能力，反之企業(yè)的營運效率低下，影響企業(yè)的發(fā)展。煤炭企業(yè)高質(zhì)量的內(nèi)部控制會嚴格管理庫存煤水平，控制庫存煤始終接近最佳存煤量，既保證銷售的穩(wěn)定，又不占用過多的流動資金，提高存貨周轉(zhuǎn)速度，降低周轉(zhuǎn)天數(shù)，反之會形成存貨積壓占用過多資金或者存貨量過低不能滿足銷售需要。

（三）對償債能力的影響

償債能力是指企業(yè)償還到期債務(wù)的能力，分為短期償債能力和長期償債能力，反映償債能力的指標有流動比率和資產(chǎn)負債率。短期償債能力以流動比率表示，長期償債能力通過資產(chǎn)發(fā)債率反映。煤炭企業(yè)是重資產(chǎn)企業(yè)，相應(yīng)的負債規(guī)模較大，資產(chǎn)與負債的結(jié)構(gòu)對于企業(yè)的運營至關(guān)重要。高質(zhì)量的內(nèi)控能夠及時識別并應(yīng)對企業(yè)面臨的短期償債風險，合理配置資金資源，保證短期債務(wù)的按時償還，將流動比率控制在合理范圍之內(nèi)，保證煤炭的正常生產(chǎn)，反之則可能導致企業(yè)持續(xù)處于還債狀態(tài)，資金鏈發(fā)生斷裂，影響產(chǎn)能。煤炭企業(yè)高質(zhì)量的內(nèi)控能夠選擇適應(yīng)企業(yè)發(fā)展的資本結(jié)構(gòu)，既能利用舉債經(jīng)營擴大生產(chǎn)規(guī)模，又不過度依賴債務(wù)融資，避免企業(yè)負擔過重的財務(wù)費用，促使企業(yè)在償還債務(wù)后仍有足夠的資金運轉(zhuǎn)，反之長期償債風險高，企業(yè)將面臨更大的財務(wù)風險。

（四）對成長能力的影響

成長能力是指企業(yè)未來的發(fā)展能力和競爭能力。煤炭資源分布的特點決定了煤炭企業(yè)區(qū)域化嚴重，各企業(yè)競爭主要在區(qū)域內(nèi)進行，煤炭企業(yè)的成長能力受市場影響程度大。經(jīng)營單一的煤炭企業(yè)可以通過營業(yè)收入增長率和盈利增長率反映成長性。煤企高質(zhì)量的內(nèi)控對于外部市場的變化會采取合理的風險應(yīng)對策略，市場下滑則維持銷售水平，市場上升則增加營業(yè)收入，保持營業(yè)收入增長率的正向發(fā)展，提高盈利增長率，反之企業(yè)調(diào)整和應(yīng)對變化的能力弱，風險增加，營業(yè)收入增長率降低甚至出現(xiàn)負值，盈利增長率降低，企業(yè)成長能力弱。

四、煤炭企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題

（一）內(nèi)部控制制度不完善

近年來煤炭行業(yè)實行去產(chǎn)能政策，推行煤礦清潔化發(fā)展，生態(tài)環(huán)境部2020 年底發(fā)布了《關(guān)于進一步加強煤炭資源開發(fā)環(huán)境影響評價管理的通知》，通知完善了環(huán)境管理要求，細化了生態(tài)、水環(huán)境、大氣環(huán)境、固體廢物等環(huán)境要素影響評價和保護措施要求，明確了加強煤矸石綜合利用、防治“老空水”污染，新增了排污許可要求等。我國的煤炭企業(yè)現(xiàn)有內(nèi)控制度對環(huán)境保護與治理的規(guī)定比較寬泛，內(nèi)控制度只是規(guī)定了環(huán)境保護的方向和思路，并未針對煤炭生產(chǎn)過程中各個環(huán)節(jié)制定相應(yīng)的環(huán)境保護與污染治理措施，比如井下污水處理方案、氣體污染物排放是否超標及降低排放的措施、煤矸石多途徑利用及利用效率的提高等。內(nèi)控制度不完善是我國煤炭企業(yè)目前共同面對的問題，內(nèi)控中對環(huán)保的缺失會阻礙煤炭企業(yè)的發(fā)展，最終影響企業(yè)財務(wù)績效。

（二）內(nèi)控控制執(zhí)行不到位

絕大部分煤炭企業(yè)制定了全面的安全生產(chǎn)規(guī)章制度，從一線生產(chǎn)班組到二線輔助生產(chǎn)部門，都有具體的操作指南和監(jiān)督管理標準，部分煤企對礦井的勘探、井下作業(yè)規(guī)范、突發(fā)事件應(yīng)急處理機制、人員安排與調(diào)度等進行了詳細的說明并形成文件下發(fā)到各單位，很多煤企將“安全生產(chǎn)”打造成企業(yè)文化，將安全生產(chǎn)意識扎根于員工心中。但是煤炭企業(yè)安全責任事故仍在發(fā)生，原因多種多樣，違規(guī)操作、未按流程規(guī)范行為是主要原因。這體現(xiàn)了煤炭企業(yè)內(nèi)部控制制度中有關(guān)安全生產(chǎn)管理的部分沒有被很好地執(zhí)行與落實，流程執(zhí)行力度不夠，企業(yè)監(jiān)管缺失，導致內(nèi)部控制質(zhì)量低，引發(fā)安全生產(chǎn)事故。

（三）內(nèi)部控制考核不全面

內(nèi)部控制考核是管理層定期對內(nèi)部控制的有效性進行全面評價與監(jiān)督，形成評估結(jié)論、出具評價報告，內(nèi)部控制的有效性包括設(shè)計的有效性和運行的有效性。大部分煤炭企業(yè)每年會進行一次內(nèi)部控制考核，針對安全生產(chǎn)、物資采購、財務(wù)制度等高風險工作環(huán)節(jié)結(jié)合預(yù)算進行評價與考核，忽視了煤炭開采產(chǎn)生的廢水排放環(huán)節(jié)和煤矸石的排放與合理利用環(huán)節(jié)，考核內(nèi)容不全面，不能高質(zhì)量反映企業(yè)的內(nèi)部控制。多數(shù)煤企重視對員工的績效考核，弱化了對管理層監(jiān)督職責的考核，導致企業(yè)內(nèi)部控制質(zhì)量大打折扣。片面的內(nèi)控考核不能全面真實反映企業(yè)的內(nèi)部控制質(zhì)量，可能造成內(nèi)部控制的形式化，容易忽視一般內(nèi)控缺陷，較難發(fā)現(xiàn)重要內(nèi)控缺陷，甚至產(chǎn)生重大內(nèi)控缺陷，最終對企業(yè)的財務(wù)績效產(chǎn)生消極影響。

五、針對煤炭企業(yè)內(nèi)控問題的建議

內(nèi)部控制質(zhì)量分為內(nèi)控制度建立質(zhì)量、內(nèi)控執(zhí)行質(zhì)量和內(nèi)控考核質(zhì)量，本文結(jié)合煤炭企業(yè)實際情況，對其內(nèi)部控制質(zhì)量提出幾點建議。

（一）健全內(nèi)部控制的制度

健全的內(nèi)部控制制度是企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的重要保證，煤炭企業(yè)應(yīng)根據(jù)行業(yè)特點，結(jié)合本企業(yè)的實際狀況，使企業(yè)的內(nèi)控制度更能適應(yīng)其發(fā)展需要，充分發(fā)揮內(nèi)控的效能。針對煤炭企業(yè)的特殊費用，比如：維簡費、地面塌陷補償費和班中餐費等，制定相應(yīng)的管理辦法，建立標準，規(guī)范審批流程，并進行合理監(jiān)督；針對采掘過程出現(xiàn)的環(huán)保問題，比如：排出的廢水、氣體污染物等，劃清職責范圍，建立排放標準，增加環(huán)保支出預(yù)算，增設(shè)環(huán)?？冃Э己酥笜?。

（二）提升內(nèi)部控制的執(zhí)行力

內(nèi)部控制是否被有效執(zhí)行及有效執(zhí)行程度，是內(nèi)控質(zhì)量高低的判斷標準之一，對企業(yè)的財務(wù)績效會產(chǎn)生重要的影響。為了確保內(nèi)控制度被充分執(zhí)行，煤炭企業(yè)需要注重控制執(zhí)行流程中的監(jiān)控。加強內(nèi)控培訓，提高員工執(zhí)行內(nèi)控制度的積極性。保持內(nèi)審部門的獨立性，以定期檢查和不定期抽查相結(jié)合的方式，監(jiān)控制度是否按要求執(zhí)行。設(shè)立合理的獎懲制度，以獎勵制度促使制度的執(zhí)行，以懲罰制度落實執(zhí)行責任。煤炭企業(yè)要把安全生產(chǎn)管理作為內(nèi)部控制最重要的內(nèi)容，重點監(jiān)督檢查井下安全生產(chǎn)作業(yè)中高風險環(huán)節(jié)，將安全生產(chǎn)納入績效考核，并與員工的工資掛鉤，激勵員工執(zhí)行安全生產(chǎn)制度。

（三）擴展內(nèi)部控制的考核范圍

目前，煤炭企業(yè)內(nèi)部控制考核的范圍不夠全面，削弱了考核的有效性，所以需要擴展內(nèi)部控制的考核范圍。煤炭企業(yè)應(yīng)對內(nèi)控制度和內(nèi)控執(zhí)行各階段考核，全面覆蓋內(nèi)控程序。對于安全生產(chǎn)內(nèi)部控制，不僅要注重基礎(chǔ)內(nèi)控工作，還要延伸至礦井設(shè)計的內(nèi)控工作，針對前期的設(shè)計環(huán)節(jié)設(shè)定考核與監(jiān)督程序，從源頭保證生產(chǎn)安全；加強對火工品等具有爆炸性危險物資的存儲管理考核；建立重大安全事故處理機制的考核。對于環(huán)境保護內(nèi)部控制，煤炭企業(yè)要將環(huán)保措施執(zhí)行情況、環(huán)境治理恢復(fù)費用等納入內(nèi)部控制考核范圍。同時應(yīng)將內(nèi)部控制績效考核與員工和管理層工資、獎金掛鉤，激勵員工嚴格執(zhí)行內(nèi)控制度，約束管理層落實內(nèi)控的執(zhí)行，全面提升企業(yè)內(nèi)控的有效性，為煤企的高質(zhì)量發(fā)展提供堅實的保障。