文/張斐然

（信陽農(nóng)林學(xué)院，河南 信陽 464000）

2016年國務(wù)院發(fā)布《“十三五”國家信息化規(guī)劃》，首次將區(qū)塊鏈技術(shù)納入國家級信息化規(guī)劃范疇并做出前沿布局，標(biāo)志著我國開始推動區(qū)塊鏈技術(shù)的應(yīng)用發(fā)展。至此，如何運用好區(qū)塊鏈這一新興技術(shù)，逐漸成為各領(lǐng)域探索與研究的新方向。1.區(qū)塊鏈技術(shù)的概念與主要特征

1.1 區(qū)塊鏈技術(shù)的概念

顧名思義，區(qū)塊鏈即“連接成鏈的數(shù)據(jù)區(qū)塊”，屬于一種由集體維護，基于密碼學(xué)技術(shù)來保障數(shù)據(jù)存儲一致、傳輸安全、訪問規(guī)范以及不易篡改的分布式記賬技術(shù)。

1.2 區(qū)塊鏈技術(shù)的主要特征

從實際應(yīng)用與操作情況來看，區(qū)塊鏈?zhǔn)蔷哂蟹植脊蚕硇缘臄?shù)據(jù)信息庫，其中各個節(jié)點都擁有一份統(tǒng)一并能夠?qū)崟r進行信息更新的賬本，全部交易須借助共識機制來記錄。因此，其具備融去中心化、公開透明、難以篡改、安全性高和數(shù)據(jù)可追溯等為一體的主要特征。2.區(qū)塊鏈技術(shù)下的審計應(yīng)用構(gòu)想

2.1 創(chuàng)建區(qū)塊鏈審計作業(yè)模式

在審計工作開展過程中，主要參與人包括被審計單位與會計師事務(wù)所。通過創(chuàng)建區(qū)塊鏈審計作業(yè)模式，以數(shù)據(jù)為導(dǎo)向的執(zhí)業(yè)要求，便可將審計主體與客體有效地串聯(lián)起來。

會計師事務(wù)所作為只讀節(jié)點，直接嵌入到被審計單位所在的區(qū)塊鏈環(huán)境中，借助實時訪問與查看，能夠?qū)崿F(xiàn)審計信息庫與被審計單位業(yè)務(wù)系統(tǒng)的直觀聯(lián)通，并通過信息技術(shù)的使用來篩選審計所需信息，獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，保障審計工作的有效開展。

在區(qū)塊鏈作業(yè)的大背景下，注冊會計師可通過綜合評價被審計單位控制環(huán)境與業(yè)務(wù)系統(tǒng)的可靠性來有效識別報表層重大錯報風(fēng)險，并借助常規(guī)審計分析程序來挖掘?qū)徲嬕牲c，進而重新延伸至被審計單位區(qū)塊鏈生態(tài)中以完成實時取證，最終出具實時審計報告。區(qū)塊鏈審計作業(yè)模式如圖1所示。

2.2 搭建區(qū)塊鏈審計平臺

對于審計主體來說，區(qū)塊鏈審計平臺主要由三個部分構(gòu)成：審計業(yè)務(wù)信息資源平臺、審計分析程序與審計業(yè)務(wù)預(yù)警平臺。

首先，被審計單位設(shè)置實時數(shù)據(jù)訪問平臺，與事務(wù)所審計業(yè)務(wù)信息資源平臺進行聯(lián)通與對接。在授權(quán)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，審計項目組可依據(jù)個人真實身份信息登錄，實時觀測被審計單位業(yè)務(wù)操作流程，同時篩選并獲取綜合性業(yè)財數(shù)據(jù)。與此同時，審計業(yè)務(wù)信息資源平臺也會根據(jù)被審計單位業(yè)務(wù)性質(zhì)同步更新行業(yè)資訊與監(jiān)管政策，以擴大審計證據(jù)的獲取范圍。

其次，審計項目組需要針對篩選出的數(shù)據(jù)與信息進行有針對性的比對與分析。審計項目組可與事務(wù)所內(nèi)部技術(shù)部門或外聘專家合作，構(gòu)建可行性與可操作性兼具的指標(biāo)與模型，同時融入被審計單位內(nèi)外部環(huán)境信息，借助數(shù)學(xué)等相關(guān)知識對企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)與關(guān)鍵性指標(biāo)進行高效預(yù)測，進一步與已獲取的真實數(shù)據(jù)進行比較。若發(fā)現(xiàn)差異，審計項目組應(yīng)在結(jié)合風(fēng)險評估結(jié)論的基礎(chǔ)上選擇與區(qū)塊鏈其他節(jié)點進行更進一步的驗證。

最后，通過數(shù)據(jù)收集與分析，審計項目組可借助差異性結(jié)果與其他信息來有效識別審計疑點，并及時發(fā)送至審計業(yè)務(wù)預(yù)警平臺。審計業(yè)務(wù)預(yù)警平臺通過與區(qū)塊鏈其他節(jié)點進行信息關(guān)聯(lián)來進行全面審計證據(jù)驗證。若驗證結(jié)果真實、合規(guī)，平臺將自動儲存驗證信息并結(jié)束預(yù)警；若發(fā)現(xiàn)錯報，平臺將及時反饋以便審計項目組采取進一步審計程序直至明確最終審計結(jié)論，這樣的話，審計項目組可有效實現(xiàn)審計程序的閉環(huán)與規(guī)范。

3.從獐子島事件來看區(qū)塊鏈技術(shù)在審計中的運用

3.1 獐子島集團審計中存在的難點

3.1.1 消耗性生物資產(chǎn)價值難以計量

蝦夷扇貝這類消耗性生物資產(chǎn)大多生長在海洋里，不易估量與控制，因而資產(chǎn)價值難以準(zhǔn)確計量。

首先，獐子島曾宣稱在2011年和2012年間，北海的冷水團存在異動帶來了極大的破壞力，導(dǎo)致其蝦夷扇貝大量死亡，幾乎絕收。其次，蝦夷扇貝的養(yǎng)殖區(qū)域較為特殊，遍布整片海域，故而不易到達現(xiàn)場開展監(jiān)盤工作，資產(chǎn)實物量與價值計量的主觀程度較高，不確定性較大。最后，規(guī)律性的季節(jié)性變化會影響到經(jīng)濟市場對于蝦夷扇貝的整體需求，因此審計人員難以對其價值進行精準(zhǔn)評估。

3.1.2 資產(chǎn)相關(guān)生產(chǎn)流程不易監(jiān)督

相較于傳統(tǒng)制造業(yè)企業(yè)，消耗性生物資產(chǎn)的整體生長過程存在不可追溯性與不可控性，被審計單位相關(guān)的內(nèi)部監(jiān)督措施與生產(chǎn)流程把控很難實施到位。

基于蝦夷扇貝自身的固有屬性，審計人員很難對其生長過程與狀態(tài)進行全面觀測與監(jiān)控，即便及時發(fā)現(xiàn)不可抗因素的存在，也無法快速采取拯救措施。另外，自然環(huán)境的瞬息萬變在很大程度上也會對蝦夷扇貝產(chǎn)生影響，由此造成蝦夷扇貝減值的不可控與損失的不可逆。這些問題均會導(dǎo)致審計人員在實地審計時難以對蝦夷扇貝的完整生長過程進行觀察和取證，很難把握真實的育苗數(shù)量與資產(chǎn)質(zhì)量。

3.1.3 存貨監(jiān)盤程序?qū)嵤┹^為困難

就獐子島而言，其蝦夷扇貝生長的整體海域面積十分廣袤，審計人員首先在監(jiān)盤地點的選擇上就會面臨難題。除地點因素外，審計人員的監(jiān)盤時間也十分有限。面對龐大的扇貝養(yǎng)殖區(qū)域和不易盤點的生物資產(chǎn)，審計人員在有限的時間內(nèi)通常會選用抽樣的的方式來進行評估，監(jiān)盤結(jié)果的準(zhǔn)確性與可信程度難以保證。另外，審計人員畢竟不是海洋生物領(lǐng)域的專家，在對蝦夷扇貝進行價值評估時可能會受到專業(yè)限制。

3.2 區(qū)塊鏈技術(shù)在獐子島集團審計中的應(yīng)用優(yōu)勢

3.2.1 區(qū)塊鏈技術(shù)的不可篡改性可確保資產(chǎn)價值的真實性

區(qū)塊鏈視域中存在著各種時間戳用來記錄事件發(fā)生的的具體時間。因此獐子島的工作人員可基于其權(quán)限與業(yè)務(wù)領(lǐng)域進行數(shù)據(jù)的輸入、關(guān)聯(lián)與保存。局部數(shù)據(jù)一旦被篡改，將會觸發(fā)其他時間戳的預(yù)警與反饋，故修改數(shù)據(jù)的難度將大為提升，這便能有效確保原始數(shù)據(jù)的真實程度。

在上述基礎(chǔ)上，審計人員在業(yè)務(wù)開展過程中便可對發(fā)現(xiàn)的可疑數(shù)據(jù)進行挖掘與追查，直至追溯到最原始的資產(chǎn)信息，從而保證消耗性生物資產(chǎn)計價的準(zhǔn)確性與可靠性，并切實提升審計質(zhì)量。

3.2.2 區(qū)塊鏈技術(shù)的透明性可有效觀測資產(chǎn)生產(chǎn)流程

區(qū)塊鏈系統(tǒng)中的全部數(shù)據(jù)都是公開透明的，且不同作業(yè)節(jié)點均是互通的，能夠有效實現(xiàn)內(nèi)外部信息的交互驗證與綜合運用。

對獐子島內(nèi)部來說，自育苗投放階段起，蝦夷扇貝的數(shù)量與生長狀態(tài)信息便可實時記錄在區(qū)塊鏈中。同時，工作人員可結(jié)合氣象局與消費者市場來傳遞自然環(huán)境信息與市場產(chǎn)品信息，內(nèi)外部共同作業(yè)來綜合評判蝦夷扇貝實物狀況與資產(chǎn)價值。具體作業(yè)情況如圖2所示。

獐子島蝦夷扇貝生長的內(nèi)外部信息在區(qū)塊鏈平臺上均公開可見，其透明性能夠?qū)崿F(xiàn)對消耗性生物資產(chǎn)生長全過程的實時監(jiān)督，有助于注冊會計師對資產(chǎn)狀況與價值進行實時評估，實現(xiàn)風(fēng)險評估的前置化并有效提升其準(zhǔn)確度，進而制定并實施更有針對性的風(fēng)險應(yīng)對程序。

3.2.3 區(qū)塊鏈技術(shù)的去中心化可切實優(yōu)化現(xiàn)有審計程序

在傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)開展過程中，審計人員需親臨現(xiàn)場開展存貨監(jiān)盤。但對于蝦夷扇貝這些特殊的消耗性生物資產(chǎn)而言，實地審計存在較多的困難與不可控性，審計證據(jù)的獲取在很大程度上依賴于被審計單位提供的內(nèi)部信息，其獨立性與可靠性較低。

對于上述問題，區(qū)塊鏈技術(shù)的去中心化處理能夠有效實現(xiàn)信息共享：數(shù)據(jù)獲取無須第三方介入，審計人員能夠通過事務(wù)所的信息平臺來進行授權(quán)，實時獲取存貨信息，有效實現(xiàn)存貨監(jiān)盤的線上開展。因此，區(qū)塊鏈技術(shù)的去中心化既節(jié)約了審計成本，又提升了審計質(zhì)量，切實促進了審計程序的進一步優(yōu)化。

4.結(jié)語

消耗性生物資產(chǎn)本身較為特殊，其固有屬性決定了常規(guī)審計程序不可避免地存在局限性。在審計實務(wù)工作中，特殊資產(chǎn)大量存在，因此審計人員需要不斷優(yōu)化審計程序以切實提升特殊資產(chǎn)的審計效率與效果，而區(qū)塊鏈技術(shù)的運用不失為一項切實有效的解決舉措。本文以獐子島事件為例，分析了“區(qū)塊鏈+審計”的應(yīng)用優(yōu)勢，并設(shè)想了審計操作模式，以期為區(qū)塊鏈技術(shù)的審計運用做出新的探索，助力審計業(yè)務(wù)的高效發(fā)展。