王迪生

（川北醫(yī)學(xué)院 四川南充 637000）

一、引言

自2011年教育部和財政部正式啟動“高等學(xué)校本科教學(xué)質(zhì)量與教學(xué)改革工程”以來，財會類專業(yè)的教育教學(xué)改革主要集中在專業(yè)融合與重構(gòu)、教學(xué)組織與手段創(chuàng)新、數(shù)智時代與會計教育結(jié)合、會計實驗和實踐教學(xué)以及會計教育國際化方面（張鮮華、李楠，2021）。這些研究和改革的重心在于如何更好地培養(yǎng)應(yīng)用型財會類人才。其中，探討如何將大數(shù)據(jù)等數(shù)字技術(shù)融入會計教育教學(xué)中是一個熱點。改革主要從當(dāng)前數(shù)字化時代對財會工作的職業(yè)要求出發(fā)，加強高等院校財會教育與人工智能、大數(shù)據(jù)等數(shù)字化處理技術(shù)相融合，培養(yǎng)學(xué)生整合信息、提煉信息、處理信息的能力（董青、程愷之，2021）。在教學(xué)和課程等方面的改革中，鄧明君等（2021）通過梳理國外會計學(xué)課程建設(shè)的優(yōu)點，提出在課程建設(shè)中增強對學(xué)生的書寫、溝通能力的提升和整合，多采用雙向討論和以學(xué)生為中心的課堂教學(xué)方法體系以及制定清晰、一致和易于衡量的課堂效果評估體系。

然而對于本科教育階段的學(xué)生來說，應(yīng)用型以及科技型的知識技能和能力的獲取和培養(yǎng)固然是必不可少的，但是對思維能力的提升卻常常被忽視。根據(jù)教育部2018年發(fā)布的《普通高等學(xué)校本科專業(yè)類教學(xué)質(zhì)量國家標(biāo)準(zhǔn)》，工商管理類專業(yè)學(xué)生需要具有探索性和批判性思維能力，能夠理論聯(lián)系實際，不斷探索理論與實踐的創(chuàng)新，其中提到了對本科生批判性思維能力的要求。同時，財政部發(fā)布的《會計行業(yè)人才發(fā)展規(guī)劃（2021—2025年）》提出以信息技術(shù)、數(shù)字技術(shù)、人工智能為代表的新一輪技術(shù)革命催生了新產(chǎn)業(yè)、新業(yè)態(tài)、新模式，對會計理論、會計職能、會計組織方式、會計工具手段等產(chǎn)生了重大而深遠(yuǎn)的影響，需要會計理論工作者加強會計基礎(chǔ)理論研究，推動我國會計理論創(chuàng)新發(fā)展?？梢钥闯觯瑖也粌H僅需要財會類專業(yè)學(xué)生在當(dāng)前技術(shù)革命的時代背景下加大對新興技術(shù)的學(xué)習(xí)和融合，同時本科會計人才需要具有批判性思維能力，在會計理論研究方面有創(chuàng)新性的探索和發(fā)展。強調(diào)如何應(yīng)用知識、如何結(jié)合智能技術(shù)開創(chuàng)構(gòu)造新興業(yè)態(tài)等偏應(yīng)用型的人才培養(yǎng)模式僅僅解決了學(xué)生一方面能力的提升，獨立思維和判斷能力則是貫穿學(xué)生職業(yè)生涯的另一重要能力素質(zhì)。目前的教育教學(xué)改革重點在于搭建培養(yǎng)學(xué)生的“器”，即專業(yè)設(shè)置、教學(xué)組織、教學(xué)方案等方面，對于學(xué)生批判性思維、多學(xué)科知識融合和閱讀習(xí)慣等“道”不夠重視（陳武元、王怡倩，2021）。

國際會計教育標(biāo)準(zhǔn)委員會（IAESB）在2019年發(fā)布的國際教育標(biāo)準(zhǔn)中對初級會計教育學(xué)生專業(yè)能力的要求中提到，學(xué)生在完成會計教育后能夠具有分析和評價不同來源數(shù)據(jù)的能力，能運用批判性思維解決問題、作出判斷和決策，能在變化的環(huán)境或有新信息時有效地進行回應(yīng)、解決問題并得到合理結(jié)論。然而，現(xiàn)有會計人員大部分存在“溝通能力差”以及“專業(yè)知識不扎實”等問題（舒?zhèn)サ龋?021）。這些問題不僅僅需要通過培養(yǎng)學(xué)生掌握現(xiàn)代信息技術(shù)能力加以解決，更多的需要培養(yǎng)學(xué)生分析判斷問題、思辨、決策等能力。大數(shù)據(jù)以及其他信息技術(shù)手段只是工具，沒有核心判斷和分析能力會導(dǎo)致學(xué)生只學(xué)會了使用工具，而不會用工具創(chuàng)造新理論知識，創(chuàng)新用法，進而創(chuàng)造出基于企業(yè)管理等核心理念的財務(wù)手段、方法和理論。本文從會計史的視角，提出了培養(yǎng)財會類專業(yè)本科學(xué)生批判性思維的路徑。

二、批判性思維的含義

高等學(xué)校的培養(yǎng)中基本上均有對批判性思維的要求，但是學(xué)者對批判性思維（critical thinking）的內(nèi)涵、屬性等一直存在爭論。謝曉宇（2021）認(rèn)為批判性思維不僅應(yīng)該關(guān)注個體維度，還需要培養(yǎng)學(xué)生的社會維度，增加對世界的認(rèn)知。同時需要在教育的基礎(chǔ)上，增加學(xué)生在文化和自然背景下對思維技能的培養(yǎng)。在個體維度上，張英和許新新（2021）認(rèn)為思維包括習(xí)性和技能，前者是理性態(tài)度、思維品質(zhì)和批判精神的塑造，后者是理解技能、評估技能和寫作技能的培養(yǎng)。張美玲（2021）也認(rèn)為批判性思維不僅僅是理智態(tài)度傾向，還有重要技能和態(tài)度傾向。Moore（2013）將批判性思維作了進一步細(xì)分，總共分為7個方面，分別是判斷力、對知識保持懷疑和疑問、簡單的原創(chuàng)性、對文本有仔細(xì)和敏感的閱讀、推理力、采取倫理和積極性的立場、自我反思。

從專業(yè)會計人員的角度來看，批判性思維既包含認(rèn)知特征，也包含非認(rèn)知特征和行為，前者包括對問題區(qū)域和額外信息的識別、能夠從大的視角思考、可以轉(zhuǎn)化知識應(yīng)用場景，而后者包括個人展現(xiàn)出來的創(chuàng)造力、信心、溝通能力等個人屬性（Sin等，2015），并且后者與會計實務(wù)問題的解決會更相關(guān)。因為實務(wù)中問題的解決需要專業(yè)人員識別客戶結(jié)果、處理復(fù)雜多方面問題，從數(shù)據(jù)中獲取更多隱性信息，與不同利益相關(guān)人員和環(huán)境打交道等（He Hong等，2013）。比如會計人員需要在復(fù)雜的商業(yè)環(huán)境中收集、識別、提取并分析和解釋信息，以進一步對問題進行評價和解決（Latif等，2019）。

本文認(rèn)為，會計專業(yè)中的批判性思維應(yīng)該包括個體層面的分析解決實際問題的能力，如理解能力、分析能力、判斷能力，以及個人屬性，如思維品質(zhì)、保持批判和懷疑的精神、理性。同時也應(yīng)該具有社會維度的批判性思維，對商業(yè)環(huán)境、經(jīng)濟發(fā)展、企業(yè)文化等社會層面具有思辨能力。只有同時具備個體和社會層面的批判性思維才能更好地在實務(wù)中應(yīng)用現(xiàn)代技術(shù)工具處理財務(wù)和管理等問題，同時具有社會層面的理論創(chuàng)新力和方法創(chuàng)造力。

三、當(dāng)前高等教育對批判性思維重視度不高

Ronald（1997）認(rèn)為，學(xué)術(shù)界對高等教育中的批判性思維更多定義在狹窄的批判理性范圍。學(xué)生主要接受批判理性的訓(xùn)練，而沒有自我反思和批判行為的養(yǎng)成，沒有批判和反省他們所在的世界。同樣Moore（2011）也認(rèn)為批判性思維是一個包含各種各樣的思維方式的集合體，高等教育的重點不是單就批判性思維的理論進行教學(xué)和探究，而是更多對學(xué)科研究的學(xué)者思考問題的方式方法進行研究，并掌握批判性思維的要素。

學(xué)生所期望的智力發(fā)展形式不是掌握一套規(guī)定的知識和技能，而是對事物可變性和不確定性的欣賞（謝曉宇，2021）。顯然，從文明古國時期的計數(shù)開始，到中世紀(jì)意大利發(fā)達(dá)的商業(yè)貿(mào)易演化出的復(fù)式記賬，到為滿足現(xiàn)代形式多樣的商業(yè)模式應(yīng)運而生的各項規(guī)則，會計一直處于變化之中，而會計準(zhǔn)則也在時刻變化，以滿足更新的商業(yè)經(jīng)濟業(yè)務(wù)。這就需要會計人員、財會專家或者學(xué)者能夠不局限于當(dāng)前既定的規(guī)則，運用批判性思維，從商業(yè)模式、管理、環(huán)境、政府等問題出發(fā)，在會計理論、方法和手段上進行創(chuàng)新，構(gòu)建多元合理的框架模式。倘若高校培養(yǎng)的學(xué)生僅僅具備對規(guī)則的熟練運用，按照教科書的方式來思考問題，而沒有理性思維能力，顯然不能持續(xù)推動和服務(wù)經(jīng)濟發(fā)展。

Hong等（2013）在其針對我國會計專業(yè)學(xué)生的調(diào)查研究中提及我國大學(xué)的課程不應(yīng)當(dāng)局限于只是重復(fù)性并且被動灌輸性地教授學(xué)生會計的技術(shù)性和課程性內(nèi)容。會計的教學(xué)應(yīng)當(dāng)是將其作為我國社會發(fā)展進程中的某個階段，需要對會計的過去進行講解，以幫助學(xué)生理解現(xiàn)在并展望未來。如果會計專業(yè)教學(xué)大綱僅僅著重技術(shù)性內(nèi)容，那么學(xué)生就不能從大的社會層面視角去思考會計。而且學(xué)生也很可能不能應(yīng)對當(dāng)前國際會計準(zhǔn)則的變化（Chabrak、Craig，2013），因為以原則為基礎(chǔ)的國際會計準(zhǔn)則越來越依賴會計人員根據(jù)公司情況、性質(zhì)、經(jīng)濟業(yè)務(wù)等方方面面做出職業(yè)判斷，并進行解讀。學(xué)生沒有形成批判性思維，主動思考會計知識背后的商業(yè)邏輯和社會經(jīng)濟發(fā)展，對學(xué)生未來就業(yè)的視野、自身學(xué)業(yè)的發(fā)展同樣有影響。

四、會計史的含義

根據(jù)美國會計協(xié)會（American Accounting Association）1970年設(shè)立會計史委員會（Committee on Accounting History）時對會計史的定義，會計史是為了應(yīng)對環(huán)境和社會變化的需要而對會計思想、實務(wù)和機構(gòu)的演變進行研究。Previts等（1990）認(rèn)為歷史研究分為兩個角度，一個是對事實進行展示或描述，另一個是對歷史中各種關(guān)系進行評價并解釋。而對會計史的研究也是基于以上兩個角度對現(xiàn)象進行描述或闡釋。會計史記載的不是簡單的規(guī)則的演化和改變歷程，而是不同時代會計實務(wù)處理背后經(jīng)濟商業(yè)模式以及人們的認(rèn)知。從會計事件中也折射出了政治、經(jīng)濟、社會和文化的歷史（吳大新，2021）。

在對會計史進行回顧時，人們能夠加深對當(dāng)前的理解、對未來的展望，并在考慮到已發(fā)生的會計現(xiàn)象時洞察未發(fā)生的會計現(xiàn)象，將過去事件和非事件的相關(guān)性作為更好地理解當(dāng)前和潛在重塑未來的一個因素（McBride等，2021），作為搭建過去和現(xiàn)在的橋梁，為人們理解自身、做什么、如何做提供思考基礎(chǔ)（Parker，2015）。對政府會計實踐演變的研究也能夠使我們更好地理解會計變化（Sargiacomo，2021）。

五、會計史的學(xué)習(xí)對培養(yǎng)批判性思維的作用

首先，對會計史的學(xué)習(xí)可以幫助學(xué)生建立必要的思考背景和環(huán)境，脫離較為被動形態(tài)的學(xué)習(xí)，更傾向于根據(jù)歷史來源審視會計這門商業(yè)語言，培養(yǎng)發(fā)散思維。思考的過程很多時候是和思考的內(nèi)容糾纏在一起的。如果只告訴學(xué)生需要從多角度看問題，學(xué)生雖然知道應(yīng)該怎么做，但如果對問題的相關(guān)知識了解得并不多，那么學(xué)生也就無法從多角度去思考和看問題（Willingham，2008）。批判性思維無論是個人層面還是社會層面均需要建立在學(xué)生對相關(guān)多角度知識背景的掌握上，了解背景之后的問題根源、政治文化、演變規(guī)律等。會計專業(yè)本科生對會計知識的學(xué)習(xí)僅僅是時代經(jīng)濟背景中某一時期的切片。

財務(wù)報表中資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益這三個最基礎(chǔ)但又最重要的部分并不是從一開始就是如此分類的。而且隨著經(jīng)濟和社會的發(fā)展，這三個部分所包含的會計科目在列報、形成、披露等方面都處于不斷的變化之中。資產(chǎn)負(fù)債表一開始并不存在。最早的商業(yè)記錄僅僅是結(jié)繩記事等流水賬，局限于記錄發(fā)生了什么。之后經(jīng)過中世紀(jì)歐洲繁忙的商業(yè)往來，商人們不僅僅需要知道發(fā)生了什么交易，還需要知道自己借給別人多少錢，欠了別人多少錢（比如意大利做借貸生意的商人們）。這時，人們逐漸意識到之前的單式或流水式記賬法沒辦法反映借貸關(guān)系，同時也沒辦法快速通過無數(shù)條商業(yè)簿記得出自己的總收入、總成本、總收益。所以，復(fù)式記賬法應(yīng)運而生，報表中也出現(xiàn)了一些負(fù)債和資產(chǎn)的總計數(shù)。在這之后，一張報表兩側(cè)逐漸出現(xiàn)了資產(chǎn)和負(fù)債，并且19世紀(jì)英國公司法也規(guī)定了報表的樣式，這才出現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債以及權(quán)益。而資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益的出現(xiàn)也與那時公司制的興起以及銀行對企業(yè)貸款能力的評估需求有直接關(guān)系。如果學(xué)生僅停留在記憶資產(chǎn)等于負(fù)債加權(quán)益的階段，而不去了解這項等式背后的歷史來源、商業(yè)邏輯，那么對于資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的細(xì)分科目的理解也只能停留在簡單地記憶會計分錄，不明白分錄背后投資者、所有者、債權(quán)人等不同利益方對于企業(yè)商業(yè)活動運作背后的邏輯。倘若學(xué)生對會計的學(xué)習(xí)僅停留在當(dāng)前的理論知識，沒有理解形成當(dāng)前理論知識背后的商業(yè)、文化變革，那么培養(yǎng)出來的學(xué)生僅僅具備根據(jù)既定準(zhǔn)則核算的能力，不具備對會計科目的深刻認(rèn)識、理性思考、批判性理解。前者更多會被智能化替代，后者才是企業(yè)和商業(yè)價值創(chuàng)造、理論創(chuàng)新的基礎(chǔ)。脫離思想基礎(chǔ)的研究，容易導(dǎo)致見物不見人，理不清會計實務(wù)背后的思想根源（付磊，2020）。

其次，如果直接告訴學(xué)生什么商業(yè)活動應(yīng)該遵照什么會計準(zhǔn)則，那么學(xué)生會認(rèn)為準(zhǔn)則是金科玉律，僅需要遵照要求作出會計判斷并執(zhí)行，沒有個性地思考為什么準(zhǔn)則是這么制定的，為什么會計分錄和判斷需要按照一定的方法執(zhí)行。縱觀歷史期間會計準(zhǔn)則的變化，均經(jīng)歷了無數(shù)次修訂。這些修改或者修訂都是在一定經(jīng)濟或政治活動的背景下發(fā)生的，反映了當(dāng)時社會人們對于資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益的看法，以及對投融資等商業(yè)活動的認(rèn)識。比如2006年之前我國的會計準(zhǔn)則主要參考的是美國GAAP，之后出臺的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》主要與IFRSs（國際會計準(zhǔn)則）趨同。當(dāng)中的歷史背景主要是全球貿(mào)易化的浪潮下，我國企業(yè)為了能夠參與國際商業(yè)活動，吸引國內(nèi)或國外的投資者，與國際會計準(zhǔn)則趨同，減少因為準(zhǔn)則不同導(dǎo)致的各種商業(yè)活動障礙，并逐步建立中國特色會計準(zhǔn)則體系。之后陸續(xù)出臺的《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第15號——與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入》（IFRS 15）、《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號——金融工具》（IFRS 9）、《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第17號——租賃》（IFRS 17）均與當(dāng)時所處的歷史背景有關(guān)。其中新金融工具準(zhǔn)則將金融工具的分類由原來的4類分為3類的歷史背景也是由于企業(yè)的融資活動中涉及到很多層出不窮新興的融資方式，對企業(yè)的負(fù)債或權(quán)益的影響已不能通過單純的文字“股”或“債”直接區(qū)分，需要針對融資過程中合同的實質(zhì)按照要求來進行。同樣地，新收入準(zhǔn)則也是針對之前準(zhǔn)則對于不同行業(yè)的收入確認(rèn)太過不同導(dǎo)致的一致性較差而轉(zhuǎn)為一種“大一統(tǒng)”思想的收入確認(rèn)方式，即將所有收入活動都看作合同，并根據(jù)不同的合同類型進行確認(rèn)。倘若學(xué)生直接學(xué)習(xí)如何根據(jù)會計準(zhǔn)則進行會計判斷，不回溯歷史弄清這些商業(yè)活動為什么會演變成如此，那么學(xué)生僅僅可能成為一個合格的會計核算人員，沒有形成一定的思辨和質(zhì)疑能力，并會下意識地認(rèn)為準(zhǔn)則就是客觀和中立的。然而，回溯會計準(zhǔn)則的發(fā)展歷史可以使人們認(rèn)識到準(zhǔn)則為了保持客觀和中立性并不是那么容易，準(zhǔn)則的改變同樣反映了某些利益體的訴求（Young，1996）。

那么，如果只是要求學(xué)生對當(dāng)前會計準(zhǔn)則進行質(zhì)疑和思辨、拓展思維并積極提出自己的想法就完成了批判性思維的培養(yǎng)了嗎？比如，學(xué)生對新收入準(zhǔn)則可能會有自己的看法，或許認(rèn)為對合同履行等實務(wù)判斷有瑕疵，應(yīng)該有其他的改進方法等。這些觀點或看法的提出如果僅僅建立在對當(dāng)前經(jīng)濟或社會的認(rèn)知上，而忽視了歷史觀點（Carnegie、Napier，2012），并沒有任何對相關(guān)歷史問題的探索和討論，那么這些會計實踐和思想或概念可能是一種無意義的純技術(shù)實踐，不能成為一個穩(wěn)定的出發(fā)點（Carnegie，2014）。因為會計的變化最終會對社會和個人產(chǎn)生影響，比如整個社會經(jīng)濟中的資產(chǎn)負(fù)債的數(shù)據(jù)統(tǒng)計是依靠各企業(yè)按照會計準(zhǔn)則編制而成的報表匯總的。如何識別資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益以及收入和成本，則是在不同歷史背景下由于經(jīng)濟社會發(fā)展的不同而不同。通過對會計史的回溯和探討，能夠加深對會計和經(jīng)濟邏輯的理解，明白會計演化的歷史來源，并基于這些歷史來源和出發(fā)點拓展性地討論會計實踐和思想概念。會計思想史揭示了人類開展跨級活動的動機和對此的認(rèn)識，反映了人與會計活動的互動關(guān)系，和之間的會計規(guī)律（付磊，2008）。比如僅僅學(xué)習(xí)了現(xiàn)階段新收入準(zhǔn)則中的識別和確認(rèn)，而不去了解使準(zhǔn)則發(fā)生變化的歷史根源和問題，那么在進一步探討之后會計準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)如何變化時，會偏離準(zhǔn)則設(shè)計的初心和本身邏輯。學(xué)生因此形成的批判性思維也會偏離社會和歷史真實環(huán)境，思考出來的創(chuàng)新內(nèi)容落腳點不穩(wěn)定，不便于社會的認(rèn)同和采納。因此，只有很好地掌握歷史，才能形成全面且實際的批判性思維能力，有助于準(zhǔn)則和政策的制定（Previts、Parker，1990）。Previts（1990）在談到會計史和教學(xué)之間的關(guān)系時認(rèn)為，思想的進步、文獻(xiàn)的主要貢獻(xiàn)以及重要的實證研究可能在長久的歷史演化中有缺失、被遺忘或沒有被認(rèn)可，而通過對歷史的梳理可以使這些問題得到彌補。重視歷史也能夠找到發(fā)展規(guī)律，更好地為后續(xù)理論和概念的更新提供支撐點和參考依據(jù)。

六、如何在會計教育教學(xué)中融入會計史

（一）將會計史融入會計課程教材的開發(fā)

目前無論是會計學(xué)基礎(chǔ)類教材還是中級或高級會計類教材，對會計史的講述都很少，一般放在一本書的開頭總論或者某些章節(jié)的開頭摘要部分。即使有對會計史的講述，比如會計的發(fā)展、資產(chǎn)的認(rèn)定等，也只是籠統(tǒng)性地一筆帶過，沒有對來龍去脈、當(dāng)時歷史中經(jīng)濟和社會的背景以及變化進行闡述，呈現(xiàn)給學(xué)生的是當(dāng)前會計制度和會計準(zhǔn)則下的一些概念和操作規(guī)范。當(dāng)學(xué)生在學(xué)習(xí)這些理論和實務(wù)知識時，不明白這些理論的由來、操作的執(zhí)行，學(xué)習(xí)就顯得很被動，思維也僅僅局限于對概念的死記硬背，并且認(rèn)為理論和概念僅僅是人為單獨確定的，和經(jīng)濟社會沒有關(guān)系。

會計史融入課程教材的開發(fā)中可以使學(xué)生在學(xué)習(xí)會計理論時深刻地感受到理論知識豐富的內(nèi)容和內(nèi)涵，弄清會計科目的由來、實務(wù)操作背后發(fā)展的原理和過程，使生僻的概念和理論豐富起來，形成富有鮮活生命歷程的系統(tǒng)性理念。比如基礎(chǔ)會計學(xué)教材對于借貸記賬法應(yīng)用的講解，可以從古代結(jié)繩記事，也就是當(dāng)時政府為了掌握各地區(qū)經(jīng)濟作物等收成而發(fā)明的各種記賬方法開始講起，強調(diào)記賬的原因是為了統(tǒng)計發(fā)生了哪些經(jīng)濟活動。再到中世紀(jì)意大利作為當(dāng)時歐洲大陸的商業(yè)和金融中心，銀行家及商人為了弄清楚自己在商業(yè)活動中欠別人和別人欠自己的金額而產(chǎn)生了借貸記賬法和復(fù)式記賬法的雛形。只不過在后來的逐漸發(fā)展中，“英式簿記法”的出現(xiàn)逐步將“借”“貸”本身的含義演化為一種符號形式，并產(chǎn)生了更多的引申義，如借方本義是債務(wù)人，在單純的借貸背景下，“借”可引申為權(quán)利；在接受股東投資的情況下，企業(yè)的借方可引申為資產(chǎn)增加；在收取商品或接受服務(wù)背景下，“借”可引申為收取資產(chǎn)的增加，以及權(quán)利的增加；在銷售商品或服務(wù)有收入的背景下，“貸”可引申為提供商品或服務(wù)后賺取了收入負(fù)有對股東分配的義務(wù)，收入結(jié)轉(zhuǎn)到權(quán)益時，“借”可引申為對股東負(fù)有利潤分配的義務(wù)變少（萬仁新、唐國平，2021）。當(dāng)把這些歷史因素以及之后含義的變革講解清楚之后，學(xué)生對復(fù)式記賬中借貸雙方的理解不再是簡單記憶資產(chǎn)類科目“借”代表增加，“貸”代表減少。學(xué)生將更多地站在企業(yè)視角，看待與投資方以及債務(wù)債權(quán)方的經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動，以及權(quán)利和義務(wù)的產(chǎn)生和消逝。只有這樣才能從簡單的核算以及“教條式”運用準(zhǔn)則的思維框架中脫離出來，形成更廣泛的商業(yè)思維和批判性思維。

從歷史和理論知識融合來說，教材的開發(fā)不能簡單地把歷史和理論分開來講，而應(yīng)當(dāng)以類似于歷史故事線的形式，將涉及到的理論知識穿插其中，形成飽滿和有邏輯的框架內(nèi)容和結(jié)構(gòu)。比如資產(chǎn)中的折舊概念和執(zhí)行源于19世紀(jì)中葉英國鐵路修建的高峰時期。人們對于鐵路以及火車這一類資本性質(zhì)資產(chǎn)的看法從可以永久性使用變?yōu)榫哂幸欢ㄊ褂媚晗蓿M而得出需要為未來列車引擎的更換、鐵軌和列車的維修等事項預(yù)留或提取一部分資金作為當(dāng)前資產(chǎn)的“折舊”。而這個時期提取的折舊僅為日后更換或維修設(shè)備的資金，和之后人們意識到對資產(chǎn)的使用而導(dǎo)致資產(chǎn)賬面價值降低的現(xiàn)在概念是有區(qū)別的（Arnold、McCartney，2012）。同時由于當(dāng)時的人們投入了巨大的資本新建鐵路導(dǎo)致利潤和留存收益較高，股東們期待得到較高的分紅，但鐵路和列車均需要在一定使用年限期間進行維修，故鐵路公司力求能夠留存一部分收益作為設(shè)備更換的維修資金（Olesia Lemishovska，2017），所以當(dāng)時折舊成為了避免過分分配利潤的一種工具。之后人們才逐漸意識到折舊應(yīng)該是針對于資產(chǎn)使用后的消耗和損耗，權(quán)益應(yīng)該也有減少。但是資產(chǎn)應(yīng)該如何記錄其損耗過程呢？是每年計提固定金額折舊，還是需要根據(jù)資產(chǎn)的狀態(tài)來確定消耗了多少而計提折舊則成了之后人們對于如何折舊的討論。

以上僅僅是一個較為簡單的會計史與會計理論知識的融合，主要目的在于告知學(xué)生會計活動和理論認(rèn)識是建立在一個時期的經(jīng)濟和社會狀態(tài)中，不能脫離經(jīng)濟和社會來討論會計。當(dāng)學(xué)生理解了會計發(fā)展的“曲折”歷史之后，能夠從企業(yè)、經(jīng)濟活動、權(quán)益現(xiàn)金等多個角度學(xué)習(xí)和領(lǐng)會每一個會計科目的含義，引發(fā)學(xué)生更多的思維方向和思考視角，不僅具備對個體微觀層面理論知識的理解，還能著眼于更大的社會層面，從而利于培養(yǎng)學(xué)生的批判性思維。

（二）將會計史融入會計課程的教學(xué)方法

從批判性思維能力的角度出發(fā)，即學(xué)生需要建立起從個體微觀到社會宏觀的思考和認(rèn)識，能夠?qū)Ξ?dāng)前的理論和知識提出質(zhì)疑并創(chuàng)新觀點，那么會計史融入課程教學(xué)也需要幫助學(xué)生搭建會計領(lǐng)域的思維框架和模式，形成自身了解認(rèn)識世界的觀點。為了達(dá)到這樣的培養(yǎng)結(jié)果，建構(gòu)主義學(xué)習(xí)理論能夠較好地支撐以學(xué)生為中心，在學(xué)習(xí)過程中深化關(guān)于知識及學(xué)習(xí)的本質(zhì)性認(rèn)識（楊維東、賈楠，2011），形成自我認(rèn)知結(jié)構(gòu)的搭建。結(jié)合HPS（History and Philosophy of Science）教學(xué)模式以及建構(gòu)主義學(xué)習(xí)理論，即演示現(xiàn)象、引出觀念、學(xué)習(xí)歷史、設(shè)計實驗、呈現(xiàn)科學(xué)觀念以及總結(jié)與評價（袁維新，2005），本文認(rèn)為會計史融入會計課程的教學(xué)方法可以分為以下五個步驟：

首先，教師可以將當(dāng)前背景下某個企業(yè)如何就其中一項經(jīng)濟活動或業(yè)務(wù)進行會計處理以及生成的財務(wù)報表中的某個科目和余額作為案例，可以選擇一些具有代表性的知名上市企業(yè)的某項經(jīng)典業(yè)務(wù)，可以把學(xué)生迅速帶入到較為熟悉的場景，接下來能夠結(jié)合自身對社會以及經(jīng)濟活動的認(rèn)知發(fā)表自己的觀點和看法。

其次，學(xué)生了解了現(xiàn)實案例中某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)的會計處理和報表之后，可以站在自己對該活動的認(rèn)知角度，提出如何記錄該活動的看法，無論是會計處理中的復(fù)式記賬，還是學(xué)生自己認(rèn)為較為合理和便于理解的處理方法都可以提出來。因為如果直接告訴學(xué)生怎樣進行賬務(wù)處理或思考才是正確的，先入為主的觀點會給學(xué)生造成一定的束縛，不能從更廣泛的角度思考問題。這一步的核心點在于激活學(xué)生思考，使其站在企業(yè)經(jīng)營或管理者的商業(yè)角度看待經(jīng)濟業(yè)務(wù)。拓寬視角，不僅僅著眼于會計處理，更多考慮到在商業(yè)運作過程中對某項業(yè)務(wù)的看法，可以是戰(zhàn)略層面，也可以是管理流程層面。

第三，教師就該經(jīng)濟業(yè)務(wù)闡述在歷史期間實務(wù)界和理論界對其如何進行會計處理和列報的看法以及歷史進程中觀點的變化和原因。學(xué)生在這里可以看到人們在歷史進程中對于同樣一種經(jīng)濟業(yè)務(wù)的看法和觀點并不是始終如一的。不同的公司和企業(yè)以及機構(gòu)在當(dāng)時的歷史背景下對該業(yè)務(wù)如何處理，自身商業(yè)狀態(tài)的變化是不一樣的，就像前文提到的英國興建鐵路時期對折舊的看法。學(xué)生進而能夠接觸到觀點的碰撞和調(diào)和，并明白當(dāng)前會計理論和知識所處的歷史地位。大部分會計準(zhǔn)則或微觀層面的報表科目都可以聯(lián)系到特定時期經(jīng)濟的發(fā)展?fàn)顟B(tài)、企業(yè)的管理理念、國家和社會的價值認(rèn)同等更寬泛的視角。這為塑造和建構(gòu)學(xué)生的認(rèn)識觀，樹立對會計和商業(yè)的本質(zhì)認(rèn)識打下基礎(chǔ)，也培養(yǎng)了從微觀到宏觀的批判性思維能力。

第四，教師對歷史和當(dāng)前觀點的碰撞、調(diào)和以及最終狀態(tài)進行相應(yīng)的評述和總結(jié)。把這些前后觀點和理論通過一定的邏輯順序總結(jié)出來，幫助學(xué)生構(gòu)建一個完整的框架和鏈條。如果單純地拋出歷史觀點而未加以評述和總結(jié)，學(xué)生會對該理論知識產(chǎn)生比較模糊亦或是偏離主干思路的想法。一定的評述和總結(jié)能夠恰當(dāng)?shù)貙W(xué)生自己的看法以及歷史演變有機結(jié)合起來，使理論知識更豐富，但又不偏離課程的核心思想。

最后，針對某些會計處理的現(xiàn)狀，教師需要闡述目前理論和實務(wù)界最新的思考和研究成果，以及未來的發(fā)展變化趨勢。通過對最新成果和發(fā)展趨勢的講解，學(xué)生可以對當(dāng)前的理論知識有一個延展性的認(rèn)識，即理論和準(zhǔn)則也是處于歷史潮流中，會隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展而變化。那么學(xué)生就不會純粹地去記憶理論知識，而會更加主動地去了解以及思考理論背后的會計思想和歷史沿革，形成自我對整個商業(yè)領(lǐng)域大范圍的認(rèn)識。這種更加宏觀的認(rèn)識，對于培養(yǎng)學(xué)生個體層面和社會維度的分析解決實際問題的能力以及個人的屬性，如思維品質(zhì)、保持批判和質(zhì)疑的精神具有引導(dǎo)性的作用。這一引領(lǐng)性的作用也將激發(fā)學(xué)生探尋文本背后信息意義的興趣，從而提高學(xué)生的自我學(xué)業(yè)概念，并作為影響學(xué)習(xí)收獲的中介機制對學(xué)習(xí)收獲產(chǎn)生正向作用（郭建鵬等，2021）。

七、未來研究方向

本文主要概述了會計史融入會計課程教育的重要性以及其對培養(yǎng)學(xué)生批判性思維能力的作用，有助于提升我國在會計國際治理中的話語權(quán)和影響力，并提出了實現(xiàn)會計史融入教材開發(fā)以及教師課程教學(xué)的實現(xiàn)路徑，但目前還缺乏教材融合以及教學(xué)方法和設(shè)計予以實踐的案例。在實際教學(xué)過程中通過歷史案例設(shè)計和融合以及獨立教材資料開發(fā)，將會計史融入會計課程當(dāng)中，增加樣本量和參照組，比對融入會計史的教學(xué)和傳統(tǒng)教學(xué)的區(qū)別和效果差異，可以為后續(xù)進一步實踐和研究做參照和鋪墊。