●徐 欣

伴隨著人民生活水平的提高以及社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，醫(yī)療器械行業(yè)日趨成熟，競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，行業(yè)監(jiān)管力度也逐年增加，整個(gè)行業(yè)正處于劇烈變動(dòng)的時(shí)期，不少醫(yī)療器械優(yōu)勢(shì)企業(yè)正試圖順勢(shì)而為、脫穎而出，擁抱巨大的中國(guó)市場(chǎng)。黨的十九大明確提出“為人民群眾提供全方位全周期的健康服務(wù)”的目標(biāo)，將醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)提高到了新的高度，成為了關(guān)系國(guó)計(jì)民生的重要行業(yè)，引起了前所未有的重視。近年來(lái)，由于國(guó)家提出降低藥品價(jià)格的新目標(biāo)，這也對(duì)醫(yī)療器械行業(yè)提出了新的挑戰(zhàn)，醫(yī)療器械行業(yè)要在保證符合國(guó)家監(jiān)管規(guī)范的同時(shí)，利用管理會(huì)計(jì)的思維，控制成本成為了當(dāng)務(wù)之急。

醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)因?yàn)楹兔癖娊】迪⑾⑾嚓P(guān)，一直以來(lái)受到了極大的關(guān)注，而醫(yī)療器械作為一種特殊的商品，極易受到政策的影響，且具有成本控制難度大、產(chǎn)品技術(shù)高、更新快、質(zhì)量要求高等特點(diǎn)。正是因?yàn)槿绱耍孕枰袠I(yè)嚴(yán)格規(guī)范原料的采集、產(chǎn)品生產(chǎn)和運(yùn)輸以及銷售的過(guò)程把控，明確醫(yī)療器械行業(yè)的特點(diǎn)和難點(diǎn)，從而真正找到降低成本的關(guān)鍵。將管理會(huì)計(jì)和產(chǎn)品生產(chǎn)以及運(yùn)營(yíng)中的監(jiān)管要求結(jié)合起來(lái)，運(yùn)用管理會(huì)計(jì)相關(guān)理論與實(shí)踐方法，通過(guò)提前預(yù)算、過(guò)程控制、分析成本等方式方法有效地降低生產(chǎn)成本，從而實(shí)現(xiàn)成本控制，提高行業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益。

一、醫(yī)療器械行業(yè)的現(xiàn)狀

2010年，我國(guó)國(guó)務(wù)院出臺(tái)《關(guān)于培育和發(fā)展戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)的決定》，已經(jīng)明確將醫(yī)療器械納入到了戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)。而后的10多年，國(guó)家通過(guò)立法、出臺(tái)文件等措施不斷加強(qiáng)對(duì)醫(yī)療器械相關(guān)企業(yè)的監(jiān)管力度，醫(yī)療器械行業(yè)的運(yùn)營(yíng)和管理得到了一定優(yōu)化和提升。但隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，醫(yī)療器械市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，據(jù)筆者調(diào)研，從2000年至今，醫(yī)療器械行業(yè)的市場(chǎng)規(guī)模翻了近15倍，可謂發(fā)展迅猛。但因?yàn)楹凸娊】迪⑾⑾嚓P(guān)，政府對(duì)其的監(jiān)管也日趨嚴(yán)格，行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)進(jìn)入到了一個(gè)新的發(fā)展階段。醫(yī)療器械監(jiān)管的不斷規(guī)范，最直接的影響就是對(duì)醫(yī)療器械企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)管理產(chǎn)生了作用，如2017年國(guó)家出臺(tái)了新《醫(yī)療器械生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范》，通過(guò)加強(qiáng)醫(yī)療器械企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)質(zhì)量管理，在一定程度增加了企業(yè)采購(gòu)、生產(chǎn)、倉(cāng)儲(chǔ)物流等過(guò)程的成本。

二、醫(yī)療器械行業(yè)設(shè)立管理會(huì)計(jì)的意義

從本質(zhì)上看，管理會(huì)計(jì)屬于一種具有統(tǒng)籌全局的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，它主要的目標(biāo)是提供一些管理信息給醫(yī)療器械行業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理者，以做出科學(xué)的決策，從而提升醫(yī)療器械行業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。

（一）為醫(yī)療器械行業(yè)提供數(shù)據(jù)支持

對(duì)醫(yī)療器械行業(yè)的財(cái)務(wù)預(yù)算和核算進(jìn)行數(shù)據(jù)的整理，可以有助于醫(yī)療器械行業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者進(jìn)行前景的預(yù)測(cè)和規(guī)劃。醫(yī)療器械行業(yè)需要對(duì)人力、物力和財(cái)力進(jìn)行合理的配置，而管理會(huì)計(jì)就可以很好地做到這一點(diǎn)。例如，當(dāng)醫(yī)療行業(yè)需要進(jìn)行醫(yī)療器械的購(gòu)買時(shí)，可以根據(jù)各個(gè)部門的情況進(jìn)行分析，然后對(duì)產(chǎn)出和成本進(jìn)行分析和整理，形成完整的分析報(bào)告。而這些工作都需要對(duì)管理會(huì)計(jì)非常的熟悉，才能在實(shí)際的工作之中做好資源配置。

（二）為醫(yī)療器械行業(yè)的控制和規(guī)劃提供合理建議

管理會(huì)計(jì)對(duì)醫(yī)療器械行業(yè)日常發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行管理，例如，當(dāng)醫(yī)院需要購(gòu)置醫(yī)療器械時(shí)，對(duì)于具體的投入需要做好規(guī)劃，分期實(shí)施完成，再根據(jù)醫(yī)院的具體情況去進(jìn)行調(diào)整。管理會(huì)計(jì)可以對(duì)醫(yī)院需要的醫(yī)療器械、設(shè)備投入和財(cái)務(wù)收支等情況進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，給管理者提供科學(xué)的數(shù)據(jù),讓醫(yī)院對(duì)醫(yī)護(hù)人員有個(gè)合理的配比。管理會(huì)計(jì)在醫(yī)院進(jìn)行設(shè)立是醫(yī)院發(fā)展必然的趨勢(shì)。

（三）強(qiáng)化核算,提高醫(yī)療器械行業(yè)效益

管理會(huì)計(jì)可以在實(shí)際的工作當(dāng)中，對(duì)成本和效益進(jìn)行分析，提高資源利用率，減少資源浪費(fèi)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)醫(yī)療器械行業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)時(shí)會(huì)出現(xiàn)哪些問(wèn)題并解決，提高醫(yī)療器械行業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。一是在醫(yī)療器械行業(yè)成本核算上進(jìn)行合理分類，統(tǒng)計(jì)行業(yè)在進(jìn)行經(jīng)營(yíng)時(shí)各種醫(yī)療器械的購(gòu)置成本、使用情況和損耗情況，然后進(jìn)行核算，進(jìn)而做出進(jìn)一步的調(diào)整。二是定期對(duì)成本效益進(jìn)行分析，找出醫(yī)療器械行業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中醫(yī)療器械的使用不合理之處，進(jìn)一步提高財(cái)務(wù)管理水平。醫(yī)療器械行業(yè)的財(cái)務(wù)部門應(yīng)當(dāng)改變傳統(tǒng)的粗放式管理，加強(qiáng)成本管理，合理控制成本和費(fèi)用，從而提高醫(yī)療器械行業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

三、醫(yī)療器械行業(yè)當(dāng)前存在的問(wèn)題

前文提到，經(jīng)過(guò)近20年的快速發(fā)展，醫(yī)療器械行業(yè)有了極大的發(fā)展，目前已經(jīng)進(jìn)入平穩(wěn)期，又因?yàn)槭袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的不斷加大以及政府監(jiān)管的加強(qiáng)，醫(yī)療器械行業(yè)從過(guò)去高增速過(guò)渡到當(dāng)前的階段已經(jīng)留存了一些亟待解決的問(wèn)題。

（一）內(nèi)部控制特別是成本控制難度加大

在國(guó)家對(duì)醫(yī)療器械行業(yè)管控相對(duì)較寬松的時(shí)期，行業(yè)內(nèi)部的管理控制也相對(duì)比較寬松粗放，生產(chǎn)要求不高，只要能夠按時(shí)生產(chǎn)出來(lái)就行，對(duì)職能部門的要求也僅僅停留在能夠及時(shí)給予服務(wù)支持即可?？偟膩?lái)說(shuō)缺乏內(nèi)部管控意識(shí)以及相關(guān)的管控環(huán)境，最終的結(jié)果就是造成了或多或少的生產(chǎn)浪費(fèi)，生產(chǎn)浪費(fèi)的直接后果就是成本的提高。另外，銷售過(guò)程的管理如果不注重也會(huì)導(dǎo)致人力、財(cái)力等投入的浪費(fèi)，如果客戶有一些特殊要求，就此就改變標(biāo)準(zhǔn)生產(chǎn)，造成產(chǎn)品規(guī)格太多，最終導(dǎo)致人工、費(fèi)用等成本提高，也增加了生產(chǎn)的難度。最后，內(nèi)部控制缺乏還會(huì)導(dǎo)致材料進(jìn)貨時(shí)無(wú)章可循，丟貨嚴(yán)重，造成不必要的投入浪費(fèi)，以上問(wèn)題都是因內(nèi)部控制管理出現(xiàn)了問(wèn)題，導(dǎo)致成本控制不下來(lái)。

（二）信息化建設(shè)投入不足，內(nèi)部資源未有效整合

當(dāng)前的醫(yī)療器械行業(yè)為了取得銷售業(yè)績(jī)，大多引入了ERP系統(tǒng)，但ERP系統(tǒng)卻沒(méi)有解決整合采購(gòu)訂單和銷售訂單各個(gè)環(huán)節(jié)的信息問(wèn)題，也沒(méi)能節(jié)約部門之間的溝通時(shí)間和精力，無(wú)法避免過(guò)去傳統(tǒng)的依靠電話溝通的低效率溝通方式。另外，ERP系統(tǒng)依然無(wú)法避免報(bào)賬審核這一需要投入大量時(shí)間和人力成本的工作，嚴(yán)重影響了企業(yè)運(yùn)營(yíng)效率和運(yùn)營(yíng)成本。

（三）庫(kù)存和應(yīng)收賬款過(guò)高，資金周轉(zhuǎn)難度大

醫(yī)療器械行業(yè)在過(guò)去20多年的高速發(fā)展中，并未存在庫(kù)存和應(yīng)收賬款過(guò)高、資金周轉(zhuǎn)難度大的問(wèn)題，這是因?yàn)樯a(chǎn)系統(tǒng)最大的任務(wù)就是最大限度地生產(chǎn)產(chǎn)品，快速占領(lǐng)市場(chǎng)空白，不過(guò)多地把產(chǎn)品放在庫(kù)房里，資金周轉(zhuǎn)流暢，效率高。但隨著近幾年行業(yè)增速下滑以及產(chǎn)品差異化縮小，醫(yī)療器械行業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)異常激烈，許多醫(yī)療器械企業(yè)普遍反映倉(cāng)庫(kù)里貨品堆積過(guò)多，資金周轉(zhuǎn)困難且運(yùn)作成本提高，過(guò)去傳統(tǒng)的慣性式管理模式急需改變。

（四）粗放式的銷售費(fèi)用管理

傳統(tǒng)的營(yíng)銷模式是，醫(yī)療器械企業(yè)把資金給予銷售人員，銷售人員在行銷時(shí)自己來(lái)分配投入方向，進(jìn)行市場(chǎng)的開發(fā)和客戶的維護(hù)等，費(fèi)用管理相當(dāng)粗放，監(jiān)管難度大。隨著市場(chǎng)越來(lái)越規(guī)范化，過(guò)去傳統(tǒng)的銷售費(fèi)用投入管理模式已經(jīng)弊端重重，由此也帶來(lái)了許多問(wèn)題，如費(fèi)用浪費(fèi)、管理難度加大等，亟待重新完善，否則企業(yè)會(huì)失去競(jìng)爭(zhēng)力。

四、在醫(yī)療器械行業(yè)中應(yīng)用管理會(huì)計(jì)的對(duì)策和建議

管理會(huì)計(jì)中最重要的環(huán)節(jié)是成本控制，其根本就是一種追求利潤(rùn)最大化的管理工具，是一個(gè)企業(yè)實(shí)現(xiàn)成本控制最重要的手段之一。一般來(lái)說(shuō)，主要是采購(gòu)環(huán)節(jié)、生產(chǎn)環(huán)節(jié)、成品的倉(cāng)儲(chǔ)物流三個(gè)方面成本控制最主要，也是難度最大的。采購(gòu)環(huán)節(jié)是管理會(huì)計(jì)中重點(diǎn)關(guān)注點(diǎn)，涉及采購(gòu)合同、原材料清單、供應(yīng)商資質(zhì)達(dá)標(biāo)與否、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)等方方面面。產(chǎn)品生產(chǎn)環(huán)節(jié)涉及產(chǎn)品規(guī)格型號(hào)、生產(chǎn)批號(hào)、生產(chǎn)日期、工藝參數(shù)等內(nèi)容，每項(xiàng)內(nèi)容的工作效率也直接影響著成本控制。倉(cāng)儲(chǔ)物流屬于售后服務(wù)環(huán)節(jié)，對(duì)醫(yī)療器械行業(yè)的物流發(fā)貨、產(chǎn)品儲(chǔ)存、產(chǎn)品效期控制都提出了嚴(yán)格要求，增加了成本。綜上筆者認(rèn)為，管理會(huì)計(jì)應(yīng)用最大的點(diǎn)就在于成本控制，需要控制成本的兩方面即原材料成本和制造費(fèi)用。

（一）建立成本費(fèi)用改進(jìn)激勵(lì)機(jī)制和考核機(jī)制

在給予相關(guān)工作人員一定比例的物質(zhì)激勵(lì)和精神激勵(lì)外，還要有制度的規(guī)范，調(diào)動(dòng)各部門的相關(guān)人員主動(dòng)參與項(xiàng)目跟進(jìn)。如在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，要制造利潤(rùn)中心，剔除影響成本的因素外，要有計(jì)劃地把實(shí)際成本和轉(zhuǎn)移給銷售的成本的差異搞清楚，確定考核目標(biāo)，以此來(lái)激勵(lì)銷售人員減少不必要的浪費(fèi)，從而降低成本費(fèi)用。

（二）運(yùn)用作業(yè)成本法控制生產(chǎn)成本

醫(yī)療器械有其自身的特點(diǎn)，作業(yè)成本法能夠解決不同產(chǎn)品的成本問(wèn)題。作為作業(yè)成本法就是解決每批次最優(yōu)產(chǎn)品的問(wèn)題，將成本分為變動(dòng)成本、固定成本、混合成本等，通過(guò)業(yè)務(wù)量來(lái)定位與成本的關(guān)系并加以把握。通過(guò)作業(yè)成本法的分析和應(yīng)用，能夠最大化一個(gè)企業(yè)的潛能，特別是醫(yī)療器械這樣高成本企業(yè)，使企業(yè)的內(nèi)部資源配置最優(yōu)化，從而有效提升企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和管理水平。具體來(lái)說(shuō)，就是要嚴(yán)格把握每批次產(chǎn)品的不同特征，從生產(chǎn)過(guò)程到結(jié)果都要進(jìn)行成本核算，要把資源耗費(fèi)的價(jià)值分配到成本庫(kù)中，將生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)過(guò)程當(dāng)中的各種成本進(jìn)行等級(jí)劃分，最終計(jì)算出成本。

（三）運(yùn)用經(jīng)濟(jì)批量法，嚴(yán)格控制采購(gòu)成本和存儲(chǔ)物流成本

根據(jù)不同醫(yī)療器械企業(yè)的產(chǎn)品性能不同，確定企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，在此前提下控制總成本。確定產(chǎn)品成品最佳的庫(kù)存量，也就是最低庫(kù)存量，做到不浪費(fèi)，發(fā)揮最大經(jīng)濟(jì)效益。對(duì)重大投資進(jìn)行充分調(diào)研，論證經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，分析收支平衡。對(duì)于一些投資，特別是重大投資一定要提前做好充分調(diào)研，成立投資管理委員會(huì)，建立一整套的投資管理機(jī)制，及時(shí)評(píng)估問(wèn)責(zé)，充分論證經(jīng)濟(jì)效益，討論后決定是否投資，這也是管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用。加強(qiáng)醫(yī)療器械行業(yè)的信息化建設(shè)。信息化建設(shè)能夠有效的整合資源，避免無(wú)效溝通，提高對(duì)外部環(huán)境的反應(yīng)速度和能力，實(shí)現(xiàn)與客戶、供應(yīng)商、銀行的互聯(lián)互通，減少低效率的溝通，提高效率。

（四）優(yōu)化升級(jí)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，提高產(chǎn)品質(zhì)量及附加值

對(duì)于我國(guó)的醫(yī)療器械行業(yè)的發(fā)展而言，過(guò)去傳統(tǒng)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和管理方式制約了行業(yè)的發(fā)展。在今后我國(guó)醫(yī)療器械發(fā)展過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)合理利用管理會(huì)計(jì)去分析醫(yī)療器械進(jìn)行產(chǎn)品結(jié)構(gòu)升級(jí)的可行性，去對(duì)醫(yī)療器械行業(yè)進(jìn)行產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的調(diào)整和優(yōu)化，加快由以一次性醫(yī)用材料等為主的中低端產(chǎn)品向大型高端醫(yī)療器械的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級(jí),緊緊抓住發(fā)展《中國(guó)制造2025》中提出的“提高醫(yī)療器械的創(chuàng)新能力和產(chǎn)業(yè)化水平，重點(diǎn)發(fā)展影像設(shè)備、醫(yī)用機(jī)器人等高性能診療設(shè)備，加快生物3D打印、誘導(dǎo)多能干細(xì)胞等新技術(shù)的突破和應(yīng)用”等“高性能”醫(yī)療器械產(chǎn)業(yè)發(fā)展。對(duì)此，管理會(huì)計(jì)可以根據(jù)其統(tǒng)計(jì)和分析方面的優(yōu)勢(shì)給醫(yī)療器械行業(yè)提供更加具有優(yōu)勢(shì)的信心，讓國(guó)內(nèi)醫(yī)療器械企業(yè)利用自身的政策、人力、技術(shù)等資源優(yōu)勢(shì)，在前期利用低端的醫(yī)療器械進(jìn)行初始的資本積累，然后在管理會(huì)計(jì)的幫助下去漸漸地實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移升級(jí)，從而生產(chǎn)附加值更高的醫(yī)療器械，打破大型跨國(guó)醫(yī)療器械企業(yè)在高端醫(yī)療器械市場(chǎng)中的長(zhǎng)期壟斷的局面，讓我國(guó)的醫(yī)療器械行業(yè)也能夠更好地發(fā)展，與國(guó)際上大型的醫(yī)療器械企業(yè)同臺(tái)競(jìng)爭(zhēng)。

五、總結(jié)

總的來(lái)說(shuō)，管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是要降低醫(yī)療器械企業(yè)的成本，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的最大利益，要實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)，可以通過(guò)分析、內(nèi)控、測(cè)算等多種手段建立經(jīng)濟(jì)指標(biāo)體系，落實(shí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制，從而有效降低運(yùn)營(yíng)成本。另外，要規(guī)范整個(gè)生產(chǎn)過(guò)程，從人員、設(shè)備、衛(wèi)生、環(huán)境等各方面高要求，保障企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。近幾年監(jiān)管的規(guī)范進(jìn)一步增加了企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本和管理成本，但通過(guò)醫(yī)藥監(jiān)管政策的實(shí)施，又可以保障企業(yè)的正常生產(chǎn)和運(yùn)營(yíng)，保證目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。所以，用管理會(huì)計(jì)的方法來(lái)提高醫(yī)療器械行業(yè)的效益是可行的，同時(shí)再輔以嚴(yán)格的規(guī)范監(jiān)督，兩者相輔相成，共同促進(jìn)行業(yè)發(fā)展。