|張 佩

一、引言

審計作為一項獨立、客觀的經(jīng)濟監(jiān)督活動，目的在于審查和評價組織業(yè)務(wù)活動、風(fēng)險管理的有效性和適當(dāng)性，以實現(xiàn)組織優(yōu)化治理、創(chuàng)造價值的目標(biāo)。進入新發(fā)展時期，審計業(yè)務(wù)種類繁多、資金交易頻次漸多、經(jīng)營流程趨于復(fù)雜，造成實地審計成本巨大且耗費時間較長，審計工作效率及質(zhì)量嚴(yán)重降低。因此，如何降低審計成本、提高審計效率與質(zhì)量，成為時代發(fā)展的關(guān)鍵議題。

審計活動作為資本市場健康運行的關(guān)鍵事項，對企業(yè)投資者利益保障至關(guān)重要。伴隨中國資本市場開放程度日益加深，推進跨境審計監(jiān)管合作成為發(fā)展重要趨勢。據(jù)中國證監(jiān)會數(shù)據(jù)顯示，截至2022年上半年，證監(jiān)會同全球65個國家及地區(qū)證券監(jiān)管機構(gòu)簽署審計監(jiān)督合作備忘錄。除了制度支持，技術(shù)構(gòu)建層面也為中國企業(yè)“走出去”提供便利條件。如2016年阿里云正式通過美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）與云安全聯(lián)盟（CSA）制定的SOC2審計標(biāo)準(zhǔn)。這為推動跨境云審計系統(tǒng)構(gòu)建提供技術(shù)支持。然而，我國雖已有跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)，但這類系統(tǒng)采取事后審計為主，在降低社會影響方面難有作為。2022年7月，財政部以利用系統(tǒng)漏洞進行大量造假為由，對福建埃森思索公司、中興財光華會計師事務(wù)所山東分所展開監(jiān)督檢查并作出懲罰。因此，如何完善跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)，形成一套事前預(yù)防、事中控制以及事后追責(zé)的有效機制，對中國企業(yè)走出去并且走得穩(wěn)具有積極作用。

從現(xiàn)實情況看，跨境云計算仍存在數(shù)據(jù)被篡改風(fēng)險、數(shù)據(jù)安全風(fēng)險和數(shù)據(jù)完整性風(fēng)險等難題，這導(dǎo)致跨境審計與云計算的融合程度及融合效率極為低下。在解決這些問題的諸多技術(shù)中，區(qū)塊鏈作為一種分布式賬本技術(shù)，既可實現(xiàn)跨境云服務(wù)系統(tǒng)各主體之間自由通信，亦能夠?qū)ν馓峁┮环N去中心化、防篡改和透明性的安全服務(wù)。是以，基于區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)構(gòu)建，有望成為應(yīng)對前述問題的重要解決方案。針對于此，本文首先識別了跨境云審計服務(wù)概念，探討區(qū)塊鏈技術(shù)與跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)的適配性，在此基礎(chǔ)上構(gòu)建基于區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)，并從業(yè)務(wù)流程演示進行描述。通過構(gòu)設(shè)這一系統(tǒng)框架，以期為跨境審計領(lǐng)域研究提供經(jīng)驗證據(jù)。

二、理論基礎(chǔ)

（一）跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)特征

云審計服務(wù)系統(tǒng)是以互聯(lián)網(wǎng)為基礎(chǔ)、以云計算搭建而成，是服務(wù)于審計相關(guān)工作流程的第三方審計平臺之一。從工作環(huán)境觀之，云審計服務(wù)系統(tǒng)所依賴的數(shù)據(jù)和程序均儲存于“云空間”。從提供服務(wù)事項來看，云審計服務(wù)系統(tǒng)通過公共云審計中心，為整個審計機構(gòu)提供高質(zhì)量服務(wù)，如存儲、硬件、服務(wù)器和網(wǎng)絡(luò)設(shè)備，且負責(zé)日常運營及維護。憑借具有時空跨越優(yōu)勢，跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)不僅可以收集整理與審計相關(guān)數(shù)據(jù)和資料、實時更新存儲數(shù)據(jù)，還為審計機構(gòu)提供智能審計模型，促使云審計活動更高效。因此，在云計算技術(shù)支持下，云審計服務(wù)系統(tǒng)使得整個審計行業(yè)技術(shù)水平快速提升，極大程度降低審計人員重復(fù)勞動，提高其審計專注度。

在全球資本市場日漸活躍環(huán)境下，走入中國市場的國外企業(yè)及“走出去”的中國企業(yè)數(shù)量逐步增多。這一過程中，各國會計審計制度、治理體系、文化內(nèi)容存在較大差異，開展跨境審計困難較大。此背景下，由數(shù)字經(jīng)濟與經(jīng)濟全球化共同作用形成的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)，主要通過大規(guī)模云計算數(shù)據(jù)在全球生產(chǎn)要素自由流動下運轉(zhuǎn)，且能夠在不同國家建立云計算服務(wù)中心，為各國企業(yè)提供跨境審計服務(wù)。可以說，跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)是作用于數(shù)字經(jīng)濟時代的一種新型商業(yè)運營模式的載體，其服務(wù)種類具有多元化、交易內(nèi)容復(fù)雜化、交易形式數(shù)字化與虛擬化等特征，可與其他技術(shù)有效融合。在跨境云審計平臺下，“云”被賦予處理海量數(shù)據(jù)的能力，能夠為各國物聯(lián)網(wǎng)在審計領(lǐng)域的應(yīng)用創(chuàng)造條件。并且，由于第三方云平臺可以通過網(wǎng)絡(luò)與跨境各國被審計單位信息進行協(xié)同，不同國家之間的企業(yè)資產(chǎn)、物證等資源被貼上電子標(biāo)簽。如此，跨境審計專用設(shè)備與云審計服務(wù)系統(tǒng)相連接，可通過物流網(wǎng)技術(shù)對被審計單位財務(wù)活動進行實時跟蹤，實現(xiàn)審計數(shù)據(jù)及時共享。

（二）區(qū)塊鏈技術(shù)融入跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)的適配性

1.提高財務(wù)審計評價有效性。降低審計風(fēng)險前提在于促進財務(wù)審計工作評價的有效性和證據(jù)充分性。然而，目前我國跨境云審計服務(wù)在審計評價方面的有效性仍待提升。具體來講，云審計時代，被審計單位相關(guān)數(shù)據(jù)及信息作為審計證據(jù)的關(guān)鍵來源主要存儲于云端服務(wù)器，并通過互聯(lián)網(wǎng)實現(xiàn)交換與交付。但跨境云審計數(shù)據(jù)具體存儲位置并不確定，且數(shù)據(jù)由于高流通性而無法被監(jiān)管機構(gòu)獲取。這一特征導(dǎo)致跨境相關(guān)業(yè)務(wù)無法得到審計追蹤，增加了審計證據(jù)獲取難度，進一步降低財務(wù)審計評價的有效性。而將區(qū)塊鏈技術(shù)融入跨境云審計系統(tǒng)，能夠增強財務(wù)審計評價客觀性。細言之，區(qū)塊鏈技術(shù)中審查聯(lián)盟鏈和私有鏈源代碼設(shè)置及部署有效性，一定程度上能夠保證跨境審計工作重點轉(zhuǎn)向更專業(yè)的區(qū)塊鏈源代碼審查，從而取代傳統(tǒng)繁瑣簽證工作，可確保審計工作更加有效。另外，在區(qū)塊鏈技術(shù)支持下，跨境云審計系統(tǒng)轉(zhuǎn)變了傳統(tǒng)審計方法，使得對資料、文件的審查，詢問財務(wù)人員財務(wù)內(nèi)容、細節(jié)性測試更加真實、可靠，提升了跨境云審計工作效率與質(zhì)量。

2.實現(xiàn)審計測試工作自動化。傳統(tǒng)跨境云審計工作雖然使審計人員從繁瑣工作中解放，但這種方式仍未擺脫紙質(zhì)資料的大量依賴。此種狀態(tài)一定意義上會阻礙跨境云審計工作效率及質(zhì)量。區(qū)塊鏈技術(shù)屬于一類分布式交易數(shù)據(jù)庫，通過對日期、金額等信息進行記錄與相互驗證，可快速識別已完成的交易信息記錄，并自動傳送到網(wǎng)絡(luò)每個節(jié)點。每個節(jié)點均有相關(guān)資料備份，不僅節(jié)省高昂服務(wù)器成本及維護費用，更增強了整體審計流程的順暢度。憑借這一優(yōu)勢，跨境云審計整體審計測試自動化水平提升成為現(xiàn)實可能。另外，進入?yún)^(qū)塊鏈中的審計數(shù)據(jù)具有可靠性、透明度及可追溯性，使得傳統(tǒng)順查法驗證審計證據(jù)完整性、逆查法審查證據(jù)真實性等方法存在的必要性大幅降低。這有助于審計人員隨時隨地訪問區(qū)塊鏈中被審計方與境外審計單位數(shù)據(jù)，有利于提高整體審計測試工作的自動化。這一過程需關(guān)注兩點：一是傳統(tǒng)跨境審計方法并非完全消失，且在一定程度上仍對區(qū)塊鏈技術(shù)做補充；二是跨境云審計測試工作涉及領(lǐng)域逐步增多，開始向資產(chǎn)減值損失分析、投資風(fēng)險及合理性的判斷等方面拓展?？芍?，區(qū)塊鏈技術(shù)與跨境云審計融合，可以更好地推動審計測試工作自動化運作水平。

3.提升全面審計內(nèi)容的覆蓋面。全面審計是大數(shù)據(jù)時代發(fā)展下審計系統(tǒng)變革的重要表征，體現(xiàn)了對所有樣本考察的基本要求，亦顯示出對大量審計證據(jù)信息的審查?，F(xiàn)行跨境云審計系統(tǒng)尚難以做到對審計樣本的全面抽樣測試，也就無法突破抽樣審計調(diào)查的固有限制。區(qū)塊鏈技術(shù)的形成，有效保證跨境云審計數(shù)據(jù)的真實性及可靠性，為實現(xiàn)全面審計提供了技術(shù)支持。可以認為，大數(shù)據(jù)審計技術(shù)促使全面審計成為可能，而區(qū)塊鏈技術(shù)進一步提高了審計效果。與此同時，目前運行的跨境云審計系統(tǒng)仍然以事后審計為主的行為，意在特定時間報告正確審計意見。這種審計方式無法實現(xiàn)樣本的全面檢測，也就難以破解境外企業(yè)財務(wù)運行情況，對我國企業(yè)運作產(chǎn)生消極影響。相對而言，區(qū)塊鏈技術(shù)引入跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)，可助力審計人員進行實時審計，不僅解決事后審計問題，亦能使審計意見更具前瞻性。另外，現(xiàn)行跨境云審計的審計技術(shù)方法仍無法破解時空限制的局限性，審計機構(gòu)從資料審查、現(xiàn)場咨詢及更多資料調(diào)取，均需要同被審計單位溝通，且無法做到全面覆蓋。而在區(qū)塊鏈技術(shù)條件下，跨境云審計既能夠?qū)崿F(xiàn)全面前瞻性審計，亦能展開靈活實時的審計工作，從而擴大全面審計的全覆蓋范圍。

4.增強審計程序分析的安全度。傳統(tǒng)場域中，跨境云審計方法的分析程序在整體審計工作中占據(jù)極為關(guān)鍵地位。但這類分析方法對評估風(fēng)險、財務(wù)報表審核、檢驗風(fēng)險等審計存在一定不足。與傳統(tǒng)方式相比，區(qū)塊鏈環(huán)境下的跨境云審計分析程序可實現(xiàn)兩種變化，有利于提高審計程序分析的安全程度。（1）區(qū)塊鏈技術(shù)分析程序能夠?qū)崿F(xiàn)全流程監(jiān)控與解析。首先，事前防控，實現(xiàn)跨境云審計的部署與設(shè)置。審計人員通過區(qū)塊鏈技術(shù)，利用跨境云審計系統(tǒng)能夠?qū)Ρ日w行業(yè)數(shù)據(jù)，預(yù)判本企業(yè)區(qū)塊鏈設(shè)置及部署有效性。其次，事中控制，推動規(guī)則模型監(jiān)控升級。區(qū)塊鏈能夠確保進入?yún)^(qū)塊鏈中的數(shù)據(jù)真實性，可幫助跨境云審計系統(tǒng)檢測出異動數(shù)據(jù)，控制尚未發(fā)生的風(fēng)險。最后，事后審查，推動數(shù)據(jù)分析的平穩(wěn)性。區(qū)塊鏈技術(shù)支持下，跨境云審計需要更強穩(wěn)定性來實現(xiàn)良好運作，并提高整體安全水平。（2）區(qū)塊鏈技術(shù)能夠?qū)崿F(xiàn)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化分析的可靠性。一方面，數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化是前述技術(shù)分析程序運作需要考慮的關(guān)鍵問題。通常而言，區(qū)塊鏈中非結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)化與存儲主要源自數(shù)據(jù)采集轉(zhuǎn)化與存儲管理事項。這不僅為跨境云審計系統(tǒng)構(gòu)建提供解決方案，保證數(shù)據(jù)分析的可靠性，而且能夠獲取基礎(chǔ)審計數(shù)據(jù)。另一方面，審計機構(gòu)通過多重關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)標(biāo)簽進行組合，由此找出異常波動數(shù)據(jù)，將這些波動數(shù)據(jù)進行轉(zhuǎn)化，在消除重復(fù)波動數(shù)據(jù)的同時，化解信息異常篡改問題，提高數(shù)據(jù)安全水平。

三、基于區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)設(shè)計

（一）系統(tǒng)框架設(shè)計思路

1.基于“私有鏈+聯(lián)盟鏈”建立云審計信息共享機制。以“私有鏈+聯(lián)盟鏈”雙鏈混合模式，構(gòu)建跨境云審計信息共享機制。私有鏈由相關(guān)審計人員需根據(jù)現(xiàn)有業(yè)務(wù)系統(tǒng)自行建立審計工作事項。在此基礎(chǔ)上，審計人員通過梳理跨境企業(yè)共享涉稅信息，設(shè)定統(tǒng)一且規(guī)范的數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)，并與其他相關(guān)機構(gòu)、企業(yè)、部門建立綜合的云審計服務(wù)聯(lián)盟鏈。在優(yōu)化跨境云審計系統(tǒng)過程中，云審計服務(wù)私有鏈將審計數(shù)據(jù)信息同步傳輸至聯(lián)盟鏈，實現(xiàn)跨境云審計信息的即時共享，提升跨境云審計共享模式運行安全性。

2.基于“智能合約”構(gòu)建跨境云審計服務(wù)管理平臺。在構(gòu)建跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)過程中，審計部門應(yīng)以智能化、流程化作為建設(shè)目標(biāo)，壓縮內(nèi)部審計業(yè)務(wù)處理流程。具體執(zhí)行過程中，審計人員需借助“智能合約”自動簽署功能，建立管理平臺，將以往由人工處理的審計工作內(nèi)容轉(zhuǎn)換為代碼執(zhí)行。通過“智能合約”代碼執(zhí)行，審計人員可交由區(qū)塊鏈技術(shù)自動管理跨境審計信息。同時，以區(qū)塊鏈技術(shù)“智能合約”為基礎(chǔ)，打造保障跨境審計數(shù)據(jù)真實性和可追溯性系統(tǒng)。

3.基于“身份認證技術(shù)”建立云審計認證機制。審計部門在跨境云審計過程中，需借助區(qū)塊鏈“身份認證技術(shù)”建立認證機制。審計人員通過該認證機制，對被審計單位信息和權(quán)限作出判斷與分析。與此同時，審計人員需要記錄在跨境審計時的表現(xiàn)，確保在審計過程中無法對跨境審計數(shù)據(jù)進行篡改。

（二）系統(tǒng)框架構(gòu)建

基于區(qū)塊鏈的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)架構(gòu)如圖1所示，包含基礎(chǔ)設(shè)施層、平臺服務(wù)層、核心應(yīng)用層、數(shù)據(jù)交互層、智能防控層五個層面?；A(chǔ)設(shè)施層主要負責(zé)為平臺服務(wù)層、核心應(yīng)用層、數(shù)據(jù)交互層以及風(fēng)險防控層提供基礎(chǔ)設(shè)施支持，以及為云審計系統(tǒng)提供基礎(chǔ)保障。平臺服務(wù)層也是跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)的邏輯處理層，旨在為其他層級提供關(guān)鍵服務(wù)，有效推進系統(tǒng)平穩(wěn)運行。核心應(yīng)用層是跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)的技術(shù)支持，依托共識算法保證全網(wǎng)節(jié)點的跨境審計數(shù)據(jù)一致性，并利用加密算法確?？缇吃茖徲嫈?shù)據(jù)運行有效性。數(shù)據(jù)交互層負責(zé)存放跨境云審計業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，能夠借助網(wǎng)絡(luò)平臺自動對上鏈數(shù)據(jù)進行驗證和傳播信息，助力跨境審計數(shù)據(jù)實現(xiàn)互聯(lián)互通。風(fēng)險防控層是保障跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)安全的重要支撐，其中的實時預(yù)警系統(tǒng)能夠檢測運行過程中存在的漏洞和舞弊行為，及時提醒審計人員防范。

圖1 基于區(qū)塊鏈的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)架構(gòu)圖

（三）系統(tǒng)框架詳析

1.基礎(chǔ)設(shè)施層。基礎(chǔ)設(shè)施層主要涉及兩部分內(nèi)容，即硬件設(shè)備資源、云審計操作系統(tǒng)。其中，硬件設(shè)備資源是基礎(chǔ)設(shè)施層的物件支撐，主要囊括交換機、存儲設(shè)備、計算機主機、顯示器、網(wǎng)絡(luò)設(shè)備等；云審計操作系統(tǒng)是基礎(chǔ)設(shè)施層的“核心靈魂”，涉及負載均衡、彈性拓展、監(jiān)測預(yù)警、資源規(guī)劃等有關(guān)軟件設(shè)備資源的內(nèi)容。本質(zhì)來看，基礎(chǔ)設(shè)施層主要將外設(shè)基礎(chǔ)硬件設(shè)備以契合區(qū)塊鏈技術(shù)特征的方式呈現(xiàn)，為跨境云審計系統(tǒng)服務(wù)的網(wǎng)絡(luò)獲取、資源池建設(shè)提供物理基礎(chǔ)。與此同時，基礎(chǔ)設(shè)施層采取虛擬化數(shù)據(jù)技術(shù)，將跨境云審計資源與云應(yīng)用置于同一環(huán)境中的資源池，由此通過跨境云審計任務(wù)管理及控制策略，推進審計服務(wù)系統(tǒng)的安全性、協(xié)同性。另外，具備邏輯關(guān)聯(lián)的若干審計主體一定程度上可以共同構(gòu)建跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)，而無需重復(fù)建設(shè)相似硬件設(shè)備及操作系統(tǒng)。

2.平臺服務(wù)層。平臺服務(wù)層一般是為核心層提供多重任務(wù)管理服務(wù)。這類服務(wù)通常涉及設(shè)備運行、維護等軟件生命周期管理活動。具體來說，平臺服務(wù)層通常涉及跨境審計數(shù)據(jù)管理、綜合服務(wù)、平臺運維三方面。就跨境審計數(shù)據(jù)管理方面，其涵蓋數(shù)據(jù)調(diào)度、采集、存儲、分析和可視化等多重服務(wù)環(huán)節(jié)。就審計綜合服務(wù)來說，此層主要囊括跨境審計業(yè)務(wù)管理、審計取證、審計測試、安全等多方面內(nèi)容。就平臺運維方面，主要涉及平臺的開發(fā)、運行、資源管理、維護管理及風(fēng)險控制等方面。整體來看，平臺服務(wù)層為跨境云審計主體提供契合區(qū)塊鏈程序運作的平臺環(huán)境。具體來說，區(qū)塊鏈應(yīng)用程序可將系統(tǒng)進行抽象虛擬化，形成應(yīng)用系統(tǒng)資源池，推進跨境云審計系統(tǒng)智能自動化任務(wù)調(diào)度、分布式存儲、虛擬化管理與通信控制等服務(wù)內(nèi)容持續(xù)深化。此外，平臺服務(wù)層還承載質(zhì)量管理、元數(shù)據(jù)管理以及云審計數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)換、裝載、取數(shù)、抽取、存儲等服務(wù)功能，為區(qū)塊鏈跨境云審計服務(wù)工作開展奠定基礎(chǔ)。

3.核心應(yīng)用層。核心應(yīng)用層作為與跨境云審計服務(wù)活動相關(guān)軟件服務(wù)的集合，主要通過共識算法保證整個網(wǎng)絡(luò)節(jié)點數(shù)據(jù)一致性、利用數(shù)字簽名保證節(jié)點身份合法性、采用加密算法保護數(shù)據(jù)安全性，實現(xiàn)供應(yīng)鏈業(yè)務(wù)自動化運作?；趨^(qū)塊鏈技術(shù)的核心應(yīng)用層是跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)的中心，主要涵蓋審計實施模塊、審計管理模塊、審計決策模塊和審計數(shù)據(jù)中心（見圖2）。其中，審計實施模塊需要與審計管理模塊進行實時互動，及時更新內(nèi)部審計數(shù)據(jù)信息，進而為審計決策模塊和審計數(shù)據(jù)中心提供相對準(zhǔn)確、健全的信息，以便后續(xù)審計人員更好處理業(yè)務(wù)。審計決策模塊主要負責(zé)將其他模塊的數(shù)據(jù)信息整理、歸納、總結(jié)為可供管理者直接決策的方案，且能夠自動分析存在的弊端，更利于被審計單位穩(wěn)定發(fā)展，提升決策準(zhǔn)確性。審計數(shù)據(jù)中心是基于區(qū)塊鏈技術(shù)對云審計數(shù)據(jù)進行集中的處理、交換、管理等環(huán)節(jié)，囊括被審計財務(wù)數(shù)據(jù)、審計綜合數(shù)據(jù)庫、法律法規(guī)數(shù)據(jù)庫等內(nèi)容。于此，下級審計部門若想獲取數(shù)據(jù)無需再經(jīng)過上級審批，僅需通過瀏覽器就能夠進入系統(tǒng)提取所需數(shù)據(jù)信息，并進行審計作業(yè)。

圖2 基于區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)核心應(yīng)用層

4.數(shù)據(jù)存儲層。數(shù)據(jù)存儲層的功能包含兩方面內(nèi)容，一是為核心應(yīng)用層提供全方位的軟硬件運行、維護等服務(wù)，二是為基礎(chǔ)設(shè)施層提供基礎(chǔ)資源管理服務(wù)，這類服務(wù)主要涉及跨境審計數(shù)據(jù)管理、綜合服務(wù)及平臺運維（見圖3）。其中，審計數(shù)據(jù)管理主要囊括與數(shù)據(jù)相關(guān)的內(nèi)容，即數(shù)據(jù)采集、存儲、分析、可視化等內(nèi)容。審計綜合服務(wù)涉及跨境審計業(yè)務(wù)過程管理、測試管理及取證管理。另外，平臺運維層面涉及風(fēng)險控制、整體軟硬件資源管理等內(nèi)容。綜合而言，平臺服務(wù)層可推進跨境云審計系統(tǒng)智能自動化任務(wù)調(diào)度、分布式存儲、虛擬化管理與通信控制等服務(wù)內(nèi)容持續(xù)深化。此外，平臺服務(wù)層還承載著質(zhì)量管理、元數(shù)據(jù)管理以及云審計數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)換、裝載、取數(shù)、抽取、存儲等功能，為區(qū)塊鏈跨境云審計服務(wù)工作開展奠定了基礎(chǔ)。

圖3 基于區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)存儲層

5.風(fēng)險防控層。風(fēng)險防控層主要為跨境審計部門加強審計質(zhì)量提供防范措施，在審計各關(guān)鍵節(jié)點設(shè)置風(fēng)險點，從而將審計質(zhì)量控制前置，最大程度防范審計風(fēng)險，全面提升跨境云審計服務(wù)質(zhì)量?；趨^(qū)塊鏈技術(shù)的風(fēng)險防控層主要包括審計盤庫、資金運營審計、審計調(diào)查與取證、審計方案對接、審計修訂和歸檔環(huán)節(jié)。其中，審計盤庫作為風(fēng)險防控層基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，可對被審計單位提供資料、銀行存款、財政撥款、跨境云審計數(shù)據(jù)等進行深入挖掘和盤查，防止審計漏洞風(fēng)險。資金運營審計是系統(tǒng)核心環(huán)節(jié)，涵蓋收入票據(jù)、收入繳納單等內(nèi)容，該層涉及風(fēng)險點相較其他環(huán)節(jié)更為復(fù)雜，因此每個資金運營事項均需要政策作為支撐。審計調(diào)查與取證是為預(yù)防賬面被某一節(jié)點掩蓋或篡改，故需要借助區(qū)塊鏈分布式記賬技術(shù)在各個節(jié)點進賬，由這些節(jié)點共同維護安全，實現(xiàn)記賬去中心化或多中心化。審計方案對接是為事前審計可以在實時過程中進行修訂，可及時與其他節(jié)點對接，以防出現(xiàn)審計決策風(fēng)險。

（四）基于區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程演示

未引入?yún)^(qū)塊鏈技術(shù)之前，跨境云審計服務(wù)流程主要涉及以下步驟：第一步，審前準(zhǔn)備階段。首先，審計機構(gòu)需要根據(jù)跨境企業(yè)經(jīng)營情況、具體審計事項、相關(guān)政策落地以及國內(nèi)外經(jīng)濟情況等內(nèi)容，以人工方式編制年度審計計劃；其次，制定具體審計內(nèi)容，包括審計范圍、審計風(fēng)險預(yù)測、工作結(jié)果等內(nèi)容；再次，對企業(yè)經(jīng)營情況、會議記錄等進行人工調(diào)查；最后，根據(jù)審計方案內(nèi)容制定具體執(zhí)行方式和執(zhí)行日期。第二步，審計實施階段。一方面需要對云審計主要工作進行控制測試和實質(zhì)性測試。其中，控制測試主要包括對內(nèi)部控制健全性測試與有效性測試，實質(zhì)性測試囊括業(yè)務(wù)活動效益性測試和財務(wù)收支合法性測試。另一方面需要對審計工作底稿與審計日志、中期審計報告進行人工記錄與報送。審計人員可通過審計工作底稿和審計日志手動記錄跨境云審計步驟。如果審計過程中存在風(fēng)險或問題，審計人員能夠使用審計備忘錄記錄并傳達給高層管理者和被審計單位。第三步，審計報告階段。根據(jù)審計實施階段人工制定報告草稿，審計人員交由組長、經(jīng)理修訂，隨后提交被審計單位獲取修改意見，并交由領(lǐng)導(dǎo)審核，待審核通過后正式定稿提交。第四步，審計后續(xù)優(yōu)化階段。審計部門要明確后續(xù)三方職責(zé)，即審計人員、被審計單位、高級管理層的職責(zé)。同時，制定后續(xù)審計政策、完善后續(xù)審計工作底稿和后續(xù)審計報告。上述步驟的運行極大程度耗費人力成本與物力成本，難以有效提升審計人員工作處理效率，也無法保證跨境云審計服務(wù)有效性。

引入?yún)^(qū)塊鏈技術(shù)，并以之為支撐構(gòu)建跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)的主要流程涉及以下內(nèi)容（見圖4）。第一，在審前準(zhǔn)備階段，借助區(qū)塊鏈分布式賬本和數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)，審計人員可對跨境企業(yè)內(nèi)部云審計數(shù)據(jù)進行數(shù)據(jù)存儲和采集，且不可篡改，再利用智能合約技術(shù)對這些數(shù)據(jù)進行規(guī)則設(shè)定，使其自動執(zhí)行編制年度審計任務(wù)。第二，在審計實施階段，審計人員借助區(qū)塊鏈自動測試工具轉(zhuǎn)變?nèi)斯y試模式，且依托區(qū)塊鏈自動編程和隱私計算功能，可對系統(tǒng)內(nèi)部設(shè)定編程規(guī)則。如此，基于區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)的審計工作預(yù)測更加科學(xué)，具有更高時效性，實施階段審計服務(wù)工作效率得以提升。同時，依據(jù)確定完畢的成本對象開設(shè)成本明細賬。第三，在審計報告階段，跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)能夠根據(jù)階段報告自動生成底稿，并提交至更高級咨詢，獲取修改意見，待修訂過后自動提交領(lǐng)導(dǎo)審核。這一過程，無需人工進行干預(yù)，系統(tǒng)可自主修改、分析、提交、生成底稿。第四，在后續(xù)優(yōu)化階段，系統(tǒng)依據(jù)前述流程，可對后續(xù)不符合審計需求的業(yè)務(wù)進行自動消減，對符合但不完善的政策制度、業(yè)務(wù)流程、審計報告等內(nèi)容進行修訂與優(yōu)化，并與管理者進行核查、校驗。在整個運行過程中，跨境云審計系統(tǒng)智能化運轉(zhuǎn)形式減少因人工決策、人工核算、人工控制、人工考核及人工分析等過程耗費的大量時間、精力，這樣不僅有效提高審計人員工作效率，還確保數(shù)據(jù)的安全性、精準(zhǔn)性與實效性。

圖4 基于區(qū)塊鏈技術(shù)的跨境云審計服務(wù)流程

基于區(qū)塊鏈技術(shù)嵌入下的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)，可利用分布式儲存技術(shù)將成本數(shù)據(jù)進行儲存，而后采用數(shù)據(jù)加密、時間戳將審計數(shù)據(jù)置于對應(yīng)區(qū)塊鏈中，以確保成本數(shù)據(jù)不被篡改。這一過程中，跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)以智能合約為核心，在差異化場景下對跨境審計業(yè)務(wù)進行處理，通過自動篩選、分析審計數(shù)據(jù)等步驟，為管理層提供決策依據(jù)。另外，在區(qū)塊鏈中的密鑰技術(shù)能夠保證跨境云審計數(shù)據(jù)安全性，同時跨境企業(yè)人員能夠使用密鑰進行監(jiān)督與管制?？芍瑓^(qū)塊鏈技術(shù)的嵌入為跨境云審計系統(tǒng)進行決策、核算與監(jiān)管等事項提供了更多支持。這樣，新系統(tǒng)的新流程不僅為財務(wù)人員、監(jiān)督人員、決策人員帶來便利，同時也推進跨境云審計向智能化時代轉(zhuǎn)型。

值得注意的是，區(qū)塊鏈技術(shù)下的跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)是一個系統(tǒng)工程，除了系統(tǒng)平臺架構(gòu)外，還涉及信息安全、云責(zé)任、審計制度等標(biāo)準(zhǔn)體系及安全審計法律法規(guī)。若在推進跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)構(gòu)建過程中盲目應(yīng)用區(qū)塊鏈技術(shù)，忽略標(biāo)準(zhǔn)體系及安全法律建設(shè)，可能產(chǎn)生嚴(yán)重的審計風(fēng)險。從這一維度看，未來推動我國跨境云審計服務(wù)系統(tǒng)發(fā)展，仍需在審計安全技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、法律制度方面進行深入討論。