劉斯瑋 福建聯(lián)合石油化工有限公司

十九大以來，為貫徹落實(shí)黨中央關(guān)于提高防控能力，著力防范化解重大風(fēng)險，保持經(jīng)濟(jì)持續(xù)健康發(fā)展的要求，國家重點(diǎn)支柱產(chǎn)業(yè)逐步加大對風(fēng)險管理及內(nèi)部控制體系的建設(shè)力度。能源行業(yè)作為能源穩(wěn)定供應(yīng)的主要力量之一，其內(nèi)部控制體系的完善和有效性關(guān)系到經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展全局。R 公司作為成立較早的中外合資能源企業(yè)，內(nèi)部控制體系建設(shè)借鑒了美資股東方的管理經(jīng)驗，并結(jié)合內(nèi)部控制監(jiān)管要求、自身特點(diǎn)、實(shí)際需要等，逐步形成了獨(dú)具特色的內(nèi)部控制體系。

一、內(nèi)控相關(guān)理論

控制，英文是“control”，只有當(dāng)某些事情存在風(fēng)險時才需要控制。如十字路口的交通燈，沒有交通燈的控制，不同方向來車就可能發(fā)生碰撞，碰撞是風(fēng)險，為控制風(fēng)險，則需要交通燈。所以控制和風(fēng)險是密切相關(guān)的。

內(nèi)部控制（簡稱“內(nèi)控”）是指一個企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)其控制目標(biāo)，確保經(jīng)營合法合規(guī)，保護(hù)資產(chǎn)安全，保證會計資料準(zhǔn)確可靠，保證經(jīng)營活動的效率和效果，而在企業(yè)內(nèi)部采取的指導(dǎo)、約束、管理及檢查經(jīng)濟(jì)活動而設(shè)計的系統(tǒng)和程序。內(nèi)部控制幫助企業(yè)管理風(fēng)險，創(chuàng)造和維護(hù)企業(yè)價值。內(nèi)部控制體系是為滿足運(yùn)營、報告、合規(guī)目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)一個良好的、可持續(xù)性的控制環(huán)境而建立的結(jié)構(gòu)化的管理體系。

比較成熟的內(nèi)控理論有美國的COSO 內(nèi)部控制框架，其在1992 年問世，并在2013 年修訂。其為企業(yè)風(fēng)險管理、內(nèi)部控制、舞弊防范提供指導(dǎo)，多年來被諸多公司接受并使用[1]。我國的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》于2009 年7 月實(shí)施，為上市公司內(nèi)控提供指導(dǎo)。鑒于R 公司的內(nèi)控體系建設(shè)主要借鑒美資股東方的管理經(jīng)驗，因此，COSO內(nèi)控框架是更為貼近的理論基礎(chǔ)。COSO 內(nèi)控框架定義了內(nèi)部控制的五個要素，分別是：

1.控制環(huán)境。其是企業(yè)實(shí)施有效內(nèi)部控制活動的基礎(chǔ)，包括企業(yè)誠信和道德價值觀，董事會監(jiān)督機(jī)制，人才機(jī)制、治理架構(gòu)及權(quán)責(zé)分配?？刂骗h(huán)境對內(nèi)控的整體實(shí)施產(chǎn)生全面影響。

2.風(fēng)險評估。其是企業(yè)管理各種風(fēng)險的決策基礎(chǔ)。應(yīng)當(dāng)設(shè)定清晰的風(fēng)險管理目標(biāo)，并能識別和分析影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的相關(guān)風(fēng)險（包括舞弊風(fēng)險），確定合理的風(fēng)險應(yīng)對策略。

3.控制活動。其是內(nèi)部控制的核心，是指企業(yè)采取的降低風(fēng)險，保證實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的各項控制措施。

4.信息與溝通。其是促進(jìn)內(nèi)控其他要素有效運(yùn)行的有力支撐，要求企業(yè)獲取、產(chǎn)生和運(yùn)用高質(zhì)量的信息，并在內(nèi)部、外部進(jìn)行有效溝通。

5.監(jiān)督活動。其是內(nèi)部控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，是企業(yè)為確認(rèn)內(nèi)控建立和有效實(shí)施進(jìn)行的持續(xù)或?qū)ｍ椩u估，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷，及時溝通和推動改進(jìn)。

二、R 公司的內(nèi)控體系分析

（一）R 公司的合資背景

R 公司為一家大型中外合資的能源企業(yè)，中資股東為國內(nèi)煉化企業(yè)，外資股東包括美國的上市公司P公司及中東的S 公司，均實(shí)力雄厚。美資股東方P 公司是一家擁有百年歷史的老牌能源公司，經(jīng)過多年的經(jīng)驗積累，各方面管理都擁有比較成熟的經(jīng)驗。S 公司擁有豐富原料資源，是R 公司的重要資源保障。R公司注重借鑒引入股東方的先進(jìn)管理經(jīng)驗，不斷提升內(nèi)部管理水平，塑造具有合資公司特色的管理模式。R 公司成立伊始，股東方一致同意R 公司內(nèi)控管理理念主要借鑒P 公司。

（二）R 公司的內(nèi)控體系特色

作為中外合資公司，R 公司的最高管理機(jī)構(gòu)是董事會，董事會對公司整體的內(nèi)控有效性負(fù)責(zé)。董事會下設(shè)審計委員會，負(fù)責(zé)向董事會報告公司的內(nèi)控體系有效性并監(jiān)督內(nèi)外部審計的工作。管理層由總裁班子、各職能部門總經(jīng)理組成，負(fù)責(zé)公司日常運(yùn)營中監(jiān)控有效性。公司設(shè)立內(nèi)控組，負(fù)責(zé)組織、協(xié)調(diào)內(nèi)控體系的建立和日常工作。審計委員會下設(shè)審計辦公室（即內(nèi)審部門），日常直接對審計委員會負(fù)責(zé)和匯報，而不向公司管理層直接匯報業(yè)務(wù)情況。

R 公司的內(nèi)部控制體系是以董事會批準(zhǔn)的《內(nèi)控框架》為指導(dǎo)，建立了一套結(jié)構(gòu)化的工具與方法，由7 個要素組成，分別是：要素1 管理層的領(lǐng)導(dǎo)力、要素2 風(fēng)險評估、要素3 業(yè)務(wù)流程管理、要素4 人員及培訓(xùn)、要素5 變更管理，要素6 控制缺陷的管理及要素7 體系評估。

1.《內(nèi)控框架》奠定內(nèi)控基礎(chǔ)要求

《內(nèi)控框架》規(guī)定了公司日常經(jīng)營管理中所要遵循的控制原則，包括授權(quán)管理、權(quán)責(zé)分離、風(fēng)險匹配、監(jiān)督及審計原則等，每項原則都從不同的角度規(guī)范了內(nèi)部控制要求。如授權(quán)管理，建立了一套完整的權(quán)限指引，規(guī)范了投資、采購、銷售、財務(wù)、資金等關(guān)鍵業(yè)務(wù)執(zhí)行上的審批權(quán)限。監(jiān)督和審計規(guī)范了審計的獨(dú)立性。除內(nèi)審由審計辦公室執(zhí)行外，外部審計定期通過招標(biāo)確定由權(quán)威的會計師事務(wù)所執(zhí)行，并直接向?qū)徲嬑瘑T會/董事會匯報。此外，還有股東方聯(lián)合審計、“冷眼”審查等監(jiān)督方式，多方面、多角度審視R 公司的運(yùn)營治理情況。

《內(nèi)控框架》規(guī)定了公司的核心政策。首要政策是道德政策，將誠信擺在第一位，無論是股東、員工、還是業(yè)務(wù)伙伴，都一視同仁，從價值觀的層面體現(xiàn)了對誠信的重視。其他重要政策還包括如資產(chǎn)政策，對影響財務(wù)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性的方面進(jìn)行規(guī)范；開放式交流和溝通政策，建立企業(yè)內(nèi)部溝通渠道，設(shè)定了“溝通基調(diào)”，避免因信息溝通不暢導(dǎo)致的問題發(fā)生?；诤诵恼撸久磕陮Πü芾韺釉趦?nèi)的全體員工進(jìn)行業(yè)務(wù)守則復(fù)訓(xùn)，貫徹自上而下的內(nèi)控管理基調(diào)。

2.內(nèi)控體系7 個要素有機(jī)結(jié)合，助力內(nèi)控有效性

R 公司內(nèi)控體系的7 個要素是有內(nèi)在聯(lián)系的，如圖1 所示：

圖1 內(nèi)控體系7 要素的內(nèi)在聯(lián)系

要素1 管理層的領(lǐng)導(dǎo)力是最重要的要素，是關(guān)系到內(nèi)控要求能否貫徹執(zhí)行，其他要素能否發(fā)揮作用的重要推動力。管理層要以身作則，確定內(nèi)控目標(biāo)，提供所需資源，建立健全的、與風(fēng)險匹配的內(nèi)控環(huán)境，推動內(nèi)控系統(tǒng)有效執(zhí)行。要素1 提供了進(jìn)一步的內(nèi)控治理架構(gòu)，包括內(nèi)控委員會、內(nèi)控辦公室、內(nèi)控代表等階梯管理層級，推動內(nèi)部控制體系運(yùn)行落地。內(nèi)控計劃概況了公司年度的重要內(nèi)控事項并成為年度內(nèi)控工作的指引。年度聲明工作要求員工、業(yè)務(wù)部門、財務(wù)總監(jiān)、公司總裁在年末提交有關(guān)內(nèi)部監(jiān)控、業(yè)務(wù)守則、資產(chǎn)保護(hù)等方面的書面聲明，公司級聲明需提交董事會。

要素2、要素3 和要素5 相互聯(lián)系、有機(jī)結(jié)合。內(nèi)控的出發(fā)點(diǎn)是風(fēng)險，評估的主體是公司經(jīng)營管理中的重要業(yè)務(wù)流程。所以，對于業(yè)務(wù)流程管理，首先是按要素2 風(fēng)險評估提供的統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和工具進(jìn)行風(fēng)險評估。風(fēng)險評估采用問卷調(diào)查表打分的形式，從重要性、財務(wù)影響、復(fù)雜性、外部/內(nèi)部影響等方面評估，根據(jù)分值結(jié)果，將業(yè)務(wù)流程按風(fēng)險等級劃分高、中、低三個層級。通過上述做法確保了風(fēng)險評估的一致性和綜合性，也借助風(fēng)險評估識別內(nèi)控關(guān)注點(diǎn)。其次根據(jù)要素3 業(yè)務(wù)流程管理的要求，以風(fēng)險評估結(jié)果為基礎(chǔ)，確認(rèn)業(yè)務(wù)流程的內(nèi)控關(guān)鍵點(diǎn)，制定適當(dāng)?shù)目刂撇襟E及檢查程序，定期開展自評檢查并改進(jìn)。作為大型能源合資企業(yè)，R 公司經(jīng)營管理的各項業(yè)務(wù)流程比較完整，從成本效益原則考慮，重點(diǎn)關(guān)注高風(fēng)險業(yè)務(wù)，執(zhí)行全流程管理，比如生產(chǎn)到銷售收款流程、采購至付款流程等。針對高風(fēng)險流程梳理的關(guān)鍵點(diǎn)、控制步驟和檢查程序的載體稱為“檢查清單”。定期按照檢查清單進(jìn)行自我評估，在流程發(fā)生重大變更時要及時更新檢查清單，但在更新檢查清單前，針對重大變更，需要執(zhí)行要素5。要素5 變更管理提供了一個變更管理計劃工具，界定了何時用，怎么用。變更管理計劃需結(jié)合風(fēng)險評估進(jìn)行，對變更內(nèi)容涉及的流程再評估，針對變化的部分制定應(yīng)對步驟，更新檢查清單。所以，要素2、3 和5 既各自獨(dú)立，又有機(jī)結(jié)合，是內(nèi)控管理體系的重要部分[2]。

要素4 人員及培訓(xùn)著重規(guī)定內(nèi)控關(guān)鍵崗位、界定對不同人員的內(nèi)控意識和能力要求，及對應(yīng)的培訓(xùn)安排等。要素6 控制缺陷的管理負(fù)責(zé)管理通過各項審計、自查、檢查等發(fā)現(xiàn)的控制缺陷，包括報告、分析、整改跟進(jìn)及經(jīng)驗教訓(xùn)分享等。R 公司建立控制缺陷數(shù)據(jù)庫，跟進(jìn)上述所有確認(rèn)的控制缺陷，設(shè)置流程進(jìn)行跟進(jìn)、偏差管理、關(guān)閉審批等，確保有效關(guān)閉缺陷。要素7 體系評估建立了一個系統(tǒng)化的方法去評估內(nèi)控的有效性。評估包括對內(nèi)控體系自身的評估，對檢查清單的自我評估以及各類審計。

要素1～6 為要素7 提供信息輸入，作為內(nèi)控體系的評估基礎(chǔ)，要素7 以評估結(jié)果反饋至要素1～6，以推進(jìn)內(nèi)控體系的優(yōu)化提升，這便是R 公司7 個要素的內(nèi)部提升運(yùn)行邏輯。

三、R 公司內(nèi)控體系的不足及優(yōu)化建議

（一）R 公司內(nèi)控體系的不足

R 公司的內(nèi)控體系獨(dú)具特色，設(shè)置全面，內(nèi)涵豐富，確實(shí)為其經(jīng)營管理提供了強(qiáng)有力的支撐。但其設(shè)計理念源于國外，引入國內(nèi)企業(yè)環(huán)境也存在一定程度的“水土不服”，無論是設(shè)計角度還是運(yùn)行角度，都存在可優(yōu)化提升的方面。

1.控制環(huán)境。R 公司中外合資的背景，要求核心管理層由三方股東委派，每三年換屆時更換，管理人員因文化、管理理念的不同帶來內(nèi)控管理理念的不一致，導(dǎo)致各業(yè)務(wù)部門在體系認(rèn)識和執(zhí)行上存在差異。換屆變更后差異更加明顯。同樣的差異也存在于人力資源關(guān)于薪酬、績效和人員發(fā)展等方面。授權(quán)管理在個別方面約束強(qiáng)、流程長，限制了業(yè)務(wù)對市場應(yīng)對的靈活性。

2.風(fēng)險評估。目前的風(fēng)險評估主要針對內(nèi)部業(yè)務(wù)流程相關(guān)風(fēng)險，對外部風(fēng)險的評估較少。目前采用的評估方式比較單一，問卷評估問題都是較為通用的問題，并不能針對不同流程的特性提出相應(yīng)的問題。評估方式可能更多依賴評分人員的經(jīng)驗和主觀感受，評估結(jié)果受評估人員個人能力的影響大。

3.控制活動?？刂苹顒油ㄟ^各種管理制度、程序進(jìn)行規(guī)范，輔之以檢查清單進(jìn)行評價和改進(jìn)。隨著年份的積累、改進(jìn)的要求、監(jiān)管的日趨嚴(yán)格，執(zhí)行的管理制度、程序數(shù)量龐大，結(jié)構(gòu)和層次不夠清晰，導(dǎo)致執(zhí)行上很難面面俱到，重復(fù)性問題時有發(fā)生。不同業(yè)務(wù)部門對檢查清單的內(nèi)控要求認(rèn)知不均衡，進(jìn)而影響清單編制/更新質(zhì)量，最終影響執(zhí)行效果，存在檢查清單流于形式，執(zhí)行過程敷衍了事的可能性。

4.信息與溝通。內(nèi)控體系管理的信息主要為線下信息、分散且存檔不統(tǒng)一、不完善，查詢不夠便捷。內(nèi)控溝通更多是面向管理層級的向上溝通，向下溝通少，范圍更多限制在工作相關(guān)人員，導(dǎo)致普通員工內(nèi)控意識不足，對自身的內(nèi)控職責(zé)認(rèn)識不清，影響體系運(yùn)行效率和效果。內(nèi)控方面的培訓(xùn)停留在通用知識，對不同崗位的有針對性的培訓(xùn)較少。

5.監(jiān)督活動。各種評估、檢查較多、較頻繁，可能存在交叉、重疊，造成潛在的資源浪費(fèi)或短期內(nèi)同一類問題反復(fù)被提出。審計等是監(jiān)督活動的主體，主要關(guān)注發(fā)現(xiàn)問題，但問題的整改主體是公司各業(yè)務(wù)部門，問題整改會因成本、能力、理解、時間緊迫程度等不同而質(zhì)量不均，對整改質(zhì)量要求較少。

（二）對R 公司內(nèi)控體系的優(yōu)化建議

1.管理人員的穩(wěn)定對內(nèi)控體系執(zhí)行和提升有實(shí)質(zhì)性的促進(jìn)作用。如果更換是必然，至少確保崗位交接時著重對內(nèi)控職責(zé)和執(zhí)行理念的連貫性進(jìn)行強(qiáng)調(diào)。對于授權(quán)管理存在的個別問題，要做好數(shù)據(jù)和影響分析，提供堅實(shí)、合理的分析基礎(chǔ)后，按照報告審批流程提請董事會修改批準(zhǔn)并建立常態(tài)化的回顧流程及對內(nèi)溝通。

2.借鑒COSO 風(fēng)險管理框架等理論完善風(fēng)險評估和管理要素內(nèi)容，強(qiáng)化風(fēng)險識別與分析，將外部風(fēng)險也納入評估范圍。要強(qiáng)化管理層對風(fēng)險識別的參與度。評估維度可以從定性和定量兩個方面進(jìn)行補(bǔ)充。必要時，可以整合專業(yè)人員，組成風(fēng)險分析團(tuán)隊，進(jìn)行專業(yè)化的評估與分析，并完善風(fēng)險應(yīng)對策略[3]。

3.對管理制度、程序定期進(jìn)行全面梳理，按照重要性劃分為公司級、部門級、解讀/澄清類。不適用的程序及時進(jìn)行取消，對同類別進(jìn)行整合。針對必須執(zhí)行的合規(guī)性制度，梳理要點(diǎn)，通過小冊子、提醒函等小而精的渠道進(jìn)行持續(xù)宣貫，加強(qiáng)執(zhí)行。檢查清單作為內(nèi)控手段，必須建立自上而下的管理認(rèn)知，日常定期檢查，并把日常執(zhí)行情況納入年底績效考核范圍，以提升約束性。

4.梳理內(nèi)控管理信息，進(jìn)行分類、分級管理。適時引入信息管理系統(tǒng)，提升信息管理、傳遞的效率和效果。內(nèi)控培訓(xùn)根據(jù)不同群體，制定對應(yīng)的培訓(xùn)清單，規(guī)范重點(diǎn)和頻率。在崗位說明書中針對具體崗位內(nèi)容完善內(nèi)控職責(zé)，并在工作交接中進(jìn)行約定。借助不同的會議渠道加強(qiáng)對員工內(nèi)控業(yè)務(wù)的關(guān)注。重要內(nèi)控事務(wù)，可以群策群力。

5.對內(nèi)部可控的監(jiān)督活動進(jìn)行梳理整合，并對執(zhí)行頻率提出合理化建議。針對發(fā)現(xiàn)的缺陷，通過“回頭看”、定期回顧、交叉驗證等方式重視整改質(zhì)量，對頻發(fā)的重復(fù)性問題納入年底績效考核范圍，提升重視程度。

四、結(jié)語

內(nèi)部控制體系能幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，創(chuàng)造、增加并維護(hù)股東權(quán)益，是覆蓋企業(yè)經(jīng)營全過程的管理。內(nèi)部控制理念雖然源于國外，但近年國內(nèi)不斷深化內(nèi)部控制管理向更全面、深入、細(xì)致化的方向發(fā)展，強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部控制體系對企業(yè)、特別是國企、上市公司等的強(qiáng)基固本作用。R 公司的內(nèi)控體系源于國外管理經(jīng)驗，但經(jīng)歷多年的磨合，結(jié)合實(shí)際，不斷適應(yīng)、調(diào)整和改進(jìn)，形成了適應(yīng)國內(nèi)國外要求的內(nèi)控體系，并強(qiáng)調(diào)持續(xù)改進(jìn)。沒有哪一個體系是完美無缺的，認(rèn)清自身的不足，并秉承開放包容，不斷學(xué)習(xí)、改進(jìn)、提升的管理態(tài)度，提升企業(yè)整體的管理水平，有助于企業(yè)更好地應(yīng)對外部復(fù)雜多變的環(huán)境。