沈康成 劉暢 程亨 中國(guó)計(jì)量大學(xué)

引言

當(dāng)前科研經(jīng)費(fèi)“放管服”改革已進(jìn)入深水區(qū)，甚至有部分經(jīng)費(fèi)已進(jìn)行包干制管理。與此同時(shí)，政府會(huì)計(jì)施行已三年有余，如何在確保政府會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)確性的前提下實(shí)現(xiàn)科研經(jīng)費(fèi)的“放管服”，增強(qiáng)高?？蒲腥藛T的獲得感，已經(jīng)成為高校財(cái)務(wù)人員必須去思考的問(wèn)題?；诖?，本文著眼于高校科研經(jīng)費(fèi)賬務(wù)處理的實(shí)際業(yè)務(wù)，從政府會(huì)計(jì)關(guān)于科研經(jīng)費(fèi)賬務(wù)處理的準(zhǔn)則和制度出發(fā)，研究涉及科研經(jīng)費(fèi)全流程業(yè)務(wù)的政府會(huì)計(jì)核算情形和財(cái)務(wù)系統(tǒng)應(yīng)用，立足科研經(jīng)費(fèi)“放管服”分析現(xiàn)有核算方法的優(yōu)劣以及流程管理中存在的問(wèn)題，提出完善高?？蒲薪?jīng)費(fèi)政府會(huì)計(jì)核算的建議。

一、文獻(xiàn)綜述

現(xiàn)有的文獻(xiàn)關(guān)于高校政府會(huì)計(jì)的科研經(jīng)費(fèi)核算研究主要集中在到款收入和提取管理費(fèi)的一般核算情形，如黃艷（2021）[1]在“政府會(huì)計(jì)視角下高?？蒲薪?jīng)費(fèi)會(huì)計(jì)核算探究”一文中重點(diǎn)分析了財(cái)政科研項(xiàng)目提取間接經(jīng)費(fèi)或管理費(fèi)的會(huì)計(jì)核算方法，總結(jié)歸納了三所高校不同的會(huì)計(jì)處理方法，認(rèn)為會(huì)計(jì)核算從預(yù)算支出類(lèi)科目調(diào)整預(yù)算余額的方法更能真實(shí)準(zhǔn)確地反映項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)的計(jì)提使用情況；白晶（2021）[2]闡述了縱向和橫向的到款賬務(wù)處理情況，并從科研項(xiàng)目全流程的角度對(duì)項(xiàng)目結(jié)題提出了處理方法。

另有個(gè)別研究在科研核算中針對(duì)科研預(yù)借票據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析，如王棟（2020）[3]在“淺析高校科研項(xiàng)目中預(yù)借票據(jù)的風(fēng)險(xiǎn)控制”一文中指出預(yù)借票據(jù)不及時(shí)確認(rèn)收入存在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，在核算中應(yīng)予以考慮。

可見(jiàn)，現(xiàn)有的文獻(xiàn)研究對(duì)科研經(jīng)費(fèi)政府會(huì)計(jì)核算還不夠深入和細(xì)化，在科研經(jīng)費(fèi)賬務(wù)處理方面缺乏預(yù)借科研票據(jù)，未認(rèn)領(lǐng)的科研來(lái)款，未到款的科研收入和未開(kāi)票的科研收入等業(yè)務(wù)種類(lèi)的核算研究，同時(shí)在科研經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目預(yù)算和政府會(huì)計(jì)核算融合，科研經(jīng)費(fèi)全流程與財(cái)務(wù)科研系統(tǒng)優(yōu)化組合等方面缺乏研究。

二、科研經(jīng)費(fèi)核算準(zhǔn)則及制度研究

當(dāng)前，我國(guó)已經(jīng)制定并發(fā)布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》及十項(xiàng)政府會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則，并基于準(zhǔn)則實(shí)施情況發(fā)布了兩項(xiàng)準(zhǔn)則的應(yīng)用指南和五項(xiàng)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋。以上文件共同構(gòu)成了政府會(huì)計(jì)基本制度體系，為高校的會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)處理提供了根本遵循。這些文件中涉及科研經(jīng)費(fèi)具體核算的規(guī)定較少，主要針對(duì)財(cái)政科研項(xiàng)目中計(jì)提項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)的支出事項(xiàng)在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度解釋第2號(hào)[4]中做了具體核算規(guī)定。規(guī)定指出單位從財(cái)政科研項(xiàng)目中計(jì)提項(xiàng)目間接費(fèi)用或管理費(fèi)時(shí)，只需考慮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，計(jì)提相應(yīng)金額的費(fèi)用，預(yù)算會(huì)計(jì)不做處理。鑒于此，在2022年前，高校在進(jìn)行科研經(jīng)費(fèi)政府會(huì)計(jì)核算時(shí)主要依托于基本準(zhǔn)則所展現(xiàn)的會(huì)計(jì)要素理念，以此來(lái)反映項(xiàng)目的收入和支出，財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)處理存在一定的探討空間。

然而，在2022年7月和11月，財(cái)政部會(huì)計(jì)司進(jìn)一步發(fā)布了2022年兩批政府會(huì)計(jì)實(shí)施問(wèn)答，對(duì)高?？蒲薪?jīng)費(fèi)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)處理有了進(jìn)一步的指導(dǎo)。實(shí)施問(wèn)答中一是指出了事業(yè)單位科研項(xiàng)目課題經(jīng)費(fèi)財(cái)務(wù)收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)和單位配套經(jīng)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理原則，明確單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同完成進(jìn)度確認(rèn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)收入，同時(shí)配套經(jīng)費(fèi)不應(yīng)確認(rèn)收入[5]；二是針對(duì)科研項(xiàng)目向合作單位撥付的款項(xiàng)處理進(jìn)行了規(guī)范，在收到時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中不應(yīng)確認(rèn)收入，預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)收入；轉(zhuǎn)撥時(shí)，針對(duì)合同簽訂時(shí)即具有的轉(zhuǎn)撥單位款項(xiàng)應(yīng)沖減相應(yīng)預(yù)收賬款和事業(yè)預(yù)算收入，否則應(yīng)當(dāng)按照向其他單位購(gòu)買(mǎi)商品或服務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理[6]?？梢?jiàn)，科研經(jīng)費(fèi)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理必須貫徹權(quán)責(zé)發(fā)生制的理念，對(duì)財(cái)務(wù)部門(mén)掌握科研進(jìn)度提出了明確的要求。

三、C高?？蒲薪?jīng)費(fèi)全流程政府會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀

C高?？蒲薪?jīng)費(fèi)的全流程涉及預(yù)借票據(jù)、銀行來(lái)款、認(rèn)領(lǐng)開(kāi)票、收入確認(rèn)、報(bào)銷(xiāo)開(kāi)支和經(jīng)費(fèi)結(jié)題六個(gè)環(huán)節(jié)。

（一）預(yù)借票據(jù)

預(yù)借科研票據(jù)流程僅存在部分科研經(jīng)費(fèi)中，因?yàn)橛行┘追絾挝恍枰仁掌睋?jù)再支付項(xiàng)目款項(xiàng)，因此理論上該環(huán)節(jié)一般發(fā)生在銀行來(lái)款之前，但在實(shí)務(wù)中也存在于銀行來(lái)款同步發(fā)生或者滯后的情形，取決于教師認(rèn)領(lǐng)來(lái)款和預(yù)借票據(jù)的順序。由于預(yù)借票據(jù)即負(fù)有納稅義務(wù)，C高校在處理預(yù)借票據(jù)時(shí)，要求教師上傳“科研項(xiàng)目合同”和選擇增值稅扣繳方式。因此，C高校認(rèn)為預(yù)借科研票據(jù)即滿(mǎn)足了權(quán)責(zé)發(fā)生制下的收入確認(rèn)條件，應(yīng)確認(rèn)一筆收入，同時(shí)增值稅應(yīng)當(dāng)從相應(yīng)的項(xiàng)目中扣減，暫不考慮增值稅附加。賬務(wù)處理如表1所示。

表1 預(yù)借票據(jù)賬務(wù)處理表

（二）銀行來(lái)款

銀行來(lái)款一般是科研經(jīng)費(fèi)管理的起點(diǎn)，涉及基本戶(hù)和國(guó)庫(kù)零余額賬戶(hù)，以基本戶(hù)為例，銀行來(lái)款先轉(zhuǎn)入暫存待認(rèn)領(lǐng)的科目，并在財(cái)務(wù)查詢(xún)系統(tǒng)進(jìn)行發(fā)布，供教師自己查詢(xún)認(rèn)領(lǐng)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算思路為將到款掛賬，確認(rèn)單位銀行存款增加，預(yù)算會(huì)計(jì)不作處理。

（三）經(jīng)費(fèi)認(rèn)領(lǐng)

目前C高校正在推進(jìn)科研系統(tǒng)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)的對(duì)接，已經(jīng)初步實(shí)現(xiàn)了科研經(jīng)費(fèi)方面的信息推送。因此，教師查詢(xún)到經(jīng)費(fèi)到款后，科研經(jīng)費(fèi)在科研系統(tǒng)直接進(jìn)行認(rèn)領(lǐng)。由科研部門(mén)立項(xiàng)后，推送至財(cái)務(wù)系統(tǒng)，再由財(cái)務(wù)部門(mén)進(jìn)行開(kāi)票。本環(huán)節(jié)不涉及賬務(wù)處理。

（四）收入確認(rèn)（以基本戶(hù)來(lái)款為例）

收入確認(rèn)是科研經(jīng)費(fèi)流程中重要的環(huán)節(jié)，C高校將開(kāi)具票據(jù)和科研部門(mén)立項(xiàng)單作為收入確認(rèn)的依據(jù)。在該環(huán)節(jié)要區(qū)分兩種情況進(jìn)行賬務(wù)處理如表2所示：

根據(jù)表2，情形1的政府會(huì)計(jì)核算思路較為復(fù)雜，步驟①為沖銷(xiāo)銀行到款掛賬和預(yù)借票據(jù)暫扣的增值稅，不含稅差額確認(rèn)項(xiàng)目所屬類(lèi)型的財(cái)務(wù)收入，含稅全額確認(rèn)預(yù)算收入；步驟②預(yù)算會(huì)計(jì)調(diào)整支出增值稅的項(xiàng)目；步驟③和④為支出增值稅附加和提取管理費(fèi)；步驟⑤為沖銷(xiāo)之前預(yù)借科研票據(jù)確認(rèn)的財(cái)務(wù)收入。情形2不考慮預(yù)借科研票據(jù)的沖銷(xiāo)和在增值稅處理方面略有差異，其余核算思路同情形1。

表2 科研經(jīng)費(fèi)收入確認(rèn)賬務(wù)處理表

（五）報(bào)銷(xiāo)支出

科研經(jīng)費(fèi)“放管服”的核心在于報(bào)銷(xiāo)支出，目前C高校在處理報(bào)銷(xiāo)業(yè)務(wù)時(shí)，除了外購(gòu)形成的資產(chǎn)外，整體賬務(wù)處理均是費(fèi)用化相關(guān)支出。利用項(xiàng)目的預(yù)算額度去控制經(jīng)費(fèi)支出，經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)預(yù)算額度不足，需要調(diào)整的情形。在賬務(wù)處理方面，借記相關(guān)費(fèi)用支出，貸記銀行存款或零余額賬戶(hù)用款額度。

（六）經(jīng)費(fèi)結(jié)題

根據(jù)最新的科研經(jīng)費(fèi)“放管服”的精神，科研項(xiàng)目結(jié)題后結(jié)余資金不再收回，留歸依托單位統(tǒng)籌使用；同時(shí)，項(xiàng)目結(jié)題后資金的歸屬C高校暫時(shí)也沒(méi)有制定詳細(xì)的文件加以規(guī)范，結(jié)余資金依舊留存在項(xiàng)目中。因此，C高校目前在項(xiàng)目結(jié)題時(shí)，暫不涉及賬務(wù)處理。

四、高校科研經(jīng)費(fèi)政府會(huì)計(jì)核算的分析與建議

目前C高校在政府會(huì)計(jì)核算方面考慮了收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)和財(cái)務(wù)與預(yù)算收入的差異，貫徹了部分權(quán)責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算理念且與高校科研經(jīng)費(fèi)“放管服”融合方面已經(jīng)有了科研系統(tǒng)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)的部分系統(tǒng)融合，將科研經(jīng)費(fèi)到賬業(yè)務(wù)推送財(cái)務(wù)，直接生成相應(yīng)的收入憑證，但還存在以下幾點(diǎn)問(wèn)題：一是在忽視了對(duì)科研經(jīng)費(fèi)研發(fā)產(chǎn)生價(jià)值的計(jì)量，對(duì)自行研發(fā)形成無(wú)形資產(chǎn)的活動(dòng)全部費(fèi)用化核算。二是不掌握科研經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目的研究進(jìn)度，無(wú)法對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中應(yīng)按合同進(jìn)度確認(rèn)的收入做出合理估計(jì)。以上兩點(diǎn)問(wèn)題主要是高校成本信息缺失造成的。三是在財(cái)務(wù)報(bào)賬系統(tǒng)中缺乏科研經(jīng)費(fèi)預(yù)算和政府會(huì)計(jì)核算經(jīng)濟(jì)分類(lèi)的融合。由于支出的經(jīng)濟(jì)分類(lèi)和科研經(jīng)費(fèi)項(xiàng)目預(yù)算不是一一對(duì)應(yīng)的，教師會(huì)困惑彼此的對(duì)應(yīng)關(guān)系，給賬務(wù)處理和教師報(bào)賬造成麻煩。四是缺少內(nèi)部管理制度，對(duì)經(jīng)費(fèi)結(jié)題后的結(jié)余資金使用還停留在收付實(shí)現(xiàn)制的思維，無(wú)限期延展項(xiàng)目的權(quán)利和責(zé)任。

因此，C高校在未來(lái)的科研財(cái)務(wù)工作中可以從以下幾方面對(duì)現(xiàn)狀加以改善：

一是加強(qiáng)科研經(jīng)費(fèi)的成本管理，依據(jù)2022年發(fā)布的《事業(yè)單位成本核算具體指引——高等學(xué)?！泛汀妒聵I(yè)單位成本核算具體指引——科學(xué)事業(yè)單位》兩項(xiàng)成本核算具體指引構(gòu)建成本核算體系，考慮科研經(jīng)費(fèi)的內(nèi)部?jī)r(jià)值效應(yīng)，對(duì)科研項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)資助成果進(jìn)行充分考慮。在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第四號(hào)[7]中，對(duì)自行研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目形成的無(wú)形資產(chǎn)成本的確定已經(jīng)有一定的規(guī)范，明確提出了自行研發(fā)項(xiàng)目的識(shí)別方法。高?？梢詫⒖蒲许?xiàng)目立項(xiàng)之日作為項(xiàng)目研發(fā)活動(dòng)起點(diǎn)，將樣品樣機(jī)試制成功、可行性研究報(bào)告通過(guò)評(píng)審等作為自行研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目進(jìn)入開(kāi)發(fā)階段的標(biāo)志。

二是加強(qiáng)科研財(cái)務(wù)系統(tǒng)的一體化協(xié)同，進(jìn)一步推進(jìn)科研與財(cái)務(wù)系統(tǒng)融合。高校可以把科研管理部門(mén)的項(xiàng)目信息直接與財(cái)務(wù)系統(tǒng)對(duì)接，便于教師調(diào)整預(yù)算。

三是加強(qiáng)科研經(jīng)費(fèi)的預(yù)算核算決算管控協(xié)同，推進(jìn)科研經(jīng)費(fèi)全生命周期管理。高?？梢栽诰W(wǎng)上報(bào)銷(xiāo)界面標(biāo)注費(fèi)用科目對(duì)應(yīng)的經(jīng)費(fèi)預(yù)算所屬類(lèi)別，以此將科研項(xiàng)目預(yù)算和政府會(huì)計(jì)核算相銜接。與此同時(shí)，制定相關(guān)經(jīng)費(fèi)的結(jié)余資金管理辦法，規(guī)范科研經(jīng)費(fèi)的管理工作，使政府會(huì)計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制理念和科研經(jīng)費(fèi)管理相協(xié)調(diào)。

結(jié)語(yǔ)

本文根據(jù)C高校的科研經(jīng)費(fèi)賬務(wù)核算處理的現(xiàn)狀，對(duì)標(biāo)政府會(huì)計(jì)相應(yīng)準(zhǔn)則制度的規(guī)范和科研經(jīng)費(fèi)“放管服”的要求，分析了C高校目前賬務(wù)處理存在的問(wèn)題，有針對(duì)性地提出了改進(jìn)建議，對(duì)提升C高?？蒲胸?cái)務(wù)管理水平，更好貫徹政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制理念，落實(shí)科研經(jīng)費(fèi)“放管服”具有重要意義。