楊育平

(南通高欣耐磨科技股份有限公司，江蘇 南通 226001)

目標(biāo)成本管理指的是目標(biāo)管理在成本中的運(yùn)用，是對(duì)企業(yè)前期已確認(rèn)的目標(biāo)進(jìn)行有效的企業(yè)成本管控，是一種科學(xué)有效的管理模式，該模式更加關(guān)注企業(yè)的事前控制及對(duì)產(chǎn)品的全生命周期的管控，能更好地實(shí)現(xiàn)企業(yè)成本管理，是企業(yè)管理的重要組成部分。 企業(yè)根據(jù)市場(chǎng)實(shí)際情況分析自身的目標(biāo)價(jià)格及利潤(rùn)，以研發(fā)設(shè)計(jì)為起點(diǎn)貫穿于各個(gè)部門(mén)及環(huán)節(jié)，與客戶及供應(yīng)商協(xié)作并扣除自身利潤(rùn)后獲得期望成本，不斷完善自身產(chǎn)品來(lái)提升利潤(rùn)，科學(xué)分解目標(biāo)并降低制造業(yè)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，通過(guò)成本管理和控制使企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化的目標(biāo)。制造業(yè)企業(yè)在當(dāng)今社會(huì)中對(duì)經(jīng)濟(jì)具有重大作用，但在實(shí)際成本管理工作中浪費(fèi)了很多資源，目標(biāo)成本管理在制造業(yè)企業(yè)的應(yīng)用可以實(shí)現(xiàn)更高效的成本管理。

一、 制造業(yè)企業(yè)運(yùn)用目標(biāo)成本管理的應(yīng)用環(huán)境

目標(biāo)管理與成本預(yù)測(cè)方法相結(jié)合而產(chǎn)生了目標(biāo)成本管理，主要指企業(yè)根據(jù)成本預(yù)測(cè)及決策設(shè)定的一種保證目標(biāo)利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)的預(yù)計(jì)成本。 目標(biāo)成本中常見(jiàn)的有標(biāo)準(zhǔn)成本、計(jì)劃成本或定額成本等，但是也應(yīng)考慮在制造業(yè)企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中的開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)成本、維護(hù)保養(yǎng)成本等資源消耗。 制造業(yè)企業(yè)的實(shí)際工作開(kāi)展中，發(fā)現(xiàn)部分企業(yè)或產(chǎn)品不能適合目標(biāo)成本管理，此管理模式的應(yīng)用需要具備以下的環(huán)境條件。

(一)合適的外部環(huán)境

要有合適的外部環(huán)境，要在符合市場(chǎng)規(guī)律的前提下進(jìn)行設(shè)計(jì)。 計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下制造業(yè)企業(yè)實(shí)施的基本都是以降低成本為目標(biāo)的管理方法，在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型階段，制造業(yè)企業(yè)又采取了市場(chǎng)價(jià)為主并以顧客為導(dǎo)向的目標(biāo)成本管理，如今發(fā)展到以買(mǎi)方市場(chǎng)為主體，消費(fèi)者需求決定了產(chǎn)品價(jià)值，利用售價(jià)推導(dǎo)成本的倒逼管理模式更加能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)價(jià)值。

(二)完善的組織體系構(gòu)架

要具備完善的組織體系及內(nèi)部控制架構(gòu)，這樣能在快速組建企業(yè)各個(gè)部門(mén)時(shí)，使其具備清晰具體的工作職能，能夠使各部門(mén)之間有效溝通，可以及時(shí)規(guī)避制造業(yè)企業(yè)的內(nèi)部漏洞并預(yù)防風(fēng)險(xiǎn)。 制造業(yè)企業(yè)要明確成本核算的方法及原則，并具備健全的財(cái)務(wù)核算及成本核算制度，設(shè)立成本相關(guān)數(shù)據(jù)的原始記錄，匯總整理及核算基礎(chǔ)信息的完整真實(shí)性，規(guī)范工作流程。

(三)清晰的企業(yè)價(jià)值鏈的優(yōu)缺點(diǎn)

價(jià)值鏈?zhǔn)侵圃鞓I(yè)企業(yè)在進(jìn)行生產(chǎn)的產(chǎn)品或服務(wù)增值的環(huán)節(jié)或鏈條，價(jià)值鏈中的每項(xiàng)活動(dòng)都增加了產(chǎn)品或服務(wù)的價(jià)值，企業(yè)價(jià)值鏈?zhǔn)且云髽I(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值活動(dòng)為核心所形成的價(jià)值鏈體系，企業(yè)的價(jià)值活動(dòng)可以分為兩類(lèi)，即基本活動(dòng)和輔助活動(dòng)。 制造業(yè)企業(yè)利用成本信息甄別對(duì)企業(yè)價(jià)值作用大或小的作業(yè)，盡量減少非增值作業(yè)，從原材料到終端銷(xiāo)售，使制造業(yè)企業(yè)的各項(xiàng)活動(dòng)，在價(jià)值增值最大化上得以實(shí)現(xiàn)。

(四)較高的信息化管理水平

信息化系統(tǒng)的使用，在核算方面比人工核算更加簡(jiǎn)便快捷，能夠及時(shí)獲取財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)的各種數(shù)據(jù)信息，然而在使用的過(guò)程中，也需要關(guān)注信息數(shù)據(jù)之間的傳遞途徑，讓各部門(mén)有效銜接，順暢溝通交流，達(dá)到控制錯(cuò)誤率上升的目標(biāo)。 在成本管理過(guò)程中，使信息化管理處于較高水平。

二、 目標(biāo)成本管理在制造業(yè)企業(yè)應(yīng)用過(guò)程中存在的問(wèn)題

(一)目標(biāo)成本的制定不準(zhǔn)確，分解不科學(xué)

目標(biāo)成本管理應(yīng)用在制造業(yè)企業(yè)中，對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是很大的考驗(yàn)，因?yàn)槟繕?biāo)成本涉及企業(yè)的各部門(mén)，在設(shè)定目標(biāo)成本時(shí)要根據(jù)企業(yè)本身的實(shí)際情況，同時(shí)還需要考慮競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)價(jià)格和產(chǎn)品必要利潤(rùn)，但其中很多內(nèi)容還具有不確定性。 如果企業(yè)只單純地考慮生產(chǎn)產(chǎn)品的可行性或者成本效益原則，不科學(xué)合理地去做充分的市場(chǎng)調(diào)研，必然會(huì)影響目標(biāo)成本的準(zhǔn)確性。 目標(biāo)成本的分解，并非只分解生產(chǎn)環(huán)節(jié)，還需要把產(chǎn)品各個(gè)環(huán)節(jié)考慮在內(nèi)，進(jìn)行科學(xué)合理的分解，如批產(chǎn)環(huán)節(jié)注重生產(chǎn)環(huán)節(jié)成本管理卻弱化了銷(xiāo)售環(huán)節(jié)成本管理。 目標(biāo)成本管理也是動(dòng)態(tài)管理，需要按照制造業(yè)企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)整，但實(shí)際使用制定的目標(biāo)成本，批產(chǎn)一個(gè)階段后不再進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，忽視了隱形成本和前期工作的重要性。

(二)成本控制僅重視內(nèi)部控制，缺乏全面性

企業(yè)成本既和供應(yīng)商及客戶有關(guān)，也會(huì)受到生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響，現(xiàn)階段很多制造業(yè)企業(yè)更重視內(nèi)部控制成本，而忽略外部?jī)r(jià)值鏈的關(guān)聯(lián)影響，對(duì)客戶及供應(yīng)商也缺少關(guān)注。 目標(biāo)成本管理強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)要進(jìn)行全過(guò)程控制，從產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、采購(gòu)、生產(chǎn)到銷(xiāo)售一系列的實(shí)時(shí)控制管理，但是大部分制造業(yè)企業(yè)難以達(dá)到這些要求，更多注重的是控制管理生產(chǎn)過(guò)程中水電、包裝材料等直接耗費(fèi)，沒(méi)有對(duì)產(chǎn)品的研發(fā)成本、采購(gòu)成本及銷(xiāo)售成本進(jìn)行控制，致使成本控制的空間在縮小。 比如供應(yīng)商直接關(guān)系到企業(yè)采購(gòu)成本，企業(yè)為了調(diào)節(jié)資金而多選賒購(gòu)材料，而采購(gòu)人員又過(guò)度追求最低價(jià)格削減供應(yīng)商的合理利潤(rùn)，議價(jià)能力的欠缺及不達(dá)標(biāo)的質(zhì)量，最終造成企業(yè)采購(gòu)成本增加。 制造業(yè)企業(yè)的研發(fā)人員及產(chǎn)品設(shè)計(jì)只是對(duì)產(chǎn)品功能進(jìn)行設(shè)計(jì)和開(kāi)發(fā)，卻沒(méi)有對(duì)產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)效益及消費(fèi)者的需求進(jìn)行評(píng)判，造成研發(fā)成本超標(biāo)，而消費(fèi)者對(duì)此產(chǎn)品又無(wú)消費(fèi)需求，導(dǎo)致不能提高收入。

(三)目標(biāo)成本管理責(zé)任意識(shí)低，導(dǎo)致成本管控效率差

制造業(yè)企業(yè)管理層及員工的成本管理理念相對(duì)落后，目標(biāo)成本管理意識(shí)也相對(duì)低下，所以造成目標(biāo)成本管理在實(shí)際工作開(kāi)展中，很難發(fā)揮應(yīng)有的效用。目標(biāo)成本管理的設(shè)計(jì)與制定需要全員參與，分解也需要工作人員落實(shí)到位，但在部分制造業(yè)企業(yè)管理中，即使管理層有成本管理意識(shí)，但也不能足夠重視成本控制，為了中標(biāo)而壓縮成本，造成價(jià)格過(guò)低而影響企業(yè)利潤(rùn)率，甚至一些管理層也認(rèn)為此模式為財(cái)務(wù)部門(mén)責(zé)任，忽略了成本管理而導(dǎo)致材料浪費(fèi)。 制造業(yè)企業(yè)內(nèi)部沒(méi)有好的成本管控環(huán)境，不能根據(jù)目標(biāo)成本管理明確各部門(mén)的職責(zé)，財(cái)務(wù)部門(mén)雖然制定了成本控制目標(biāo)，但沒(méi)有相應(yīng)的責(zé)任制約束，各部門(mén)成本信息無(wú)法有效交流，在工序銜接、存盤(pán)點(diǎn)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)時(shí)經(jīng)常有差錯(cuò)，致使成本核算不準(zhǔn)確，出現(xiàn)問(wèn)題時(shí)各部門(mén)不能及時(shí)解決，消費(fèi)者的需求也不能快速反饋給企業(yè)相關(guān)負(fù)責(zé)部門(mén)及人員，出現(xiàn)基層與管理層上下不一致現(xiàn)象，給成本控制管理造成很多困難，致使成本管控效率差。

(四)缺乏完善的考核機(jī)制，不重視成本分析

制造業(yè)企業(yè)雖然制定了目標(biāo)成本，但實(shí)際工作的運(yùn)行中卻缺乏一套相應(yīng)具體的績(jī)效考核機(jī)制，即使有也與真實(shí)情況相差較大，在員工中無(wú)法起到有效的獎(jiǎng)懲作用，長(zhǎng)此以往必然打擊員工的工作積極性。 大部分制造業(yè)企業(yè)中設(shè)置的成本評(píng)價(jià)不健全，一般都將便于考核和核算的財(cái)務(wù)指標(biāo)設(shè)置為評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，這種片面性的指標(biāo)評(píng)價(jià)忽略了非財(cái)務(wù)性指標(biāo)的應(yīng)用，不利于企業(yè)員工發(fā)揮積極性，而實(shí)際工作中的大多數(shù)員工又不具備目標(biāo)成本管理意識(shí)，所以使得目標(biāo)成本管理模式的效果一般，在推進(jìn)的速度方面也很緩慢。 再者，制造業(yè)企業(yè)成本管理工作的真實(shí)效果并不能在這種片面單一化的財(cái)務(wù)指標(biāo)中體現(xiàn)出來(lái)，不能給企業(yè)在未來(lái)的發(fā)展中有更好的指導(dǎo)。 成本分析的目的是制造業(yè)企業(yè)采取各種有效的手段來(lái)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)成本，并討論和解決實(shí)際成本與目標(biāo)成本差異的原因及問(wèn)題，但實(shí)際工作中此項(xiàng)分析結(jié)果在很多制造業(yè)企業(yè)中并沒(méi)有被足夠的重視。

三、 完善制造業(yè)目標(biāo)成本管理在制造業(yè)企業(yè)中的對(duì)策

(一)完善目標(biāo)成本管理的核算流程，科學(xué)分解目標(biāo)成本

目標(biāo)成本管理模式中，制定的目標(biāo)成本是否具有科學(xué)合理性，直接關(guān)系到目標(biāo)成本控制能不能在實(shí)際工作中發(fā)揮有效作用。 制造業(yè)企業(yè)在制定目標(biāo)成本時(shí)要考慮多方面的因素，要對(duì)相關(guān)市場(chǎng)信息進(jìn)行充分深入的調(diào)研，要明確客戶在產(chǎn)品上都有哪些具體需求，比如客戶對(duì)產(chǎn)品的功能、價(jià)格或質(zhì)量上的接受程度，競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的產(chǎn)品特性及相關(guān)產(chǎn)品先進(jìn)的資料等，這樣可以對(duì)未來(lái)的銷(xiāo)售產(chǎn)品在設(shè)計(jì)上重點(diǎn)研發(fā)。 目標(biāo)利潤(rùn)的確定還需要把投資方的必要報(bào)酬率及股東期待的利潤(rùn)考慮在內(nèi)，目標(biāo)利潤(rùn)在分解過(guò)程中還要考慮市場(chǎng)預(yù)測(cè)的銷(xiāo)售價(jià)格和數(shù)量，確定產(chǎn)品計(jì)劃期內(nèi)完成的目標(biāo)利潤(rùn)，來(lái)初步確定目標(biāo)成本。 制造業(yè)企業(yè)各部門(mén)實(shí)施討論并論證此目標(biāo)成本的可行性及進(jìn)一步降低成本策略，確定最終的目標(biāo)成本。 再者，制造業(yè)企業(yè)也需要科學(xué)合理地分解目標(biāo)成本，從產(chǎn)品設(shè)計(jì)到全生命周期需要各部門(mén)及環(huán)節(jié)的協(xié)作，對(duì)其多方式、多層次分解，比如按產(chǎn)品的不同階段分解或者按成本項(xiàng)目中各項(xiàng)費(fèi)用分解等。 投產(chǎn)后還要定期改進(jìn)目標(biāo)成本體系，可以更科學(xué)地計(jì)量和核算成本對(duì)象所耗費(fèi)的企業(yè)資源，能夠提高成本數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。

(二)強(qiáng)化成本控制的全面性

制造業(yè)企業(yè)在應(yīng)用目標(biāo)成本管理模式時(shí)，要對(duì)管理的事前、事中及事后進(jìn)行全方位的控制，企業(yè)前期就要加強(qiáng)對(duì)產(chǎn)品的設(shè)計(jì)及采購(gòu)成本的管控，制定目標(biāo)管理前做的市場(chǎng)調(diào)研結(jié)果有利于產(chǎn)品的設(shè)計(jì)，可以更好地滿足客戶對(duì)產(chǎn)品的需求度，生產(chǎn)前做好原材料采購(gòu)工作來(lái)保障設(shè)計(jì)階段的使用，與供應(yīng)商交涉時(shí)利用合適時(shí)間采購(gòu)并降低存儲(chǔ)成本，保證能買(mǎi)到質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的產(chǎn)品。 在生產(chǎn)制造過(guò)程中，生產(chǎn)部門(mén)要安排好生產(chǎn)工藝及流程，嚴(yán)格按照要求控制人工、物料的使用，財(cái)務(wù)部門(mén)也應(yīng)當(dāng)協(xié)同生產(chǎn)部門(mén)及時(shí)分析和核算成本消耗，記錄并管理好各項(xiàng)產(chǎn)品的成本數(shù)據(jù)，保障生產(chǎn)成本的可控性，如發(fā)現(xiàn)實(shí)際成本與目標(biāo)成本有差錯(cuò)，要及時(shí)對(duì)其進(jìn)行解決。 產(chǎn)品生產(chǎn)完后還需要檢查目標(biāo)成本的完成度，分析數(shù)據(jù)是否全面，驗(yàn)證成本核算是否準(zhǔn)確，為以后的目標(biāo)成本制定提供參考。

(三)提升員工目標(biāo)成本管理意識(shí)，提高管控效率

目標(biāo)成本管理模式是企業(yè)全體人員全過(guò)程的管理，也要考慮到經(jīng)銷(xiāo)商及上下游的供銷(xiāo)商的關(guān)系。制造業(yè)企業(yè)需要對(duì)全員定期培訓(xùn)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，使其深入了解目標(biāo)成本管理的意義、分解指標(biāo)及工作中的操作設(shè)備或勞動(dòng)技能的具體流程，在培訓(xùn)內(nèi)容上要把目標(biāo)成本管理與員工崗位相結(jié)合，重視成本控制要點(diǎn)，比如基層技師在設(shè)備、工藝流程等方面降低損耗成本時(shí)也能保障產(chǎn)品質(zhì)量，提高員工的作業(yè)水平，讓員工認(rèn)識(shí)到此模式的重要性，主動(dòng)理解并支持企業(yè)推行目標(biāo)成本管理。 制造業(yè)企業(yè)的管理層也應(yīng)當(dāng)在工作開(kāi)展中重視目標(biāo)成本管理的理念，在企業(yè)執(zhí)行過(guò)程中要以身作則，對(duì)企業(yè)全體員工起到示范作用，從而增強(qiáng)目標(biāo)成本管理意識(shí)，為制造業(yè)企業(yè)內(nèi)部創(chuàng)造良好的成本管控環(huán)境。 企業(yè)內(nèi)部還應(yīng)建立現(xiàn)代信息化辦公平臺(tái)，以提升各部門(mén)的工作效率，在共享資源中可以對(duì)各部門(mén)優(yōu)勢(shì)資源進(jìn)行科學(xué)合理的整合，使部門(mén)之間更有效地溝通，在發(fā)現(xiàn)問(wèn)題后也能有相關(guān)部門(mén)的負(fù)責(zé)人進(jìn)行對(duì)接，并能夠及時(shí)解決，提高了目標(biāo)成本管理工作的管控效率。

(四)設(shè)置健全的目標(biāo)成本管理獎(jiǎng)懲機(jī)制，重視成本分析

制造業(yè)企業(yè)需要有完善的目標(biāo)成本管理獎(jiǎng)懲機(jī)制和健全的指標(biāo)評(píng)價(jià)體系來(lái)保證此管理模式的有效執(zhí)行。 在確定目標(biāo)成本后，對(duì)其科學(xué)分解并明確責(zé)任人，通過(guò)定期考核，檢驗(yàn)員工的目標(biāo)達(dá)成度，對(duì)員工要嚴(yán)格按照所規(guī)定好的制度進(jìn)行獎(jiǎng)懲，獎(jiǎng)勵(lì)完成目標(biāo)好的員工，懲罰消極怠工的工作人員，可以實(shí)行獎(jiǎng)罰工資、榮譽(yù)等方式提高員工工作的積極性。 設(shè)置健全的指標(biāo)評(píng)價(jià)，可選擇具有可比性的便于收集和核算的代表性指標(biāo)，不同的指標(biāo)具有不同權(quán)重，指標(biāo)不僅有財(cái)務(wù)指標(biāo)還應(yīng)有非財(cái)務(wù)指標(biāo)，不僅有正向指標(biāo)也應(yīng)有反向制約或修正指標(biāo)。 企業(yè)還需要重視成本分析，定期召開(kāi)會(huì)議來(lái)對(duì)實(shí)際成本和目標(biāo)成本進(jìn)行差異比較，找出偏差原因并及時(shí)改正目標(biāo)成本管理實(shí)施的不足。

四、 結(jié)語(yǔ)

總的來(lái)說(shuō)，目標(biāo)成本管理是對(duì)從產(chǎn)品設(shè)計(jì)至生產(chǎn)售后都進(jìn)行管控，將企業(yè)的各部門(mén)及環(huán)節(jié)囊括其中，具有全程監(jiān)控特點(diǎn)的管理方法，其在制造業(yè)企業(yè)的應(yīng)用中可以控制企業(yè)成本，提高企業(yè)綜合競(jìng)爭(zhēng)力。此管理模式結(jié)合了價(jià)值鏈管理，可使制造業(yè)企業(yè)的利潤(rùn)水平及成本控制更科學(xué)合理，在降本增效的同時(shí)還有利于提高制造業(yè)企業(yè)管理的整體水平，對(duì)企業(yè)產(chǎn)生積極作用，提高經(jīng)濟(jì)效益并保持健康發(fā)展。制造業(yè)企業(yè)為了更好地運(yùn)用目標(biāo)成本管理，還應(yīng)當(dāng)促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部各部門(mén)之間的溝通配合，讓企業(yè)全體員工增強(qiáng)自身成本意識(shí)并積極參與到此模式管理中，明確責(zé)權(quán)分配并設(shè)置績(jī)效考核獎(jiǎng)懲制度，按企業(yè)實(shí)際情況科學(xué)分解目標(biāo)成本，落實(shí)責(zé)任到相關(guān)崗位人員，激發(fā)員工的工作積極性，也能有效提升制造業(yè)企業(yè)的整體成本管控水平，積極推動(dòng)企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的長(zhǎng)遠(yuǎn)、健康發(fā)展。