張惠芳,張墉楓

(1.山西警察學(xué)院,山西 太原 030401;2.山西省人民檢察院,山西 太原 030021)

涉稅犯罪一直是企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中的高發(fā)犯罪,為營(yíng)造法治化營(yíng)商環(huán)境,促就業(yè)保民生,我國(guó)積極穩(wěn)妥推進(jìn)涉案企業(yè)合規(guī)改革。2015年我國(guó)出現(xiàn)“合規(guī)不起訴第一案”,同時(shí)也是涉稅犯罪合規(guī)不起訴第一案——浙江省岱山縣檢察院辦理的某公司偽造增值稅專用發(fā)票、虛構(gòu)抵押物案。該案中,涉案公司出具《自查及整改承諾書》并完成合規(guī)整改,檢察院最終決定對(duì)該公司不起訴。隨著最高人民檢察院先后發(fā)布兩批次合規(guī)改革試點(diǎn),標(biāo)志著“合規(guī)不起訴”進(jìn)入體系化、制度化發(fā)展階段。為更大力度保護(hù)企業(yè)合法權(quán)益,落實(shí)嚴(yán)管厚愛的精神,本文將對(duì)涉稅犯罪合規(guī)不起訴理論與實(shí)務(wù)操作進(jìn)行探析,以期為涉稅犯罪合規(guī)不起訴的立法提供完善建議。

一、近年來檢察院辦理涉稅犯罪案件合規(guī)不起訴基本情況分析

(一)涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件的主要特點(diǎn)

課題組通過檢索2017年至2022年各地人民檢察院公布的涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件,共檢索到與涉稅犯罪合規(guī)不起訴有關(guān)的45起案件。本課題將以檢索到的45起案件為樣本,主要從涉案企業(yè)的經(jīng)營(yíng)類型、涉稅相關(guān)罪名、涉案具體稅額、涉案企業(yè)地域分布及涉案企業(yè)具有的從寬情節(jié)等方面進(jìn)行對(duì)比和分析,歸納出如下特點(diǎn):

1.從罪名分類來看,虛開增值稅專用發(fā)票罪在涉稅犯罪不起訴案件中占比最大,占91.1%

2017年至2022年,全國(guó)涉稅犯罪不起訴案件45起,其中虛開增值稅專用發(fā)票罪41起,占91.1%,因增值稅專用發(fā)票可以進(jìn)行成本抵扣,減少企業(yè)營(yíng)業(yè)收入,從而降低對(duì)稅務(wù)部門繳納的稅款,故實(shí)務(wù)中,企業(yè)涉稅犯罪主要為虛開增值稅專用發(fā)票罪,且稅務(wù)機(jī)構(gòu)也嚴(yán)厲打擊虛開增值稅專用發(fā)票行為,刑法對(duì)其量刑亦重于其他涉稅犯罪;虛開發(fā)票罪2起,占4.44%,虛開發(fā)票主要涉及虛開普通發(fā)票,因無法進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣,對(duì)國(guó)家稅款沒有造成損失,所以實(shí)務(wù)中虛開發(fā)票的犯罪行為也相對(duì)較少;持有偽造的發(fā)票罪1起,占比2.22%;非法購(gòu)買增值稅專用發(fā)票罪1起,占比2.22%。(見圖1)

圖1 涉稅不起訴案件罪名統(tǒng)計(jì)

2.從涉案稅額來看,稅款金額集中在30萬以上40萬以下區(qū)間

45起案件中,山西省人民檢察院未公布具體涉案稅額1起,通過對(duì)其余44起案件進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析,稅款金額10萬以下共6起,占比13.6%;10萬以上20萬以下6起,占比13.6%;20萬以上30萬以下3起,占比6.8%;30萬以上40萬以下15起,占比最多,高達(dá)34.1%;40萬以上50萬以下5起,占比11.4%;70萬以上80萬以下2起,占比4.5%;100萬以上200萬以下4起,占比9.1%;200萬以上3起,占6.8%。對(duì)于稅款金額巨大的,不符合合規(guī)不起訴的,檢察機(jī)關(guān)將依法提起公訴。(見圖2)

圖2 涉案稅額占比

3.從地域分布來看,涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件主要集中在江蘇省和浙江省

2020年3月起,最高人民檢察院先后在6家基層檢察院開展企業(yè)合規(guī)改革第一期試點(diǎn)工作,二期改革試點(diǎn)范圍擴(kuò)大至浙江、遼寧等省份, 2022年4月已在全國(guó)范圍內(nèi)適用合規(guī)不起訴。從公布的45起涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件來看,35起來自最高人民檢察院第一批和第二批試點(diǎn)地區(qū),其中江蘇省涉稅合規(guī)不起訴案件22起,主要集中在張家港市及建湖縣;浙江省為6起;遼寧省為2起;湖北省為3起;山東省為1起;上海市為1起。10件來自非試點(diǎn)地區(qū),其中安徽省為3起;河北省為1起;吉林省為1起;青海省為2起;貴州省為1起;山西省為2起。(見圖3)

圖3 涉稅合規(guī)不起訴案件地域分布

4.從涉案企業(yè)類型來看,涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件主要集中在交通運(yùn)輸業(yè)和制造業(yè)

45起涉稅犯罪合規(guī)不起訴案例中,未公布涉案企業(yè)類型1起,通過對(duì)其余44起案件進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析,發(fā)生在交通運(yùn)輸業(yè)的案件為11起、制造業(yè)為13起,其他分布在批發(fā)和零售業(yè)、采礦業(yè)、建筑業(yè)的為20起。這一現(xiàn)象反映出涉稅合規(guī)不起訴適用不僅僅局限在某個(gè)具體行業(yè),由于涉稅犯罪企業(yè)牽涉面廣、專業(yè)性強(qiáng),當(dāng)發(fā)生涉稅犯罪后,往往牽連出上游、下游企業(yè)涉稅犯罪,故涉稅犯罪企業(yè)往往涉及多行業(yè)、多部門,其中近年涉稅風(fēng)險(xiǎn)較高發(fā)的運(yùn)輸行業(yè)、制造業(yè)通過刑事合規(guī)不起訴化解風(fēng)險(xiǎn)的案件最為集中(見圖4)。因該行業(yè)存在個(gè)人運(yùn)輸及制造情形,無法開具增值稅專用票,下游企業(yè)往往向其他企業(yè)購(gòu)買發(fā)票,用于抵扣成本,此時(shí)可能涉嫌構(gòu)成涉稅犯罪。

圖4 涉稅企業(yè)類型

5.從量刑情節(jié)分析,45起案件均為認(rèn)罪認(rèn)罰案件

45起案件全部都是認(rèn)罪認(rèn)罰案件,體現(xiàn)了認(rèn)罪認(rèn)罰制度在促進(jìn)企業(yè)合規(guī)經(jīng)營(yíng)、推動(dòng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)治理方面發(fā)揮著重要作用。在實(shí)務(wù)中,將企業(yè)認(rèn)罪認(rèn)罰也作為適用合規(guī)不起訴的前提條件。案例除涉及認(rèn)罪認(rèn)罰外,其他量刑情節(jié)還包括:自首、補(bǔ)繳稅款、從犯和立功等。其中,具有自首情節(jié)案件為16起;積極補(bǔ)繳國(guó)家稅款損失為25起;具有從犯情節(jié)和立功情節(jié)各1起。(見表1)

表1 涉稅合規(guī)不起訴案件量刑情節(jié)統(tǒng)計(jì)

綜上,通過分析45起涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件特點(diǎn),可以看出涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件中涉案罪名占比最大的是虛開增值稅專用發(fā)票罪,涉案稅額主要集中在30萬至40萬之間,涉案企業(yè)主要集中在交通運(yùn)輸業(yè)及制造業(yè),主要分布在改革試點(diǎn)的江蘇省和浙江省。此外,合規(guī)不起訴制度要求涉案企業(yè)必須具有認(rèn)罪認(rèn)罰、補(bǔ)繳稅款、自首、立功等諸多從輕、減輕的犯罪情節(jié)。

(二)涉稅犯罪合規(guī)不起訴適用條件及存在的問題

1.涉稅犯罪合規(guī)不起訴的適用條件

以上述45起合規(guī)不起訴涉稅犯罪案件為基礎(chǔ),課題組結(jié)合各地人民檢察院對(duì)合規(guī)不起訴條件的適用,總結(jié)出涉稅犯罪案件啟動(dòng)合規(guī)不起訴的條件如下:

第一,犯罪情節(jié)較輕,可能判處有期徒刑應(yīng)為3年以下,但可能判處3年以上10年以下有期徒刑的企業(yè)在滿足一定條件下亦可適用;

第二,犯罪事實(shí)清楚,證據(jù)確實(shí)充分,且自愿認(rèn)罪認(rèn)罰;

第三,涉稅企業(yè)積極采取退贓、補(bǔ)繳稅款等措施;

第四,企業(yè)能夠維持正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng),具有合規(guī)的意愿和條件。

2.試點(diǎn)實(shí)踐中暴露出的問題

試點(diǎn)實(shí)踐為我國(guó)涉稅犯罪合規(guī)不起訴制度的建立提供了可借鑒的經(jīng)驗(yàn),試點(diǎn)工作取得重大成果。但仍暴露出一些問題,主要集中在以下幾個(gè)方面:

(1)適用模式不統(tǒng)一

在實(shí)務(wù)操作中涉稅犯罪合規(guī)不起訴主要存在兩種模式:一是“不起訴+檢察建議”模式,審查起訴機(jī)關(guān)在作出不起訴決定后,再作出檢察建議;二是“檢察建議+不起訴”模式,審查起訴機(jī)關(guān)在作出檢察建議后,再綜合考慮整體情況作出不起訴決定,具體模式分析如下:

第一種模式中,審查起訴機(jī)關(guān)在對(duì)涉案企業(yè)考察聽證后,先作出不起訴決定,再向企業(yè)發(fā)出合規(guī)整改的檢察建議。該模式中,檢察機(jī)關(guān)有權(quán)根據(jù)案件情況,直接作出不起訴決定,具有極強(qiáng)的效率性,這對(duì)涉案企業(yè)及其他利益相關(guān)人來說,可以最小化規(guī)避因違法行為而帶來的不利影響,充分保護(hù)各方利益。但是,在涉案企業(yè)未作出合規(guī)計(jì)劃或承諾的前提下,檢察機(jī)關(guān)即作出不起訴決定,這在實(shí)務(wù)操作中往往導(dǎo)致企業(yè)合規(guī)建設(shè)流于形式,達(dá)不到合規(guī)整改的目的。即使企業(yè)未履行相關(guān)義務(wù),未根據(jù)檢察建議制定合規(guī)計(jì)劃、實(shí)施合規(guī)整改,此時(shí)不起訴決定已經(jīng)作出并生效,審查起訴機(jī)關(guān)也不會(huì)再作出撤銷不起訴決定,而檢察機(jī)關(guān)也不能再以同一事由再次提起公訴。

第二種模式中,該模式與我國(guó)未成年人附條件不起訴制度模式相似性極高,該模式流程設(shè)計(jì)為檢察機(jī)關(guān)先督促、指導(dǎo)企業(yè)整改,考察合格后再作出不起訴決定。由于該模式可操作性較強(qiáng),檢察機(jī)關(guān)在辦理合規(guī)案件中的裁量權(quán)及監(jiān)督權(quán)可以得到充分保障,檢察機(jī)關(guān)可視涉案企業(yè)的整改情況再?zèng)Q定是否作出不起訴決定,相較于第一種“不起訴+檢察建議”模式的優(yōu)勢(shì)明顯,在實(shí)務(wù)中大多數(shù)案件都采用此種模式。但是,該模式在實(shí)務(wù)過程中缺乏現(xiàn)行刑事法律依據(jù),檢察機(jī)關(guān)在作出不起訴決定時(shí)缺少統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù),該模式的兼容性存在適用缺陷。

通過分析上述兩種模式,可見當(dāng)前涉稅案件合規(guī)不起訴制度尚缺乏統(tǒng)一的刑事法律依據(jù)。我國(guó)要規(guī)范企業(yè)合規(guī)不起訴制度,就必須以立法形式確立統(tǒng)一適用模式,必須綜合“不起訴+檢察建議”模式與“檢察建議+不起訴”模式的優(yōu)勢(shì),以求充分發(fā)揮合規(guī)不起訴制度的實(shí)質(zhì)效能。

(2)適用主體不明確

一般來說,涉稅犯罪合規(guī)不起訴主體包括實(shí)施單位犯罪的企業(yè),以及以企業(yè)名義或者為企業(yè)利益實(shí)施犯罪的個(gè)人。但是除企業(yè)犯罪及與企業(yè)犯罪相關(guān)的個(gè)人犯罪外,自然人犯罪是否能夠開展企業(yè)合規(guī),目前我國(guó)沒有統(tǒng)一定論。在實(shí)務(wù)操作中,亦存在個(gè)人犯罪適用企業(yè)合規(guī)不起訴的情形。個(gè)人犯罪不涉及企業(yè)的刑事責(zé)任,也不存在功能代償?shù)幕A(chǔ),是否可以在個(gè)人犯罪案件中開展合規(guī)考察,需要在后續(xù)的實(shí)踐中進(jìn)行論證,并在立法中確認(rèn)適用刑事合規(guī)的主體。

(3)適用標(biāo)準(zhǔn)不一致

涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件適用條件一般為3年以下有期徒刑案件,但在2019年8月16日,最高人民檢察院發(fā)布涉民營(yíng)企業(yè)司法保護(hù)的典型案例“吳某、黃某、廖某虛開增值稅專用發(fā)票案”中,涉案企業(yè)累計(jì)接收17家公司虛開的增值稅專用發(fā)票271張,涉案金額1977萬余元,涉案稅額336萬余元,價(jià)稅合計(jì)2314萬余元。[1]根據(jù)《最高人民法院關(guān)于虛開增值稅專用發(fā)票定罪量刑標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)問題的通知》,虛開的稅款金額在250萬元以上的,認(rèn)定為刑法第205條規(guī)定的“數(shù)額巨大”,可以處3年以上有期徒刑,本案顯然不屬于輕微刑事案件。但是,考慮到當(dāng)事人具有自首、坦白、案發(fā)后積極補(bǔ)繳稅款、認(rèn)罪認(rèn)罰等情節(jié),檢察機(jī)關(guān)在提起公訴后作出了從寬處理的量刑建議。由此可見,當(dāng)前存在涉稅犯罪合規(guī)不起訴適用標(biāo)準(zhǔn)不一致的問題,需要在立法中統(tǒng)一并確立一致的合規(guī)不起訴適用標(biāo)準(zhǔn)。

(4)第三方監(jiān)管作用發(fā)揮不力

最高人民法院院長(zhǎng)張軍曾指出:“企業(yè)的合規(guī)承諾想要落實(shí)落地,就必須建設(shè)好、使用好第三方監(jiān)管機(jī)制?！盵2]涉案企業(yè)通常專業(yè)性強(qiáng)、牽涉面廣,建立第三方監(jiān)管機(jī)制后,可以委派第三方監(jiān)督評(píng)估組織對(duì)涉稅企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督整改,使企業(yè)合規(guī)制度落實(shí)到位,發(fā)揮合規(guī)作用,讓企業(yè)能夠合法、合規(guī)正常經(jīng)營(yíng)。但由律師、會(huì)計(jì)師等市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)主體人員組成的第三方監(jiān)管機(jī)構(gòu),在企業(yè)合規(guī)考察期內(nèi)與涉罪企業(yè)聯(lián)系較為緊密,如管理、協(xié)調(diào)不力,則會(huì)導(dǎo)致監(jiān)管機(jī)構(gòu)獲取的企業(yè)合規(guī)信息不真實(shí)、不全面,無法做出真實(shí)判斷。故針對(duì)第三方監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)制定具體的規(guī)章制度,有效組織、管理和協(xié)調(diào)人員,從而有效發(fā)揮第三方監(jiān)管作用。

二、國(guó)外涉稅犯罪合規(guī)不起訴制度的考察及比較

(一)美國(guó)“二元制”模式:不起訴協(xié)議與暫緩起訴協(xié)議并行

1.美國(guó)的合規(guī)不起訴包括:不起訴協(xié)議(NPA)和暫緩起訴協(xié)議(DPA)

美國(guó)的合規(guī)不起訴制度借鑒未成年人審前轉(zhuǎn)處協(xié)議而設(shè)立。企業(yè)涉嫌犯罪時(shí),為避免企業(yè)被起訴對(duì)第三方主體和社會(huì)利益產(chǎn)生不利后果,檢察官不再作出不起訴決定或者辯訴交易,取而代之的是與涉案企業(yè)簽訂不起訴協(xié)議或者暫緩起訴協(xié)議。美國(guó)合規(guī)不起訴制度的確立,目的也不僅是懲罰單位犯罪,更加注重于犯罪預(yù)防和社會(huì)治理。[3]

美國(guó)合規(guī)不起訴涉及兩種方式:第一種為不起訴協(xié)議;第二種為暫緩起訴協(xié)議。二者區(qū)別在于:如果企業(yè)與審查起訴機(jī)關(guān)達(dá)成不起訴協(xié)議,則檢察機(jī)關(guān)不再向法院提交起訴書,法院也無法對(duì)該企業(yè)進(jìn)行審判;如果企業(yè)與審查起訴機(jī)關(guān)達(dá)成暫緩起訴協(xié)議,則檢察機(jī)關(guān)向法院提交起訴書后,視企業(yè)履行協(xié)議情況另行決定是否正式起訴。企業(yè)可以選擇與審查起訴機(jī)關(guān)達(dá)成協(xié)議的方式,但通過比較分析,不起訴協(xié)議更能發(fā)揮檢察官的自由裁量權(quán),規(guī)避司法審查,在實(shí)踐中適用更多。但不論選擇不起訴協(xié)議還是暫緩起訴協(xié)議,以及簽署協(xié)議的內(nèi)容,均由檢察機(jī)關(guān)負(fù)責(zé),法院不得干涉。

2.關(guān)于美國(guó)企業(yè)涉稅犯罪不起訴的路徑分析

美國(guó)財(cái)政部與聯(lián)邦稅務(wù)局聯(lián)合出臺(tái)主動(dòng)披露政策,在啟動(dòng)調(diào)查程序前,如納稅人主動(dòng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)坦白犯罪事實(shí),可不予追究其刑事責(zé)任。[4]在實(shí)踐中,綜合考慮案件事實(shí)及其他因素,對(duì)符合相關(guān)條件的涉稅企業(yè),可以不向司法機(jī)關(guān)移送相關(guān)材料:首先,主動(dòng)向稅務(wù)局供述企業(yè)未申報(bào)稅收的事實(shí);其次,提供證據(jù)證明企業(yè)收入均為合法收入;再次,主動(dòng)供述時(shí)間點(diǎn)須在稅務(wù)部門啟動(dòng)刑事調(diào)查前;繼次,向稅務(wù)部門提交申報(bào)書,內(nèi)容須真實(shí)且有效,承諾企業(yè)誠(chéng)信經(jīng)營(yíng);最后,根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況及收入情況,積極主動(dòng)補(bǔ)繳稅款。

可以看出美國(guó)主動(dòng)披露政策適用范圍更廣,更注重納稅人承認(rèn)并糾錯(cuò)的主動(dòng)性以及積極悔過的良好態(tài)度,制度適用靈活性更高,但對(duì)行為人的主觀要求也更為嚴(yán)苛。

(二)英國(guó)“一元制”模式:暫緩起訴協(xié)議

2013年英國(guó)出臺(tái)的《犯罪與法院法》首次提出對(duì)企業(yè)適用暫緩起訴制度。為具體落實(shí)該項(xiàng)制度,2014年英國(guó)重大欺詐辦公室(SFO)與皇家檢察署(CPS)聯(lián)合發(fā)布《緩起訴協(xié)議實(shí)踐準(zhǔn)則》,正式確立了暫緩起訴制度。

相比于美國(guó)“二元制”模式,英國(guó)“一元制”模式的程序及內(nèi)容更為嚴(yán)格。企業(yè)涉嫌涉稅犯罪后,案件并不會(huì)在某一個(gè)階段終止,反而會(huì)經(jīng)歷偵查、審查起訴、審判三個(gè)階段。[5]在進(jìn)入審判階段時(shí),公訴機(jī)關(guān)才會(huì)與企業(yè)達(dá)成暫緩起訴協(xié)議,并將確定的協(xié)議提交法官審查。在協(xié)議的審查過程中,公訴機(jī)關(guān)與企業(yè)共同負(fù)責(zé)向法官解釋說明,并論證合規(guī)整改計(jì)劃的可行性,之后法官將舉行聽證會(huì),并在聽證會(huì)后決定是否同意與企業(yè)簽訂暫緩起訴協(xié)議,只有在經(jīng)過法官同意后,公訴機(jī)關(guān)方可將協(xié)議內(nèi)容對(duì)外予以公布。

英國(guó)暫緩起訴協(xié)議包括以下內(nèi)容:第一,適用范圍。英國(guó)暫緩起訴協(xié)議的適用范圍為經(jīng)濟(jì)犯罪,而不包含其他類型的犯罪。第二,適用標(biāo)準(zhǔn)。簽訂暫緩起訴協(xié)議前提必須符合證據(jù)要求和公共利益要求。證據(jù)要求方面,與企業(yè)犯罪事實(shí)有關(guān)的證據(jù)必須達(dá)到確實(shí)、充分要求,且確定在后續(xù)調(diào)查中能夠獲得證明待證犯罪事實(shí)的證據(jù)。公共利益要求方面,要求綜合考慮企業(yè)犯罪行為的嚴(yán)重程度、犯罪行為對(duì)被害人的傷害程度、達(dá)成協(xié)議是否有利于公共利益的實(shí)現(xiàn)。第三,協(xié)議條款。協(xié)議一般包括如下條款:企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、合規(guī)整改計(jì)劃、補(bǔ)繳稅款承諾及整改后企業(yè)經(jīng)營(yíng)制度等內(nèi)容。第四,企業(yè)簽訂協(xié)議的程序。如企業(yè)符合合規(guī)整改要求,公訴機(jī)關(guān)可以向企業(yè)提出合規(guī)建議,在企業(yè)同意進(jìn)行合規(guī)后,則應(yīng)當(dāng)與公訴機(jī)關(guān)就合規(guī)內(nèi)容進(jìn)行協(xié)商,就協(xié)商情況應(yīng)當(dāng)進(jìn)行保密,直至雙方最終達(dá)成合規(guī)暫緩起訴協(xié)議。公訴機(jī)關(guān)向法官提交協(xié)議,法官在聽證會(huì)上對(duì)協(xié)議內(nèi)容進(jìn)行審核,確認(rèn)企業(yè)能夠適用合規(guī)。第五,企業(yè)違反協(xié)議的后果。企業(yè)在合規(guī)整改過程中,若存在違反協(xié)議規(guī)定的內(nèi)容、不履行協(xié)議約定的情形,公訴機(jī)關(guān)有權(quán)向法官提出終止協(xié)議的申請(qǐng),經(jīng)法官審核確認(rèn)后,可以決定繼續(xù)履行協(xié)議還是終止履行協(xié)議。

(三)法國(guó)模式:基于公共利益的司法協(xié)議制度

2016年法國(guó)頒布《薩賓第二法案》,該法案規(guī)定涉案企業(yè)可以適用暫緩起訴協(xié)議制度,明確規(guī)定了協(xié)議具體內(nèi)容,同時(shí)為限制檢察官自由裁量權(quán),賦予法官協(xié)議審查監(jiān)督權(quán)力。[6]具體而言,當(dāng)企業(yè)同意進(jìn)行合規(guī),與公訴機(jī)關(guān)初步達(dá)成協(xié)議意向后,企業(yè)首先需要繳納罰款、制定合規(guī)計(jì)劃,承諾在三年內(nèi)完成合規(guī)整改,讓企業(yè)能夠正常經(jīng)營(yíng)。只有滿足上述條件,企業(yè)才有資格與公訴機(jī)關(guān)簽訂正式的協(xié)議。如果企業(yè)履行協(xié)議約定的內(nèi)容,則公訴機(jī)關(guān)將會(huì)告知法院不對(duì)該企業(yè)進(jìn)行起訴。

在適用罪名方面,法國(guó)企業(yè)只有觸犯部分經(jīng)濟(jì)類犯罪時(shí)才能夠適用該協(xié)議。在協(xié)議的內(nèi)容方面,須包含企業(yè)需要繳納的罰款及繳納的方式;承諾進(jìn)行合規(guī)整改,確立企業(yè)合規(guī)管理制度,確保有合規(guī)監(jiān)督管理人員;支付因企業(yè)合規(guī)整改第三方監(jiān)管機(jī)構(gòu)所產(chǎn)生的合理費(fèi)用。在確定企業(yè)簽訂協(xié)議程序方面,如企業(yè)和公訴機(jī)關(guān)達(dá)成協(xié)議,則公訴機(jī)關(guān)將協(xié)議提請(qǐng)法院審議,法院以聽證會(huì)的方式對(duì)協(xié)議條款、違約責(zé)任、罰金繳納等內(nèi)容進(jìn)行審查,如審查通過,則協(xié)議生效,企業(yè)應(yīng)按照確定的內(nèi)容進(jìn)行履行。

綜上,通過對(duì)美國(guó)、英國(guó)及法國(guó)合規(guī)不起訴制度的研究分析,我們可以看出各國(guó)在制定合規(guī)不起訴制度時(shí),均出于保護(hù)企業(yè)的考慮,同時(shí)為避免企業(yè)濫用合規(guī)不起訴制度,制定了較為明確的簽訂合規(guī)不起訴、暫緩起訴的協(xié)議,以實(shí)現(xiàn)企業(yè)利益與司法權(quán)的均衡。參考他國(guó)合規(guī)不起訴制度的立法淵源及政策規(guī)定,分析他國(guó)合規(guī)不起訴制度中企業(yè)、檢察機(jī)關(guān)、司法機(jī)關(guān)等各個(gè)主體的權(quán)利與義務(wù)分配,對(duì)構(gòu)建符合我國(guó)實(shí)際情況的合規(guī)不起訴制度具有借鑒意義。

三、我國(guó)應(yīng)建立附條件合規(guī)不起訴模式

根據(jù)我國(guó)國(guó)情,借鑒域外的立法經(jīng)驗(yàn),筆者以為,應(yīng)在我國(guó)建立“附條件合規(guī)不起訴模式”,該模式更符合我國(guó)對(duì)企業(yè)輕緩化追責(zé)的司法實(shí)踐和本國(guó)條件。

(一)企業(yè)附條件不起訴立法的制度基礎(chǔ)

涉案企業(yè)適用附條件不起訴的前提是企業(yè)認(rèn)罪認(rèn)罰,而《刑事訴訟法》第15條規(guī)定的認(rèn)罪認(rèn)罰制度(1)《刑事訴訟法》第15條規(guī)定:“犯罪嫌疑人、被告人自愿如實(shí)供述自己的罪行,承認(rèn)指控的犯罪事實(shí),愿意接受處罰的,可以依法從寬處理?！睘樯姘钙髽I(yè)合規(guī)適用附條件不起訴奠定了制度基礎(chǔ)。根據(jù)規(guī)定,適用認(rèn)罪認(rèn)罰主體包括自然人和法人。企業(yè)作為獨(dú)立法人,對(duì)其實(shí)施的犯罪行為,有能力獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任,故企業(yè)通過合規(guī)整改、補(bǔ)繳稅款或罰款后,經(jīng)第三方評(píng)估合格,可以對(duì)企業(yè)附條件不起訴。此外,對(duì)犯罪嫌疑人認(rèn)罪認(rèn)罰的,可以從寬處罰?！皬膶挕绷啃碳瓤梢詮妮p也可以不起訴。[7]當(dāng)前我國(guó)對(duì)民營(yíng)企業(yè)強(qiáng)調(diào)“嚴(yán)管厚愛”,對(duì)可以不起訴的案件檢察機(jī)關(guān)依法可以作出不起訴決定,而不起訴決定中包括附條件不起訴。[8]故,以認(rèn)罪認(rèn)罰為基點(diǎn)對(duì)合規(guī)企業(yè)適用附條件不起訴制度,是立法上對(duì)建立合規(guī)計(jì)劃的企業(yè)在涉罪時(shí)給予刑事法上的激勵(lì)。

(二)企業(yè)附條件不起訴立法的法條文設(shè)計(jì)

企業(yè)附條件不起訴條文設(shè)計(jì)應(yīng)在立法設(shè)計(jì)上重點(diǎn)規(guī)定適用條件和范圍、合規(guī)考察、決策程序等。[9]鑒于我國(guó)刑訴法已經(jīng)規(guī)定了不起訴,為了保持立法的一致性,建議通過立法修改我國(guó)附條件不起訴的規(guī)定。修改建議如下:第一,增加《刑事訴訟法》第15條企業(yè)認(rèn)罪認(rèn)罰的內(nèi)容,以區(qū)別自然人認(rèn)罪認(rèn)罰的標(biāo)準(zhǔn),使企業(yè)自愿認(rèn)罪、悔罪,進(jìn)行合規(guī)整改。第二,增加《刑事訴訟法》第182條規(guī)定不起訴情形(2)建議增加條款內(nèi)容為:第182條之一 企業(yè)涉嫌犯罪的,符合起訴條件,但具有下列情形的,人民檢察院可以作出附條件不起訴的決定:(一)企業(yè)及其負(fù)責(zé)人具有認(rèn)罪認(rèn)罰等其他從輕或減輕的量刑情節(jié);(二)企業(yè)具備實(shí)施合規(guī)整改的能力;(三)企業(yè)積極繳納罰金、彌補(bǔ)損失。,如將企業(yè)是否具備合規(guī)整改能力、是否積極補(bǔ)繳稅款或罰金、以及企業(yè)及負(fù)責(zé)人是否主動(dòng)認(rèn)罪認(rèn)罰等情節(jié)作為考量因素。[10]第三,增加企業(yè)合規(guī)考察期(3)建議增加條款內(nèi)容為:第182條之二 人民檢察院作出附條件不起訴時(shí),可以設(shè)定三個(gè)月以上一年以下考察期,考察期內(nèi),由人民檢察院委托的第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督,并制作合規(guī)考察書面報(bào)告。具體考察內(nèi)容根據(jù)2021年6月3日《關(guān)于建立涉案企業(yè)合規(guī)第三方監(jiān)督評(píng)估機(jī)制的指導(dǎo)意見(試行)》實(shí)施細(xì)則確定。經(jīng)第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)認(rèn)定企業(yè)合規(guī)整改有效的,考驗(yàn)期滿后人民檢察院應(yīng)當(dāng)作出不起訴的決定。如企業(yè)在考驗(yàn)期內(nèi)具有下列情形之一的,人民檢察院可以撤銷不起訴決定,向法院依法提起公訴:(一)企業(yè)實(shí)施新的犯罪或還有其他犯罪需要追訴的;(二)違反第三方監(jiān)督機(jī)構(gòu)管理規(guī)定,情節(jié)嚴(yán)重的。的規(guī)定。根據(jù)案件具體情況,合理設(shè)定考察期,由第三方監(jiān)督機(jī)構(gòu)對(duì)企業(yè)進(jìn)行合規(guī)監(jiān)督,監(jiān)督主要內(nèi)容包括:企業(yè)是否履行合規(guī)計(jì)劃;企業(yè)是否可以正常經(jīng)營(yíng);企業(yè)在監(jiān)督期內(nèi)是否能夠遵守法律,合法經(jīng)營(yíng)。[11]

四、涉稅犯罪合規(guī)不起訴案件的實(shí)務(wù)操作路徑

(一)涉稅犯罪合規(guī)不起訴的啟動(dòng)程序設(shè)置

為保障合規(guī)不起訴制度的公平適用和合規(guī)考察的順利進(jìn)行,應(yīng)當(dāng)對(duì)涉稅犯罪企業(yè)啟動(dòng)合規(guī)不起訴程序設(shè)定適用條件。只有符合條件,企業(yè)才能進(jìn)行合規(guī)整改。[12]根據(jù)2021年九部門聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于建立涉案企業(yè)合規(guī)第三方監(jiān)督評(píng)估機(jī)制的指導(dǎo)意見(試行)》(下文簡(jiǎn)稱“意見”)第4條規(guī)定,涉稅犯罪合規(guī)程序的啟動(dòng)需要符合以下條件:

1.涉案企業(yè)認(rèn)罪認(rèn)罰,承認(rèn)指控的犯罪事實(shí)

我國(guó)認(rèn)罪認(rèn)罰從寬制度要求犯罪嫌疑人承諾認(rèn)罪認(rèn)罰并簽署認(rèn)罪認(rèn)罰具結(jié)書。在認(rèn)罪認(rèn)罰具結(jié)書中,明確企業(yè)構(gòu)成的罪名及具有的減輕、從輕的量刑情節(jié),企業(yè)明確表示認(rèn)罪認(rèn)罰,公訴機(jī)關(guān)基于上述事實(shí)及認(rèn)罪認(rèn)罰情節(jié),作出從寬處罰的量刑建議,并說明從寬處罰的理由。在合規(guī)計(jì)劃中,涉案企業(yè)認(rèn)罪認(rèn)罰應(yīng)該簽署合規(guī)計(jì)劃承諾書。在合規(guī)計(jì)劃承諾書中應(yīng)當(dāng)包含以下內(nèi)容:第一,企業(yè)及其負(fù)責(zé)人、法定代表人、管理人員承認(rèn)企業(yè)實(shí)施犯罪行為;第二,企業(yè)制定可行性合規(guī)計(jì)劃,包括企業(yè)基本情況、企業(yè)發(fā)展核心能力、企業(yè)涉案的經(jīng)過、成因分析、制定合規(guī)計(jì)劃遵循的原則以及企業(yè)合規(guī)整改方案,具體從構(gòu)建合規(guī)管理體系、建立合規(guī)整改機(jī)制、合規(guī)實(shí)施機(jī)制等方面進(jìn)行整改;第三,企業(yè)負(fù)責(zé)人及管理層對(duì)合規(guī)計(jì)劃做出絕對(duì)承諾;第四,第三方組織及公訴機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)指導(dǎo),聽取企業(yè)合規(guī)自查報(bào)告,對(duì)企業(yè)合規(guī)計(jì)劃進(jìn)行評(píng)估;第五,對(duì)企業(yè)開展最終的評(píng)估考核,通過聽取匯報(bào)、提問企業(yè)、檢查業(yè)務(wù)憑證資料等方式,全面評(píng)估企業(yè)履行合規(guī)承諾、落實(shí)整改計(jì)劃的情況,對(duì)企業(yè)提出量刑意見。

2.涉案企業(yè)具有合規(guī)能力

企業(yè)合規(guī)能力是指企業(yè)在制定合規(guī)整改計(jì)劃后,有能力按照已經(jīng)制定的整改計(jì)劃履行。[13]針對(duì)第三方組織和公訴機(jī)關(guān)提出的建議和意見,涉案企業(yè)能夠修訂《合規(guī)計(jì)劃書》,并確定合規(guī)整改具體方案,將每個(gè)整改事項(xiàng)落實(shí)到位,通過優(yōu)化人力資源、規(guī)范制度機(jī)制、建設(shè)合規(guī)文化,從而規(guī)范公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、防范公司經(jīng)營(yíng)中的合規(guī)風(fēng)險(xiǎn)、全面優(yōu)化生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)環(huán)節(jié)。

3.涉案企業(yè)做出合規(guī)承諾

企業(yè)及相關(guān)人員自愿認(rèn)罪認(rèn)罰,愿意主動(dòng)進(jìn)行合規(guī)整改,接受監(jiān)管機(jī)關(guān)的評(píng)估、考察,并就合規(guī)事項(xiàng)作出承諾,保證通過合規(guī)整改,堅(jiān)決杜絕再發(fā)生同類違法犯罪行為。具體來說,涉案企業(yè)作出的合規(guī)承諾應(yīng)當(dāng)包含:設(shè)立企業(yè)內(nèi)部治理機(jī)制,重大事項(xiàng)決定經(jīng)過科學(xué)論證;財(cái)務(wù)管理正規(guī)化,符合現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)管理制度,依法繳納稅款;合同簽訂更加規(guī)范,杜絕簽訂虛假合同;充分認(rèn)識(shí)到合規(guī)管理的重要性,將合規(guī)貫徹到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的方方面面。

此外,涉案企業(yè)合規(guī)承諾應(yīng)當(dāng)具有可行性和有效性。企業(yè)應(yīng)當(dāng)本著實(shí)事求是、客觀務(wù)實(shí)的原則,按照檢察機(jī)關(guān)和第三方組織要求進(jìn)行整改,合規(guī)整改應(yīng)與企業(yè)發(fā)展現(xiàn)階段規(guī)模、能力、效益相適應(yīng),確保將每一個(gè)整改事項(xiàng)落實(shí)到位,避免承諾但無法實(shí)際履行的情況,以求合規(guī)承諾后可以產(chǎn)生實(shí)際效果,防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn),達(dá)到合規(guī)建設(shè)的可行性和有效性的有機(jī)統(tǒng)一。

(二)合規(guī)考察期的設(shè)置

實(shí)務(wù)中,檢察機(jī)關(guān)對(duì)已經(jīng)有合規(guī)計(jì)劃的涉案企業(yè)決定不起訴的,應(yīng)當(dāng)設(shè)定一定期限的考察期。檢察機(jī)關(guān)是否最終決定不起訴,應(yīng)當(dāng)綜合判斷涉案企業(yè)是否積極履行其承諾的合規(guī)方案。如果涉案企業(yè)積極履行合規(guī)方案,并達(dá)到了合規(guī)計(jì)劃的目的,則檢察機(jī)關(guān)可以決定對(duì)其附條件不起訴;如果涉案企業(yè)沒有按照合規(guī)計(jì)劃及承諾進(jìn)行合規(guī)整改,或落實(shí)整改不到位的,未達(dá)到整改效果,則檢察機(jī)關(guān)仍有權(quán)對(duì)涉案企業(yè)提起公訴,依法追究企業(yè)刑事責(zé)任。在這個(gè)過程中,應(yīng)當(dāng)給予涉案企業(yè)合理的時(shí)間進(jìn)行合規(guī)整改,也即設(shè)置合規(guī)考察期。

考察期期限的設(shè)置。根據(jù)《意見》第12條的規(guī)定,由第三方組織根據(jù)涉案企業(yè)合規(guī)計(jì)劃的可行性和案件具體情況,確定合規(guī)考察期限。但是未明確規(guī)定考察期限的具體時(shí)間。故,建議可根據(jù)企業(yè)性質(zhì)設(shè)定不同的考察期,其中小微企業(yè)可設(shè)定3個(gè)月考察期,中等企業(yè)可設(shè)定6個(gè)月考察期,大規(guī)模企業(yè)可設(shè)定1年的考察期。對(duì)涉稅企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況及合規(guī)整改計(jì)劃分別設(shè)定考察期限。如企業(yè)在考察期內(nèi)未完成合規(guī)整改,原定的考察期不能滿足實(shí)際需要,希望延長(zhǎng)合規(guī)考察期,可以向檢察機(jī)關(guān)或第三方組織提交書面申請(qǐng),要求延長(zhǎng)合規(guī)考察期。檢察機(jī)關(guān)在收到申請(qǐng)后,經(jīng)過審查,如認(rèn)為客觀情況屬實(shí),予以延長(zhǎng)合規(guī)考察期,根據(jù)具體情況,延長(zhǎng)15天至30天。

(三)制定稅收征管專項(xiàng)指引,明確稅收征收合規(guī)有效性的評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)

我國(guó)稅收征收合規(guī)有效性評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)仍然處于探索階段,尚缺乏統(tǒng)一的立法規(guī)定。對(duì)涉稅企業(yè)開展合規(guī)有效性評(píng)估,牽涉面廣、專業(yè)性強(qiáng)。如何建立健全涉案企業(yè)稅收合規(guī)有效性評(píng)估標(biāo)準(zhǔn),是司法實(shí)務(wù)和學(xué)術(shù)界都在研究的問題。筆者認(rèn)為:首先,稅收行政部門應(yīng)制定稅收征管專項(xiàng)指引,讓企業(yè)能夠按照指引規(guī)范繳納稅款,減少涉稅刑事案件發(fā)生。其次,人民檢察院應(yīng)制定涉稅犯罪企業(yè)合規(guī)整改評(píng)估標(biāo)準(zhǔn),作為驗(yàn)收涉稅犯罪企業(yè)合規(guī)合格的評(píng)價(jià)體系文件。具體內(nèi)容包括三方面:第一,企業(yè)合規(guī)管理體系設(shè)計(jì)的有效性,重點(diǎn)考察企業(yè)制度設(shè)定、合規(guī)管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置、合規(guī)講座培訓(xùn)等方面內(nèi)容;第二,企業(yè)合規(guī)整改能力的評(píng)定,包括企業(yè)內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)及人員架構(gòu)、企業(yè)的生產(chǎn)能力、社會(huì)公益、公共利益、合規(guī)記錄、司法合作和補(bǔ)救措施、合規(guī)管理績(jī)效納入企業(yè)考評(píng)體系等;第三,企業(yè)履行合規(guī)計(jì)劃的兌現(xiàn)考察,包括審查企業(yè)落實(shí)整改計(jì)劃及后續(xù)合規(guī)發(fā)展的能力等。通過上述舉措,以推動(dòng)我國(guó)涉稅犯罪企業(yè)合規(guī)制度切實(shí)發(fā)揮實(shí)效,引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行事前合規(guī)計(jì)劃和合規(guī)文化的建設(shè)。

(四)建立完善涉稅犯罪涉案稅款全面追繳的刑行銜接機(jī)制

在我國(guó),只有行政執(zhí)法部門擁有對(duì)涉案企業(yè)追繳稅款、罰款等行政處罰權(quán),主導(dǎo)合規(guī)的人民檢察院不享有行政處罰權(quán)。如要實(shí)現(xiàn)對(duì)稅款的全面追繳,在辦理涉稅企業(yè)犯罪合規(guī)案件中,應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)的合作,逐步完善刑行銜接機(jī)制,才能更好地實(shí)現(xiàn)對(duì)涉案稅款的全面追繳,保證被侵害的法益得到修復(fù)。在“附條件不起訴”模式下,建立完善刑行銜接機(jī)制,實(shí)現(xiàn)對(duì)涉稅犯罪企業(yè)稅款的全面追繳,可以設(shè)置統(tǒng)一的操作路徑。

檢察機(jī)關(guān)在確定合規(guī)不起訴的考察對(duì)象時(shí),可以聽取稅務(wù)機(jī)關(guān)的意見,了解涉案企業(yè)的納稅情況、補(bǔ)繳稅款情況,將是否補(bǔ)繳稅款作為開展合規(guī)不起訴的前提。由此,檢察機(jī)關(guān)不僅可以給企業(yè)有效地施加壓力,督促涉案企業(yè)全面補(bǔ)繳稅款,也可以讓檢察機(jī)關(guān)更加了解涉案企業(yè),準(zhǔn)確認(rèn)定涉案企業(yè)合規(guī)整改結(jié)果。例如,在檢察院公布的第三批合規(guī)典型案例中,檢察機(jī)關(guān)及第三方評(píng)估機(jī)構(gòu)除了了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況外,還了解企業(yè)納稅情況及補(bǔ)繳稅款的事實(shí)。

但是,如果機(jī)械地將涉案企業(yè)是否補(bǔ)繳稅款作為啟動(dòng)合規(guī)不起訴的前提,可能使得部分確有困難、無法一次性補(bǔ)繳稅款但合規(guī)整改意愿強(qiáng)烈的成長(zhǎng)型企業(yè),無法進(jìn)入合規(guī)不起訴程序。針對(duì)上述情況,檢察機(jī)關(guān)可以設(shè)置一定的緩沖期,先將符合條件的涉案企業(yè)導(dǎo)入合規(guī)不起訴程序中,隨后,檢察機(jī)關(guān)可以商請(qǐng)稅務(wù)部門一起與涉案企業(yè)簽署補(bǔ)繳稅款的監(jiān)督協(xié)議使稅務(wù)部門及時(shí)監(jiān)督企業(yè)繳納稅款。根據(jù)企業(yè)在考察期內(nèi)的最終履行情況,檢察機(jī)關(guān)決定是否對(duì)涉案企業(yè)提起公訴。由此,檢察機(jī)關(guān)在辦理涉稅犯罪合規(guī)不起訴中,既可以實(shí)現(xiàn)對(duì)涉案稅款的全面追繳,又能形成激勵(lì)機(jī)制,將“嚴(yán)管厚愛”做到實(shí)處。