【摘 要】 隨著國家財政環(huán)境面臨深刻復(fù)雜變化和治理體系的不斷完善，進(jìn)一步發(fā)揮審計監(jiān)督的效能，保障財政專項資金安全、規(guī)范、高效使用成為提高國家教育領(lǐng)域治理效能的重要手段。為積極推動研究型審計在教育領(lǐng)域落地生根，為教育事業(yè)快速健康發(fā)展保駕護(hù)航，文章通過文獻(xiàn)梳理，對研究型審計的概念、內(nèi)涵及應(yīng)用等進(jìn)行歸納總結(jié)，在此基礎(chǔ)上結(jié)合新時代高等教育事業(yè)發(fā)展的新形勢新要求，嘗試構(gòu)建高等教育財政專項資金研究型審計的理論框架，并進(jìn)一步探索其實踐路徑，提出做好研究型審計工作的具體建議，以期為教育領(lǐng)域開展研究型審計提供參考和借鑒，以研究型審計促進(jìn)中國式現(xiàn)代化審計理論與實踐高質(zhì)量發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】 高等教育； 財政專項； 研究型審計； 理論框架； 實踐路徑

【中圖分類號】 F239.41" 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A" 【文章編號】 1004-5937（2023）23-0025-07

引 言

2023年是全面貫徹落實黨的二十大精神的開局之年，黨中央決定，在全黨大興調(diào)查研究，在此背景下，樹立研究理念、增強(qiáng)研究意識、積極開展研究型審計，提高審計工作成果與效能、助力解決各項發(fā)展難題，是審計工作高質(zhì)量發(fā)展的必由之路，是以高質(zhì)量審計推動各項事業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的重要舉措。高等教育作為重要的民生實事，它的高質(zhì)量發(fā)展是人民群眾最為關(guān)心的話題，而教育事業(yè)的發(fā)展推動有賴于教育財政專項資金的投入，審計監(jiān)督作為國家治理體系中依法監(jiān)督制約權(quán)力運行的一項制度安排，是高等教育公平公正的重要監(jiān)督力量?；诖耍疚耐ㄟ^梳理文獻(xiàn)研究，對研究型審計的概念、內(nèi)涵及應(yīng)用等進(jìn)行歸納總結(jié)，在此基礎(chǔ)上結(jié)合新時代高等教育事業(yè)發(fā)展的新形勢新要求，嘗試構(gòu)建高等教育財政專項資金研究型審計的理論框架，并進(jìn)一步探索其實踐路徑，最后提出做好研究型審計工作的具體意見建議，以期為教育領(lǐng)域開展研究型審計提供參考和借鑒。

一、文獻(xiàn)綜述

研究型審計的概念最早于2009年由審計署駐南京特派辦提出，并在地方政府債務(wù)審計項目、外債項目、節(jié)能減排項目等方面進(jìn)行了實踐探索，取得了初步成效。隨著新時代治國理政對審計工作提出新的任務(wù)和更高的要求，如何開展好研究型審計，提高審計工作成果與效能，成為推動審計工作高質(zhì)量發(fā)展的重要抓手[ 1 ]。

研究型審計最初的概念提出是以調(diào)查研究的方式開展審計工作，使應(yīng)用型研究與審計工作相結(jié)合、相促進(jìn)，通過加強(qiáng)調(diào)查研究從全局視野、長遠(yuǎn)角度和體制機(jī)制上找問題、抓根本[ 2 ]。隨著新形勢的不斷發(fā)展變化，學(xué)者對研究型審計的概念理解進(jìn)一步升華，研究型審計工作不再以發(fā)現(xiàn)問題為導(dǎo)向，而是以研究式思維，探求審計事項的真相、性質(zhì)、發(fā)展規(guī)律[ 3 ]，發(fā)現(xiàn)問題背后的體制性障礙、機(jī)制性扭曲、制度性缺陷以及管理漏洞[ 4 ]，找準(zhǔn)根源本質(zhì)和深層次原因，預(yù)警和防范風(fēng)險，并推動問題的解決，有效發(fā)揮審計監(jiān)督效能，將審計成果轉(zhuǎn)換為審計理論成果，并以新的理論研究成果進(jìn)一步指導(dǎo)審計實踐。

隨著實踐的不斷推進(jìn)，研究型審計的內(nèi)涵也得到充實：審計目標(biāo)上，傳統(tǒng)的比對型審計已不能滿足新時代的要求，審計不僅要查病，還要“治已病、防未病”，推動問題解決；審計理念上，不斷探索碎片化的程序型審計向系統(tǒng)深入的研究型審計轉(zhuǎn)變[ 5 ]；調(diào)查研究方法強(qiáng)調(diào)貫穿于審計項目全生命周期，包括計劃立項、組織管理、項目實施、報告整改的各環(huán)節(jié)全過程[ 6 ]；成果應(yīng)用方面，注重形成層次較高、影響較大的審計調(diào)研成果，突出創(chuàng)造更高審計價值，提高審計服務(wù)國家治理的能力[ 7 ]。

具體到研究型審計的應(yīng)用，現(xiàn)有的文獻(xiàn)研究仍不多見，僅有的幾個案例主要集中在地方政府專項債研究型審計、科技創(chuàng)新專項研究型審計和社會保險基金審計，主要聚焦在具體行業(yè)領(lǐng)域的審計上。從案例研究思路分析研究型審計的應(yīng)用主要圍繞“政治—政策—項目—資金”主線，將研究貫穿于審計立項、實施、報告、整改的全過程各方面[ 8 ]。文獻(xiàn)梳理未發(fā)現(xiàn)教育財政專項開展研究型審計的案例，但現(xiàn)實中教育財政專項資金挪用、資金沉淀、資金績效低下等情況仍時有發(fā)生，專項審計“屢審屢犯”、審計整改未形成閉環(huán)等情況仍存在，因此，教育財政專項資金開展研究型審計可以成為一種探索方向。

綜上，可以看出研究型審計從國家層面得到重視，已成為提升國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要抓手，其工作方法、職能定位和內(nèi)涵等隨著實踐的探索不斷豐富，更加突出以開展調(diào)查研究的方式實現(xiàn)事前事中事后審計鏈條的全覆蓋，更加注重以解決體制、機(jī)制和制度上的難題，推動形成新的高質(zhì)量理論成果，不斷指導(dǎo)著審計工作高質(zhì)量發(fā)展。但是，從應(yīng)用的角度看，研究型審計涉及的行業(yè)領(lǐng)域仍有所局限，亟需擴(kuò)展其應(yīng)用，從理論和實踐角度進(jìn)一步豐富研究型審計的研究。基于此，文章選取高等教育領(lǐng)域的專項資金為研究對象，嘗試構(gòu)建教育財政專項資金研究型審計的理論框架，進(jìn)一步探索其實踐路徑，并提出相關(guān)意見建議。

二、高等教育財政專項資金推進(jìn)研究型審計的必要性

教育是國家重大民生實事，辦好人民滿意的教育成為人民對美好生活的向往，教育投入已成為教育高質(zhì)量發(fā)展的重要推動力，教育資金的規(guī)范使用以及投入成效備受社會關(guān)注。高等教育財政專項資金是國家財政安排用于教育領(lǐng)域特定事業(yè)發(fā)展的專項資金，如高校學(xué)科建設(shè)專項經(jīng)費、高?；窘ㄔO(shè)專項經(jīng)費等，專項資金使用管理均圍繞特定的教育事業(yè)發(fā)展目標(biāo)進(jìn)行，是保障教育戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃實現(xiàn)的重要財力保障。隨著國家財政環(huán)境的復(fù)雜變化和治理體系的不斷完善，進(jìn)一步發(fā)揮審計監(jiān)督效能，保障財政專項資金安全、規(guī)范、高效使用成為提高國家教育領(lǐng)域治理效能的重要手段，因此，在高等教育財政專項資金管理領(lǐng)域推進(jìn)研究型審計有其必要性。

（一）教育治理體系和治理能力現(xiàn)代化的必要要求

在國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化要求的背景下，加快推進(jìn)高等教育治理現(xiàn)代化，推動高等教育實現(xiàn)內(nèi)涵式發(fā)展，亟需關(guān)注高校如何完善治理結(jié)構(gòu)——權(quán)力合理配置、運行規(guī)范和權(quán)力制衡成為治理的核心問題。審計監(jiān)督作為國家治理體系中依法監(jiān)督制約權(quán)力運行的一項制度安排，是推動高等教育治理現(xiàn)代化的重要力量。隨著我國審計制度改革的不斷推進(jìn)，審計監(jiān)督的范圍不斷向縱深發(fā)展，聚焦事后監(jiān)督，以發(fā)現(xiàn)問題為主的傳統(tǒng)的“比照型”審計已不能適應(yīng)新時代的發(fā)展，研究型審計深入研究黨和國家重大政策方針出臺的背景、戰(zhàn)略意圖和改革目標(biāo)，更加關(guān)注審計對象的歷史沿革、發(fā)展?fàn)顩r、所處環(huán)境、同類主體情況等，注重總結(jié)提煉、本質(zhì)揭示、總體把握、發(fā)展應(yīng)變和價值升華，適應(yīng)了新時代國家治理對國家審計的需要，能夠不斷提升國家治理效能[ 9 ]。

（二）新時代對教育財政專項項目實施和資金管理提出更高要求

目前，我國各級財政仍面臨復(fù)雜嚴(yán)峻的經(jīng)濟(jì)形勢，過“緊日子”是長期的方針政策，但各級財政仍力保教育資金的投入，因此，教育財政專項資金的安全、規(guī)范和高效使用也是社會關(guān)注的焦點。從近年的巡視監(jiān)督、紀(jì)檢監(jiān)督、內(nèi)外部審計等監(jiān)督檢查情況來看，高等教育財政專項政策落實、項目實施推進(jìn)、內(nèi)部控制風(fēng)險、資金管理使用等方面均不同程度存在一定的問題。這也要求教育財政專項資金從傳統(tǒng)的經(jīng)費審計向更為全面的研究型審計拓展，通過深入調(diào)研、系統(tǒng)研究揭示財政專項資金使用過程中存在的問題和風(fēng)險，并對造成問題原因進(jìn)行深層次的剖析，從戰(zhàn)略規(guī)劃、體制機(jī)制改革等角度提出建設(shè)性的審計意見，以此推動高等教育領(lǐng)域?qū)ｍ椯Y金的安全規(guī)范使用，進(jìn)一步提高教育治理效能。

（三）監(jiān)管要求多樣性對審計監(jiān)督提出了更細(xì)要求

由于教育行業(yè)事關(guān)民生大事，財政部、教育部等管理部門對高等教育領(lǐng)域資金的管理使用監(jiān)督提出了嚴(yán)格的規(guī)范要求，同時，國家對巡視監(jiān)督、財會監(jiān)督和審計監(jiān)督等各類監(jiān)督的協(xié)同要求日益強(qiáng)烈。傳統(tǒng)的高校審計監(jiān)督往往聚焦經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、預(yù)算收支審計等，未能上升到學(xué)校整理治理層面的監(jiān)督，已不能滿足高等教育治理的要求，必須延伸監(jiān)督領(lǐng)域，從政治、政策、項目到資金進(jìn)行全方位的審計，分析各項監(jiān)督要求，查找學(xué)校層面是否存在體制機(jī)制缺陷、制度是否健全、合規(guī)管理是否得到嚴(yán)格執(zhí)行。通過深化審計監(jiān)督，既為上級各監(jiān)管機(jī)構(gòu)提供有力信息支撐，也為高校治理層利用監(jiān)督評價職能進(jìn)一步完善治理效能提供增值服務(wù)[ 10 ]。

三、高等教育財政專項資金研究型審計理論框架

理論框架是指能夠支撐或支持某一研究理論的結(jié)構(gòu)，是系統(tǒng)回答研究什么、怎么研究的理論基礎(chǔ)。對于研究型審計的理論框架搭建，學(xué)者從不同角度進(jìn)行分析，王永梅等[ 1 ]從新時代新要求出發(fā)，以實現(xiàn)審計目標(biāo)為引導(dǎo)，復(fù)合型審計人才為支撐，選擇恰當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)和適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，對審計客體開展審計，揭示問題和風(fēng)險，并進(jìn)一步分析和研究形成高質(zhì)量的審計結(jié)論，將審計成果轉(zhuǎn)化為審計研究成果，有效解決實踐問題，最終實現(xiàn)新時代賦予審計工作的新要求，以此形成研究型審計工作開展的邏輯框架；戚振東、張紫璇[ 11 ]認(rèn)為研究型審計必須緊密結(jié)合國家治理要求，認(rèn)清審計職能定位，將監(jiān)督財政財務(wù)收支與監(jiān)督治理主體履職和提供國家治理服務(wù)結(jié)合起來，對權(quán)力運行、制度建設(shè)與執(zhí)行開展審計監(jiān)督，推動體制機(jī)制改革，進(jìn)一步提升治理服務(wù)績效，以發(fā)揮審計監(jiān)督應(yīng)有的職責(zé)和作用。趙麗君等[ 12 ]則以科技創(chuàng)新專項為例嘗試構(gòu)建研究型審計理論框架，其構(gòu)成分為兩部分：一方面是對審計工作的研究，既考慮普遍性的審計原則，又兼顧科研業(yè)務(wù)特有的規(guī)律，并組建合適的審計組織；另一方面是對審計客體的研究，即通過明確審計方案，聚焦業(yè)務(wù)規(guī)范、制度缺陷以及財務(wù)績效對審計客體開展研究式調(diào)研，最終從發(fā)現(xiàn)的問題中尋找原因并提出改進(jìn)對策。鄭石橋、劉星銳[ 13 ]通過歸納總結(jié)將研究型審計的研究框架分為研究審計客體和研究審計工作兩部分，既從審計準(zhǔn)則的具體運用、悖論問題的處理和新型審計業(yè)務(wù)的規(guī)律總結(jié)角度研究審計工作，又從業(yè)務(wù)營運、審計發(fā)現(xiàn)問題的原因及改進(jìn)對策角度研究審計客體。

可以看出，現(xiàn)有文獻(xiàn)理論研究所構(gòu)建的研究型審計理論框架之間，既有共同點又各有特點，可以簡單歸納出研究型審計理論框架的四大主線：一是研究型審計工作開展的主線，形成“目標(biāo)引導(dǎo)—審計組織—審計原則—規(guī)律總結(jié)”的工作推進(jìn)路徑；二是研究型審計客體主線，秉承研究問題、發(fā)現(xiàn)問題和解決問題的思路以研究式思維的方式對審計客體開展研究，形成“治理要求—審計方案—業(yè)務(wù)運營—審計報告—結(jié)果應(yīng)用”的提升審計效能的工作路徑；三是審計研究對象主線，對研究客體的具體審計既要關(guān)注宏觀層面的政治要求和政策落實，又要關(guān)注具體落地的項目和資金的運行，聚焦“權(quán)力—制度—行為”的規(guī)范運作，形成“政治—政策—項目—資金”的審計路徑；四是研究方式主線，努力做到前瞻性研究、聚焦重點研究，研以致用、以研促審，形成審計研究“事前—事中—事后”全覆蓋研究。

因此，本文借鑒此思路，構(gòu)建高等教育財政專項研究型審計理論框架（圖1），具體思路為：充分發(fā)揮審計監(jiān)督服務(wù)保障黨和國家工作大局的重要職能，以推進(jìn)國家現(xiàn)代化治理體系和推動教育高質(zhì)量發(fā)展的目標(biāo)為引導(dǎo)，結(jié)合國家治理需求和教育戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃，將研究型審計思維融入到教育財政專項審計工作，強(qiáng)化審計工作組織，通過事前事中事后全覆蓋深入研究調(diào)研，緊緊圍繞“資源決策權(quán)（權(quán)力）、政策制度執(zhí)行權(quán)（制度）、經(jīng)濟(jì)活動規(guī)制權(quán)（行為）”，將教育財政專項資金的審計范圍從簡單的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域拓展到政治領(lǐng)域，監(jiān)督內(nèi)容從經(jīng)費收支延伸到權(quán)力運行，提升效能從業(yè)務(wù)管理到整體治理層面，最終實現(xiàn)審計監(jiān)督質(zhì)量效能的提升以及審計價值的創(chuàng)造，進(jìn)而服務(wù)國家及教育領(lǐng)域治理效能以及保障教育公平公正。具體構(gòu)成分為三個部分，包括具體的研究方式、審計工作的研究以及審計客體的研究。其中，審計工作的研究和具體研究的方式是基礎(chǔ)，審計客體的研究是核心，以此構(gòu)建整體的理論研究框架。

四、高等教育財政專項資金研究型審計實施路徑——以G高校高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金為例

（一）研究方式

在審前研究中，開展前瞻性研究，加強(qiáng)學(xué)習(xí)和調(diào)研，為審計方案措施和審計規(guī)劃提供參考依據(jù)，為黨和國家完善政策思路舉措提供依據(jù)[ 14 ]。具體研究方式中，應(yīng)堅持把握宏觀與理清微觀相結(jié)合，宏觀層面既要研究國家治理體系與治理能力現(xiàn)代化對審計監(jiān)督提出的政策要求，也要對國家教育發(fā)展規(guī)劃以及教育領(lǐng)域治理的要求進(jìn)行深入研究，進(jìn)一步把握國家方針政策；微觀層面既要把握省委省政府設(shè)立專項資金的目的、意義及績效目標(biāo)，又要先行調(diào)研兄弟院校高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金的實施情況及存在問題，同時對G高校高水平大學(xué)建設(shè)目標(biāo)、專項資金管理體制機(jī)制等進(jìn)行梳理，通過內(nèi)外部環(huán)境學(xué)習(xí)調(diào)研對高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金審計事項進(jìn)行整體透視、領(lǐng)悟和把握。

在審中研究中，以數(shù)字化審計為抓手，聚焦業(yè)務(wù)重點與提升效能相結(jié)合，緊盯問題特征和績效目標(biāo)落實開展大數(shù)據(jù)專題分析。一是做好審計數(shù)據(jù)電子化的準(zhǔn)備，利用數(shù)據(jù)中臺，提取高校財務(wù)信息系統(tǒng)、采購系統(tǒng)和合同管理系統(tǒng)等重點業(yè)務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)，進(jìn)行聯(lián)動核查；二是以違法違規(guī)典型問題特征構(gòu)建多元審計模型，開展大數(shù)據(jù)分析，如G高校設(shè)備采購供貨商集中度和關(guān)聯(lián)度分析、故意拆分方式規(guī)避采購分析等，沿著資金利益流向排查公權(quán)力是否濫用等；三是以趨勢分析為路徑開展績效目標(biāo)落實情況分析，如收集G高校專項資金績效指標(biāo)數(shù)據(jù)以及各學(xué)院分解任務(wù)及指標(biāo)數(shù)據(jù)，對學(xué)科ESI排名、科研成果轉(zhuǎn)化率、博士點等重要指標(biāo)進(jìn)行跟蹤，既反映資金投入產(chǎn)出比、政策落實情況以及重點任務(wù)完成情況，又從長期成長角度反映學(xué)校發(fā)展?jié)摿Α?/p>

在審后研究中，深化結(jié)果運用和推動審計整改相結(jié)合。審后研究是對已經(jīng)開展的審計工作的總結(jié)和升華，也是對審計結(jié)果的再分析和系統(tǒng)性研究。在具體研究方式上，可以采取縱橫對比研究方式以及開展課題案例研究。橫向?qū)Ρ妊芯渴菍徲嫵绦?、方法和結(jié)果與教育系統(tǒng)內(nèi)開展相同專項審計的兄弟院校進(jìn)行對比分析，借鑒經(jīng)驗，發(fā)現(xiàn)不足并加以改進(jìn)；縱向?qū)Ρ妊芯渴菍㈤_展的審計數(shù)據(jù)情況與本單位歷年情況進(jìn)行數(shù)據(jù)分析和追蹤研究，進(jìn)一步預(yù)防風(fēng)險，提升治理效能；開展課題案例研究則是將已開展的審計實例，借助高校學(xué)術(shù)研究力量與審計部門共同進(jìn)行深入系統(tǒng)的研究，從中提煉和總結(jié)可推廣的經(jīng)驗，助力審計實踐[ 15 ]。

（二）審計工作研究

對審計工作的研究，以“目標(biāo)引導(dǎo)—審計組織—審計原則—規(guī)律總結(jié)”的路徑開展。

目標(biāo)引導(dǎo)方面，審計目標(biāo)是一切審計活動的方向，從學(xué)校層面明確高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金開展研究型審計不是簡單為了檢查財政資金收支的合法合規(guī)，而是為了更加深入研究教育財政專項資金的改革方向、目標(biāo)實現(xiàn)路徑和政策措施，更精準(zhǔn)地揭示專項資金績效目標(biāo)不實、資金沉淀、違規(guī)使用和資金績效低下等問題，更深入地剖析原因，更有針對性地提出意見建議，推動加強(qiáng)管理，完善制度和深化改革。

審計組織方面，突出人才素質(zhì)和團(tuán)隊專業(yè)技術(shù)能力，積極創(chuàng)新審計組織管理方式，組建適合的團(tuán)隊開展審計工作，全方位把握G高校高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金使用管理情況。組織方式上，圍繞G高校高水平大學(xué)建設(shè)項目特征，組建專業(yè)團(tuán)隊的模式：一是學(xué)校層面成立工作小組，學(xué)校主要負(fù)責(zé)人為組長，審計部門為牽頭部門，抽調(diào)財務(wù)部門和紀(jì)檢檢查部門業(yè)務(wù)骨干力量，進(jìn)一步實現(xiàn)監(jiān)督成果共享以及構(gòu)建“紀(jì)巡財審”聯(lián)動機(jī)制，做到上下一盤棋；二是打破部門界限，注重吸收其他領(lǐng)域?qū)＜?，如學(xué)校招投標(biāo)中心、設(shè)備處等業(yè)務(wù)部門，學(xué)院法律、計算機(jī)等專業(yè)教師，為審計規(guī)則、工具和模型設(shè)計等提供專業(yè)意見；三是確?？陀^評價，聘請上級教育主管部門審計、財務(wù)等業(yè)務(wù)骨干以及校外學(xué)科領(lǐng)域?qū)＜遥⒍ㄆ跍贤C(jī)制，從上級主管部門獲取政策和改革方向指導(dǎo)，組織學(xué)科領(lǐng)域?qū)＜覍W(xué)科發(fā)展和資金績效等進(jìn)行評價。以項目制審計為引導(dǎo)，通過上下一盤棋、縱橫協(xié)調(diào)的方式，進(jìn)一步強(qiáng)化組織管理。

審計原則方面，審計原則的確定直接影響審計目標(biāo)的實現(xiàn)，在依法審計的旗號下，它會出現(xiàn)兩類問題：一是對不合理但非違規(guī)行為的寬容，二是對合理但違規(guī)行為的嚴(yán)厲，其結(jié)果是審計目標(biāo)難以達(dá)成，甚至背道而馳。因此，G高校研究型審計著重研究悖論問題的處理。G高校高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金本質(zhì)上屬于項目支出，典型的“不合理但非違規(guī)行為”的是專項資金突擊花錢的問題，專項資金有支出進(jìn)度的要求以及結(jié)轉(zhuǎn)資金收回統(tǒng)籌的要求，經(jīng)費負(fù)責(zé)人在某些重要的時間節(jié)點會有突擊花錢的情況，為了支出而支出。另外，也會存在專項資金的分配符合預(yù)算程序，但卻是重復(fù)投入或低效投入的情況，如學(xué)科建設(shè)資金投入不聚焦、設(shè)備重復(fù)購置、未建立共享機(jī)制等，造成了資源的閑置浪費但項目立項和資金分配程序卻又合規(guī)。典型的“合理但違規(guī)行為”的情況是預(yù)算調(diào)劑問題，一些審計人員存在簡單套用法條，堅持“打醬油的錢不能打醋”，將預(yù)算調(diào)劑定性為預(yù)算違規(guī)或者預(yù)算不夠細(xì)化。但是，《審計署關(guān)于適應(yīng)新常態(tài)踐行新理念更好地履行審計監(jiān)督職責(zé)的意見》（審政研發(fā)〔2016〕20號）曾指出：“堅決查處以‘打醬油的錢不能打醋’等為借口導(dǎo)致資金長期閑置問題，促進(jìn)整合專項、盤活存量、用好增量、優(yōu)化結(jié)構(gòu)、深化改革、提高績效?！蓖瑫r，也會出現(xiàn)事情完成了，績效實現(xiàn)了，但是審計人員卻關(guān)注預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度不達(dá)標(biāo)的問題等。通過確定審計原則，對合法但不合理的情形，著重研究如何實行目的性擴(kuò)張，對合理但不合法的情形，實行目的性限縮，以相關(guān)法規(guī)的立法宗旨或黨和國家的方針政策作為嫌疑行為確定適用標(biāo)準(zhǔn)[ 16-17 ]，進(jìn)一步規(guī)范專項資金的合理使用并提高資金使用績效。

規(guī)律總結(jié)，是對審計工作開展的經(jīng)驗和規(guī)律總結(jié)，既要對高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金審計組織方式、方法、原則進(jìn)行總結(jié)，移植復(fù)刻到新的專項項目審計中，也要積極梳理專項資金管理存在的問題和解決的方案思路，進(jìn)一步推動高校自身的管理改革，同時積極向上級教育和財政管理部門建言獻(xiàn)策，推動教育財政專項資金管理體制機(jī)制的變革。

（三）審計客體研究

審計客體的研究簡單而言就是對審計對象和審計內(nèi)容進(jìn)行深入的研究，以此發(fā)現(xiàn)問題、揭示本質(zhì)、分析原因并提出解決問題的策略，基于此思路，本文形成“治理要求—審計方案—業(yè)務(wù)運營—審計報告—結(jié)果應(yīng)用”提升審計效能的工作路徑。

1.治理要求

審計過程是監(jiān)督制度執(zhí)行、激發(fā)制度活力使制度效能轉(zhuǎn)為治理效能的過程，因此，G高校高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金開展研究型審計，以國家現(xiàn)代化治理需求和教育高質(zhì)量發(fā)展要求，以項目審計為落腳點，把握“進(jìn)一步提升制度的執(zhí)行力，用制度來盤活資源、提高效能”的治理需求，著重分析專項資金管理和使用過程存在問題的制度性障礙及根源，將完善頂層設(shè)計與提高制度執(zhí)行力和治理能力統(tǒng)一起來，以審計促進(jìn)治理效能的提升。

2.審計方案

按照“揭示問題、剖析原因、規(guī)范管理、深化改革”的總體思路，高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金的審計方案應(yīng)進(jìn)一步突出指導(dǎo)性和可操作性。審計方案在內(nèi)容和重點劃分上以資金管理為主線，緊盯專項資金管理全過程中干部履職、政策落實、管理規(guī)范、績效情況等主要矛盾，促進(jìn)解決高水平大學(xué)專項項目庫建設(shè)不實、資金績效難以評價、資金投入不聚焦主責(zé)主業(yè)等問題，進(jìn)一步研究專項資金政策落實不到位和資金使用績效不高的根源問題，明確專項資金以預(yù)算項目改革為方向，推動預(yù)算項目全過程績效管理為突破方向。

3.業(yè)務(wù)運營

研究業(yè)務(wù)運營及審計報告是研究審計客體的核心環(huán)節(jié)，其目的在于更全面、更深層次地發(fā)現(xiàn)問題和揭示風(fēng)險，尋找破解體制機(jī)制難題的方法。研究審計客體的業(yè)務(wù)運營，是有效開展財務(wù)審計、合規(guī)審計、績效審計和制度審計的前提，只有深入研究業(yè)務(wù)運營才能發(fā)現(xiàn)審計對象的核心問題。從高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金審計的角度，為全面厘清教育財政專項的落地情況，對其審計可以資金收支管理為主線，圍繞“政治—政策—項目—資金”的審計路徑展開。一是以政治為引領(lǐng)確保G高校專項資金管理工作開展的政治正確性，以及干部的政治履職能力和政治水平，如從政治角度關(guān)注資源的有效利用，相關(guān)管理部門干部履職是否關(guān)注無效低效的學(xué)科項目的重復(fù)投入、設(shè)備購置的共享機(jī)制等；二是在確保政治方向正確的前提下，充分理解上級教育主管部門設(shè)立專項的目的以及教育財政資金管理的方向，宏觀層面進(jìn)一步關(guān)注高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金相關(guān)的政策在G高校單位落實的情況，包括關(guān)注G高校是否制定與本單位實際相結(jié)合的專項資金管理辦法、專項資金預(yù)算管理、績效管理等管理體制機(jī)制是否適應(yīng)財政改革的需求、G高校落實“放管服”改革政策是否到位等；三是從微觀層面聚焦高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金管理情況，具體包括校內(nèi)二級項目的遴選決策程序是否合規(guī)、項目績效目標(biāo)的設(shè)定是否科學(xué)、績效監(jiān)控和績效評價是否落實到位、是否存在無效或低效項目、項目績效目標(biāo)實現(xiàn)情況；四是最終以經(jīng)濟(jì)為主線將政治、政策和項目的執(zhí)行情況反映到資金分配、使用管理和績效等情況上，關(guān)注資金分配與學(xué)校戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃的匹配度，資金分配程序的科學(xué)與合規(guī)，在資金的使用上，是否存在套取、挪用專項資金的情況，以及財務(wù)部門是否有效落實財會監(jiān)督相關(guān)措施等。在審計梳理出具體問題的同時，進(jìn)一步從權(quán)力監(jiān)督、制度完善和履行職責(zé)的角度剖析存在問題的根源。從權(quán)力安全有效運行的角度尋找G高校內(nèi)控的缺陷，從制度層面分析內(nèi)外部管理制度的適用性，從履行職責(zé)的角度分析資金資源配置利用的情況，進(jìn)而對改進(jìn)體制機(jī)制、提升治理服務(wù)績效發(fā)揮建設(shè)性作用。

專項資金的績效評價一直是一個難題，本文以高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金開展研究型審計為基礎(chǔ)，嘗試引入實證研究的方式對專項資金進(jìn)行客觀評價，去除人為因素的影響，基于上文的描述，本文結(jié)合教育財政專項資金的特點以及教育事業(yè)發(fā)展的客觀規(guī)律，借鑒層次分析和李克特量表基本原理，構(gòu)建高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金績效審計評價指標(biāo)體系（表1），具體內(nèi)容包括以“政治—政策—項目—資金”的審計路徑確定審計評價的四個維度（方向），并細(xì)化14個二級指標(biāo)，分類確定各維度各指標(biāo)的權(quán)重系數(shù)進(jìn)行客觀評價，為審計結(jié)論提供參考。

4.審計報告

G高校開展高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金研究型審計的目的是通過深入調(diào)研，分析問題存在的原因，并提出解決問題的建設(shè)性審計意見，因此，其審計報告從政治履職能力、體制機(jī)制障礙、制度缺陷和業(yè)務(wù)規(guī)范等角度提出高校教育財政專項資金運行管理存在的問題，具體包括專項資金安排與學(xué)校戰(zhàn)略發(fā)展規(guī)劃的匹配情況、資金資源的有效利用情況、專項資金管理職能部門與學(xué)院資金使用單位的縱橫協(xié)調(diào)管理體制機(jī)制情況、上級主管部門專項資金管理落實的情況及難題、學(xué)校自身制度缺陷和執(zhí)行落實情況、違規(guī)業(yè)務(wù)情況等，并進(jìn)行有高度、有深度、有前瞻性的研究，找準(zhǔn)原因，提出以項目庫為抓手，以績效為引導(dǎo)的全生命周期預(yù)算項目管理模式的對策建議，推動解決制約教育高質(zhì)量發(fā)展的難題。

5.結(jié)果應(yīng)用

加強(qiáng)結(jié)果應(yīng)用的研究上，通過保障審計監(jiān)督的質(zhì)量和提高審計價值，共同服務(wù)國家治理體系效能。在保障審計監(jiān)督的質(zhì)量方面，具體做法是做好審計結(jié)果通報并督促專項資金管理相關(guān)部門完成整改落實，同時，共同提煉形成高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金管理共性問題，在校內(nèi)加以宣傳，做好信息公開工作，強(qiáng)化審計監(jiān)督威懾，實現(xiàn)“防未病”。在提高審計價值方面，一是搭建信息共享機(jī)制，將高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金審計結(jié)果與校內(nèi)巡察、紀(jì)檢和財會監(jiān)督等監(jiān)督實現(xiàn)信息共享，強(qiáng)化審計結(jié)果應(yīng)用；二是對審計結(jié)果進(jìn)行深入再分析，注重自下而上提出完善高水平大學(xué)建設(shè)計劃專項資金審計意見建議，供教育主管部門決策參考。

五、高等教育財政專項資金開展研究型審計的幾點建議

（一）加強(qiáng)學(xué)習(xí)調(diào)研，不斷提升審計工作政治性和前瞻性

教育財政專項資金開展研究型審計是一個不斷學(xué)習(xí)的過程，就是要將研究式思維貫穿到審計工作的全過程，不斷提升審計工作的政治性和前瞻性。一是要系統(tǒng)深入學(xué)習(xí)教育政策出臺背景和戰(zhàn)略意圖，準(zhǔn)確把握教育財政專項資金設(shè)立和改革目標(biāo)等根本性、方向性問題；二是深入開展調(diào)研，對政策、業(yè)務(wù)、審計原則以及悖論問題等進(jìn)行深入研究探討，及時形成有效的意見及建議，為審計報告及管理部門提供決策參考；三是及時凝練和歸納總結(jié)審計報告成果，形成教育領(lǐng)域財政專項資金相關(guān)的理論成果體系，指導(dǎo)高校自身實踐，進(jìn)一步推動審計理論、審計實踐和審計制度創(chuàng)新。

（二）充分利用數(shù)字化技術(shù)和理念，助力提升審計質(zhì)量和價值

數(shù)字化轉(zhuǎn)型賦能管理效能的提升已成為當(dāng)前各高校提升治理水平的重要抓手。對于教育財政專項資金開展研究型審計同樣需要充分利用數(shù)字化技術(shù)和理念，在高校開展數(shù)字化轉(zhuǎn)型的基礎(chǔ)上，強(qiáng)化各系統(tǒng)之間的聯(lián)動對接，搭建數(shù)字化審計平臺，實現(xiàn)數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)歸類、數(shù)據(jù)分析等自動數(shù)據(jù)系統(tǒng)，以專項資金管理為主線，進(jìn)行全景式、穿透式的研究，通過實時數(shù)據(jù)及時揭示風(fēng)險，把握各項業(yè)務(wù)之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系，將研究型審計工作貫穿于專項資金管理工作日常中，實現(xiàn)“防未病”的功能。同時，加強(qiáng)數(shù)字化技術(shù)數(shù)據(jù)分析，以教育財政專項資金歷史數(shù)據(jù)、發(fā)展現(xiàn)狀和未來規(guī)劃為基礎(chǔ)，如專項資金投入某學(xué)科的經(jīng)費績效審計，可以通過大數(shù)據(jù)分析，監(jiān)控績效實現(xiàn)的過程，通過數(shù)據(jù)對比及時發(fā)現(xiàn)問題，提出建設(shè)性意見建議，進(jìn)一步提升審計價值。

（三）多措并舉，做好審計整改“下半篇”文章

教育財政專項資金開展研究型審計的目的不是簡單的發(fā)現(xiàn)問題，更重要的是要幫助被審計單位解決問題，因此落實審計整改，形成管理閉環(huán)，是切實提升專項資金管理效能的重要方式方法。在教育財政專項資金開展研究型審計中，應(yīng)多措并舉，做好審計整改“下半篇”文章：一是落實審計查出問題清單、審計整改任務(wù)清單、審計整改督促清單、審計整改結(jié)果清單“四張清單”制度，形成管理臺賬，確保全面整改落實；二是適時開展回頭看、再審計，重點監(jiān)督整改措施落實情況，并進(jìn)一步建立完善整改情況通報公開制度，以公開促整改；三是與財會監(jiān)督、巡視監(jiān)督和紀(jì)檢監(jiān)察等建立信息共享機(jī)制，并產(chǎn)生協(xié)同效應(yīng)，共同推動落實整改；四是將審計結(jié)果及整改情況與下一年度專項資金分配掛鉤，對低效無效資金一律削減或取消，對沉淀資金一律按規(guī)定收回并統(tǒng)籌安排，并作為干部考核、任免、獎懲的重要參考，進(jìn)一步推動審計整改結(jié)果運用，建立審計整改正向激勵機(jī)制。

結(jié) 語

研究型審計是一個不斷學(xué)習(xí)研究的過程，是一個不斷動態(tài)調(diào)整的過程，是完善新時代監(jiān)督體系的必然選擇，對國家提升治理體系和治理能力有著積極意義。在推動高等教育高質(zhì)量發(fā)展的關(guān)鍵階段，研究型審計的興起，能為審計監(jiān)督工作開展帶來新的動能，教育領(lǐng)域相關(guān)審計部門要客觀看待研究型審計在教育治理中扮演的角色，積極推動研究型審計在教育領(lǐng)域落地生根，為教育事業(yè)快速健康發(fā)展保駕護(hù)航。

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