【關(guān)鍵詞】 持續(xù)經(jīng)營; 發(fā)展戰(zhàn)略; 物流; 資金流; 信息流; 管理流; 內(nèi)控流; 審計流

【中圖分類號】 F270;F273;F275? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2022）05-0002-06

縱觀漫長的企業(yè)發(fā)展史，不管是在“利潤至上”時期，還是在“現(xiàn)金為王”時期，企業(yè)存在的根本目的都是通過提供滿足人們需要的產(chǎn)品和服務(wù)，來創(chuàng)造企業(yè)價值。我們希望企業(yè)的經(jīng)營過程是持續(xù)的，企業(yè)能夠源源不斷地為消費者生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)，也就是說企業(yè)得以生存和發(fā)展的基礎(chǔ)是持續(xù)經(jīng)營。這要求企業(yè)得到原材料（采購）、將原材料變成最終產(chǎn)品（制造）、最終產(chǎn)品銷售給客戶（銷售）、從客戶收取貨款（回收）等環(huán)節(jié)在可預(yù)見的將來必須連續(xù)不斷的運(yùn)行，即要求物流、資金流和信息流三流合一。

企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略是一定時期內(nèi)對企業(yè)發(fā)展方向、發(fā)展速度與質(zhì)量、發(fā)展焦點及發(fā)展能力的重大選擇、規(guī)劃及整體策略，是一個完整的理論體系，關(guān)乎企業(yè)長期可持續(xù)發(fā)展[1]。企業(yè)戰(zhàn)略可以幫助企業(yè)指引長遠(yuǎn)發(fā)展方向，明確發(fā)展目標(biāo)，指明發(fā)展重點，并確定企業(yè)需要的發(fā)展能力，戰(zhàn)略的真正目的就是要解決企業(yè)的發(fā)展問題，實現(xiàn)企業(yè)快速、健康和持續(xù)發(fā)展。

企業(yè)要在復(fù)雜的環(huán)境中生存、發(fā)展，在市場經(jīng)濟(jì)中長期保持競爭力，就必須實現(xiàn)其發(fā)展戰(zhàn)略，或者說企業(yè)在可以預(yù)見到的將來，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)展戰(zhàn)略來運(yùn)營。企業(yè)要對發(fā)展戰(zhàn)略及實施情況進(jìn)行階段性評估，發(fā)現(xiàn)戰(zhàn)略制定、實施過程中的問題，及時完善方案、糾正偏差，確保各項戰(zhàn)略適應(yīng)企業(yè)發(fā)展要求。

企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略需要實現(xiàn)物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流合一。本文運(yùn)用規(guī)范研究方法，從企業(yè)的發(fā)展史、企業(yè)如何持續(xù)經(jīng)營和按照發(fā)展戰(zhàn)略運(yùn)營等方面系統(tǒng)闡述了物流、資金流和信息流三流合一能夠?qū)崿F(xiàn)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營，而想要實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，就必須保證物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流合一。

一、企業(yè)價值的形成邏輯

（一）企業(yè)發(fā)展史

企業(yè)從作坊制→合伙制→無限責(zé)任→有限責(zé)任，再到現(xiàn)在的股份公司，是隨著生產(chǎn)力和生產(chǎn)關(guān)系的矛盾運(yùn)動，經(jīng)歷了漫長的發(fā)展過程。在這個過程中，伴隨著所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的逐步分離，企業(yè)類型發(fā)生了變革和演進(jìn)。企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)從合一，到逐步分離，最后發(fā)展到完全分離[2]。

所有者和經(jīng)營者的分離可能導(dǎo)致所有者和經(jīng)營者的利益產(chǎn)生背離[3]，比如經(jīng)營者可能為了自己的經(jīng)營目標(biāo)和業(yè)績選擇規(guī)避風(fēng)險，不愿意承擔(dān)風(fēng)險，導(dǎo)致過于保守;同時經(jīng)營者也可能為了自己的經(jīng)營目標(biāo)和業(yè)績背離所有者的利益，利用職務(wù)之便，為自己謀取利益，故意壓低股票價格，然后自己買回，從而損害所有者權(quán)益，等等。所有者和經(jīng)營者都非常關(guān)注生產(chǎn)經(jīng)營過程中的經(jīng)營風(fēng)險、財務(wù)風(fēng)險等各類風(fēng)險的管理，以及剩余收益權(quán)的分配等問題。

（二）企業(yè)價值的形成

企業(yè)價值是企業(yè)經(jīng)營者使用資產(chǎn)產(chǎn)生的盈利和所有者收回投入資本產(chǎn)生成本的差額，價值和風(fēng)險關(guān)系如圖1所示。

站在經(jīng)營者角度，經(jīng)營者雖然沒有經(jīng)營資產(chǎn)的所有權(quán)，但有經(jīng)營資產(chǎn)的管理權(quán)。經(jīng)營者利用對資產(chǎn)的管理權(quán)，優(yōu)化資源配置，通過開展生產(chǎn)經(jīng)營活動來產(chǎn)生盈利。站在所有者的角度，所有者雖然沒有資產(chǎn)的經(jīng)營權(quán)，但有經(jīng)營資產(chǎn)的所有權(quán)，通過成本收回投入的資金，所以所有者關(guān)心的是投入的資金。從企業(yè)價值的形成邏輯發(fā)現(xiàn)，企業(yè)通過經(jīng)營資產(chǎn)增加盈利和收回投資者投入資本的成本進(jìn)而創(chuàng)造價值。經(jīng)營資產(chǎn)產(chǎn)生的盈利和投入資金成本的差額就是價值。

企業(yè)一方面是經(jīng)營者通過經(jīng)營活動創(chuàng)造價值，實現(xiàn)投入資本的增值;另一方面是控制成本，所有者通過成本收回投入的資本。在創(chuàng)造價值的過程中，會產(chǎn)生各類一般、重要和重大風(fēng)險。創(chuàng)造價值和管理風(fēng)險都很重要，可以說企業(yè)在創(chuàng)造價值的過程中管理風(fēng)險，也可以說是在管理風(fēng)險的基礎(chǔ)上創(chuàng)造價值[4]。

（三）企業(yè)一定要管理風(fēng)險

從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度看，企業(yè)經(jīng)營資產(chǎn)產(chǎn)生盈利，獲取所需資產(chǎn)的價格是由供求決定的，但資產(chǎn)的價值計量最終是由風(fēng)險決定的。投資者投入的資金，資金的價格是由供求決定的，但資金的價值計量最終是由風(fēng)險決定的。既然企業(yè)獲取的資產(chǎn)和投資者投入的資金的價值計量都是由風(fēng)險決定的，那么從這一意義上說，企業(yè)的價值計量最終也是由風(fēng)險決定的，所以企業(yè)一定要管理風(fēng)險[5]。

企業(yè)風(fēng)險的管理，包括日常管理和例外管理。日常管理包括企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動、財務(wù)活動、杠桿管理等日常的、常規(guī)的、標(biāo)準(zhǔn)的、程序化的事項。例外管理中的“例外”是指偏離正常計劃和預(yù)期效果的事件。例外在任何企業(yè)中都會發(fā)生，尤其是在多變的市場環(huán)境下，例外是不可避免的。例外管理最初由泰勒提出，指最高管理層將日常發(fā)生的例行工作，擬就處理意見，使之規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化、程序化，然后授權(quán)給下級管理人員處理，而自己主要去處理那些沒有或者不能規(guī)范化的例外工作，并且保留監(jiān)督下級人員工作的權(quán)力的一種管理制度或原則。它包括企業(yè)日?；顒右酝獾?，超過常規(guī)或標(biāo)準(zhǔn)的事項，或是首次出現(xiàn)的、模糊隨機(jī)、十分重要需要立即處理的非程序化問題。企業(yè)的日常管理很重要，但管理者也需要利用很多時間和精力來進(jìn)行例外管理。

企業(yè)的高級管理人員把一般的日常事務(wù)授權(quán)給下級管理人員去處理，只保留對例外事項的決策和監(jiān)督權(quán)。例外管理制度將例行化、流程化的工作予以放權(quán)，交給下屬去做，而自己則專注于例外事情的處理，可以節(jié)省最高管理層的時間和精力，使他們能集中精力研究和解決重大問題，同時給下屬提供了更多的機(jī)會、更大的空間和更多的信任，使下屬部門有權(quán)處理日常工作，提高工作效能。

二、經(jīng)營活動需要業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程

企業(yè)存在的目的是提供滿足人們需要的商品和服務(wù)，生產(chǎn)商品、提供服務(wù)需要兩個及以上的業(yè)務(wù)步驟來完成一個完整的業(yè)務(wù)行為，提供商品和勞務(wù)的業(yè)務(wù)行為的過程節(jié)點及執(zhí)行方式有序組成的過程就是流程。提供商品和服務(wù)需要完整的業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程。

（一）業(yè)務(wù)流程

按照邁克爾·哈默（Michael Hammer）與詹姆斯·錢皮（James A.Champy）的觀點，業(yè)務(wù)流程是為達(dá)到特定的價值目標(biāo)而由不同的人分別共同完成的一系列活動，活動之間不僅有嚴(yán)格的先后順序，活動的內(nèi)容、方式、責(zé)任等也都有明確的安排和界定，以使不同活動在不同崗位角色之間進(jìn)行轉(zhuǎn)手交接成為可能。狹義的業(yè)務(wù)流程僅僅是與客戶價值的滿足相聯(lián)系的一系列活動。

業(yè)務(wù)流程就是過程節(jié)點及執(zhí)行方式有序組成的工作過程。企業(yè)的業(yè)務(wù)流程包括獲取/支付、轉(zhuǎn)換流程、銷售/收款環(huán)節(jié)，如圖2所示。

從圖2可以看出，企業(yè)首先通過采購活動從供應(yīng)商處取得經(jīng)營活動需要的資源，同時向供應(yīng)商支付貨款;然后輸入資源，將獲取的原材料，通過轉(zhuǎn)換活動，變成中間產(chǎn)品1、中間產(chǎn)品2……最終產(chǎn)品;產(chǎn)品一旦用來銷售，就會變成商品，企業(yè)銷售給客戶商品，同時從客戶處收款。

可以看出，企業(yè)的業(yè)務(wù)過程可以分解為采購、制造、銷售、回收四個環(huán)節(jié)。從采購到銷售是企業(yè)的存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)，從銷售到應(yīng)收賬款的回收為企業(yè)應(yīng)收賬款的周轉(zhuǎn)天數(shù)。存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)和應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)構(gòu)成了一個企業(yè)完整的營業(yè)周期。所以一個企業(yè)完成盈利，充分必要條件有兩個：（1）一個營業(yè)周期結(jié)束;（2）完成從現(xiàn)金到現(xiàn)金。

（二）管理流程

企業(yè)應(yīng)該有效管理經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險。企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險是指生產(chǎn)經(jīng)營變動或市場環(huán)境改變導(dǎo)致企業(yè)未來的經(jīng)營性現(xiàn)金流量發(fā)生變化，從而影響企業(yè)的市場價值的可能性。企業(yè)價值的變化程度取決于變動因素對企業(yè)未來銷售量、價格和成本的影響程度。經(jīng)營風(fēng)險源于對被審計單位實現(xiàn)目標(biāo)和戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的重大情況、事項、環(huán)境和行動，或源于不恰當(dāng)?shù)哪繕?biāo)和戰(zhàn)略;企業(yè)財務(wù)風(fēng)險是指在各項財務(wù)活動過程中，由于各種難以預(yù)料或控制的因素影響，財務(wù)狀況具有不確定性，從而使企業(yè)有蒙受損失的可能性。財務(wù)風(fēng)險按財務(wù)活動的主要環(huán)節(jié)，可以分為流動性風(fēng)險、信用風(fēng)險、籌資風(fēng)險、投資風(fēng)險;按可控程度分類，可分為可控風(fēng)險和不可控風(fēng)險。我們希望企業(yè)能夠持續(xù)經(jīng)營，就需要有效、高效、合理管理經(jīng)營風(fēng)險和財務(wù)風(fēng)險。

管理風(fēng)險需要管理流程[6]。管理流程是企業(yè)管理系統(tǒng)中一個不可缺少的模塊，用來定義和控制數(shù)據(jù)操作規(guī)程的基本過程，主要管理當(dāng)用戶對數(shù)據(jù)進(jìn)行操作時人與人之間或活動與活動之間的數(shù)據(jù)流向，以及在一個項目的生命周期內(nèi)跟蹤所有事務(wù)和數(shù)據(jù)的活動。對內(nèi)以企業(yè)目標(biāo)為根本依據(jù)，提高管理流程的效率，平衡企業(yè)各方資源，控制總體效率的平衡，實現(xiàn)企業(yè)總體績效。對外，面向客戶，提高業(yè)務(wù)流程的效率。管理流程的目的是控制風(fēng)險，降低成本，提高服務(wù)質(zhì)量、工作效率以及對市場的反應(yīng)速度，最終提高顧客滿意度和企業(yè)市場競爭力。

一個企業(yè)的管理流程包括計劃、執(zhí)行、控制和評價等活動或者環(huán)節(jié)。計劃就是管理者在執(zhí)行環(huán)節(jié)以前，為了完成目標(biāo)，根據(jù)環(huán)境和自身實際情況，做出的規(guī)劃，這個規(guī)劃從小的方面講就是目標(biāo)，從大的方面就是藍(lán)圖;執(zhí)行就是執(zhí)行者將管理者的規(guī)劃付諸行動;控制是指在執(zhí)行過程中，管理者通過一定的方式，尋找執(zhí)行者執(zhí)行的效果和管理者預(yù)期的差異，分析、判斷這種差異產(chǎn)生的原因，并采取措施來降低這種差異;評價就是對計劃、執(zhí)行、控制等環(huán)節(jié)進(jìn)行評估和判斷，以便持續(xù)優(yōu)化，開始另外一個管理活動。所以，企業(yè)的管理活動是一個螺旋式上升的過程，沒有終點。

（三）信息流程

企業(yè)管理活動的核心是決策。決策就是選擇，企業(yè)管理人員在計劃、執(zhí)行、控制、評價過程中會做出多項決策。正確的決策需要準(zhǔn)確、及時、相關(guān)的信息作為支持。這需要安全、可靠、有效、高效的信息流程。

信息流程是記錄業(yè)務(wù)流程中作業(yè)事件形成的數(shù)據(jù)流，維護(hù)、更新與企業(yè)業(yè)務(wù)活動相關(guān)的資源、參與者、作業(yè)地點等實體最新數(shù)據(jù)，反映業(yè)務(wù)活動效率以及投入、產(chǎn)出的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，為信息使用者報告對計劃、組織、執(zhí)行、控制和評價業(yè)務(wù)流程有用的信息。

企業(yè)的信息流程包括記錄、維護(hù)和報告等環(huán)節(jié)或者活動。記錄就是當(dāng)企業(yè)業(yè)務(wù)、事項發(fā)生時，系統(tǒng)自動、實時、準(zhǔn)確記錄業(yè)務(wù)或者事項的有關(guān)數(shù)據(jù)。維護(hù)就是當(dāng)業(yè)務(wù)或者事項發(fā)生時，信息系統(tǒng)自動增加、刪除或者修改有關(guān)數(shù)據(jù)、信息。報告就是把信息傳遞給信息的使用者。

管理流程的計劃、執(zhí)行、控制和評價等每一項活動都會和信息系統(tǒng)產(chǎn)生聯(lián)系，從信息系統(tǒng)獲取相關(guān)的信息來進(jìn)行決策，如圖3所示。

三、業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程整合的本質(zhì)是物流、資金流和信息流三流合一

（一）業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程必須要整合

業(yè)務(wù)流程包括采購、制造、銷售、收款等環(huán)節(jié)，企業(yè)持續(xù)經(jīng)營假設(shè)要求企業(yè)業(yè)務(wù)流程是連續(xù)、不間斷地進(jìn)行，這需要實現(xiàn)管理流程對業(yè)務(wù)流程的管理。管理流程包括計劃、執(zhí)行、控制和評價等環(huán)節(jié)，每一個環(huán)節(jié)都涉及決策，決策需要信息支持，這需要信息流程對管理流程進(jìn)行的支持。信息流程包括采集業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、維護(hù)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、報告有用信息三個環(huán)節(jié)，業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)產(chǎn)生于業(yè)務(wù)流程的業(yè)務(wù)活動，有用信息提供給管理流程進(jìn)行管理決策。業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程必須要整合，才能保證企業(yè)能夠持續(xù)經(jīng)營。業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程三流整合如圖4所示。

（二）業(yè)務(wù)管理信息流程整合的本質(zhì)是物流、資金流和信息流三流合一

物流是指企業(yè)為了滿足客戶的需求，經(jīng)過采購、制造、銷售、回收等環(huán)節(jié)，通過運(yùn)輸、保管、配送等方式，實現(xiàn)原材料、半成品、成品或相關(guān)信息進(jìn)行由商品的產(chǎn)地到商品的消費地的計劃、實施和管理的全過程。物流是一個控制原材料、制成品、產(chǎn)成品和信息的系統(tǒng)，從供應(yīng)開始經(jīng)各種中間環(huán)節(jié)的轉(zhuǎn)讓及擁有而到達(dá)最終消費者手中的實物運(yùn)動，以最低的成本高效率地實現(xiàn)組織的明確目標(biāo)。

信息流是指人們采用各種方式來實現(xiàn)信息交流，從面對面的直接交談直到采用各種現(xiàn)代化的傳遞媒介，包括信息的收集、傳遞、處理、儲存、檢索、分析等渠道和過程。信息流當(dāng)然也包括信息處理過程中信息在計算機(jī)系統(tǒng)和通信網(wǎng)絡(luò)中的流動。信息流包括物資的運(yùn)輸、倉儲、包裝、搬運(yùn)裝卸、流通加工、配送，以及相關(guān)的物流信息等環(huán)節(jié)。

資金流是用戶確認(rèn)購買商品后，將自己的資金轉(zhuǎn)移到商家賬戶上的過程，是在供應(yīng)鏈上的成員之間隨著業(yè)務(wù)活動而發(fā)生的資金往來。在電子商務(wù)中，資金流扮演著重要的角色。顧客通過瀏覽網(wǎng)頁的方式選購商品或服務(wù)，在選購?fù)瓿珊笤诰€支付。顧客支付的款項能否安全、及時、方便地到達(dá)商家，關(guān)系到交易的最后成敗。因此，在線支付不論是對于顧客，還是對于商家，都具有非常重要的意義。

在電子商務(wù)活動交易中，資金流是條件，信息流是手段，物流是過程，三者是并行的。這一切都是為了企業(yè)和企業(yè)鏈條滿足最終客戶的需要而形成的。因此，在企業(yè)內(nèi)部，物流、資金流和信息流天然合一。

四、業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程整合能夠保證企業(yè)實現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營

會計的第一個基本假設(shè)是持續(xù)經(jīng)營，持續(xù)經(jīng)營是指企業(yè)在可遇見的將來，經(jīng)營活動將會無限期地延續(xù)下去，不會遭遇清算、解散等變故。企業(yè)持續(xù)正常的經(jīng)營活動，資產(chǎn)按預(yù)定的目標(biāo)耗用、出售、轉(zhuǎn)讓、折舊，企業(yè)所承擔(dān)的各種債務(wù)也要按原計劃如期償還。企業(yè)創(chuàng)造價值，就必須持續(xù)經(jīng)營。

企業(yè)業(yè)務(wù)流程產(chǎn)生的信息通過信息系統(tǒng)的采集、維護(hù)和報告活動，實時傳輸?shù)焦芾砹鞒?管理流程利用業(yè)務(wù)活動傳遞的有用信息進(jìn)行決策，通過計劃、執(zhí)行、控制和評價活動，來管理業(yè)務(wù)流程，保證采購、制造、銷售、收款活動的有序進(jìn)行。

三類流程相互依存、聯(lián)系緊密，當(dāng)組織的業(yè)務(wù)和管理流程變化時，信息處理流程也必須跟著變化才能使業(yè)務(wù)信息及時反饋給管理者，管理者再通過管理流程對業(yè)務(wù)活動進(jìn)行管理。而當(dāng)業(yè)務(wù)流程、信息處理流程和管理流程融為一體時，組織完成其目標(biāo)即給客戶提供價值的可能性會大大增加;而當(dāng)它們不能緊密合作時，組織會處于一種不協(xié)調(diào)和無效的狀況[7]。業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程三項流程整合，才能保證企業(yè)持續(xù)經(jīng)營。

五、物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流合一才能保證企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略

（一）企業(yè)首先要建立信息系統(tǒng)

信息系統(tǒng)是隨著信息技術(shù)革命和管理學(xué)科的發(fā)展逐步發(fā)展與完善的。隨著信息技術(shù)的發(fā)展，現(xiàn)代企業(yè)都利用信息系統(tǒng)進(jìn)行運(yùn)營和管理。物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流合一信息化路徑如圖5所示。

企業(yè)首先要建立一個信息系統(tǒng)，這個信息系統(tǒng)集成了供應(yīng)商管理、生產(chǎn)管理、客戶管理、銷售管理、財務(wù)管理和服務(wù)管理等領(lǐng)域，涵蓋了賬套管理、總賬系統(tǒng)、報表體系、固定資產(chǎn)管理、工資管理和存貨管理等模塊。這個信息系統(tǒng)是可靠的、實時的、海量的、面向管理和決策的、運(yùn)用非過程化第四代語言的。我們希望這個信息系統(tǒng)能夠安全、可靠、有效、高效地運(yùn)行。

（二）物流、資金流和信息流三流合一能夠?qū)崿F(xiàn)持續(xù)經(jīng)營

“合”就是集成，就是整合?！昂弦弧本褪怯袡C(jī)地集成、整合成一個部分?！傲骱弦弧本褪俏锪?、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流有機(jī)地集成、整合成一個部分，彼此有機(jī)結(jié)合，無縫連接。

業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程相互依存、聯(lián)系緊密，當(dāng)組織的業(yè)務(wù)和管理流程變化時，信息處理流程也必須跟著變化才能使業(yè)務(wù)信息及時反饋給管理者，管理者再通過管理流程對業(yè)務(wù)活動進(jìn)行管理。而當(dāng)業(yè)務(wù)流程、信息處理流程和管理流程融為一體，即業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程三項流程整合時，企業(yè)才能完成持續(xù)經(jīng)營的基本目標(biāo)。

企業(yè)業(yè)務(wù)流程、管理流程和信息流程三項流程整合的本質(zhì)是物流、資金流和信息流等三流合一。只有物流、資金流和信息流三流合一，才能保證企業(yè)持續(xù)經(jīng)營。

（三）納入了內(nèi)控流，表明企業(yè)的目標(biāo)已上升到發(fā)展戰(zhàn)略層面

2008年5月，財政部、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會和證監(jiān)會五部委發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡稱《基本規(guī)范》），2010年4月，五部委又發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，表明適合中國國情的內(nèi)部控制體系的建立。內(nèi)部控制體系建立的目的是讓“企業(yè)在快速發(fā)展過程中，始終保持清醒的頭腦，把風(fēng)險控制在企業(yè)可以承受的范圍內(nèi)”[8]。按照五部委要求，企業(yè)要建立完善的內(nèi)部控制體系，同時讓獨立的第三方對構(gòu)建的內(nèi)部控制體系進(jìn)行審計，出具審計意見。這要求企業(yè)施以內(nèi)部控制流，建立健全的、有效的內(nèi)部控制制度。

根據(jù)《基本規(guī)范》，企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)是：企業(yè)經(jīng)營管理的合法合規(guī)，資產(chǎn)安全，財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略?！痘疽?guī)范》發(fā)布以前，企業(yè)內(nèi)部控制的目標(biāo)主要圍繞會計控制展開，強(qiáng)調(diào)報告目標(biāo)和合規(guī)性目標(biāo)。而《基本規(guī)范》主要強(qiáng)調(diào)圍繞企業(yè)經(jīng)營管理和風(fēng)險控制，并將內(nèi)部控制上升到企業(yè)戰(zhàn)略的高度，將關(guān)注企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展、可持續(xù)發(fā)展、規(guī)避風(fēng)險作為企業(yè)內(nèi)部控制的基本目標(biāo)，將內(nèi)部控制的目標(biāo)擴(kuò)展到財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略[9]。

內(nèi)控流是指企業(yè)為構(gòu)建、實施和評價內(nèi)部控制體系進(jìn)行的過程集合。企業(yè)集成了內(nèi)控流，表明企業(yè)的目標(biāo)已上升到發(fā)展戰(zhàn)略層面。內(nèi)控流跳出了會計，從內(nèi)容上擴(kuò)展到供應(yīng)商和客戶，目標(biāo)上從“合規(guī)性、資產(chǎn)安全和會計信息質(zhì)量”擴(kuò)展到“企業(yè)經(jīng)營的效益和效率、企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略”，將企業(yè)管理上升到戰(zhàn)略層面，內(nèi)控流要求企業(yè)的內(nèi)部控制制度是健全的、有效的。審計流一方面監(jiān)查信息系統(tǒng)，另一方面監(jiān)查內(nèi)部控制制度，主要保證內(nèi)部控制制度是健全、有效的。

內(nèi)部控制的最終目標(biāo)是實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略[10]，內(nèi)部控制不僅是控制風(fēng)險，更在于發(fā)展。要發(fā)展就有風(fēng)險，內(nèi)部控制就是發(fā)現(xiàn)風(fēng)險并控制在企業(yè)可以承受的范圍以內(nèi)，深刻理解內(nèi)部控制目標(biāo)的內(nèi)涵。

企業(yè)施加的內(nèi)部控制流要求企業(yè)內(nèi)部控制制度是健全的有效的[11]。要保證企業(yè)內(nèi)部控制制度的健全、有效，企業(yè)必須要對內(nèi)部控制制度進(jìn)行審計。通過審計，實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制制度健全、有效。

綜上，只有實現(xiàn)物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流合一，才能保證企業(yè)既能持續(xù)經(jīng)營，又能實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

（四）物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流是企業(yè)戰(zhàn)略命運(yùn)共同體

物流、資金流和信息流三流合一能夠保證企業(yè)持續(xù)經(jīng)營，物流、資金流和信息流三流合一的過程中，管理流發(fā)揮了非常重要的決策作用。管理流是企業(yè)進(jìn)行管理活動決策用的，是“物流、資金流和信息流三流合一”的基礎(chǔ)和保障。如果沒有管理流，物流、資金流和信息流三流是不可能合一的，所以說物流、資金流和信息流三流合一就表明管理流也已經(jīng)合一了。通過對物流、資金流、信息流和管理流進(jìn)行控制，保證物流、資金流、信息流和管理流運(yùn)行的安全、可靠和高效，因此，內(nèi)部控制制度必須是健全、有效的。如何保證內(nèi)部控制制度是健全、有效的呢？我們對企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行審計，一方面企業(yè)可以按照信息系統(tǒng)審計標(biāo)準(zhǔn)（COBIT）模型來審計信息系統(tǒng)，另一方面要按照審計準(zhǔn)則來審計企業(yè)的內(nèi)部控制制度，以實現(xiàn)對信息系統(tǒng)和內(nèi)部控制系統(tǒng)審計的全覆蓋。

站在企業(yè)的角度，企業(yè)各級管理者非常習(xí)慣于“如何建立信息系統(tǒng)”[12]，將企業(yè)的物力、人力和財力用于實時信息系統(tǒng)構(gòu)建上，忽略了對信息系統(tǒng)本質(zhì)的思考。其實企業(yè)的管理人員，尤其是高管人員可以借鑒信息系統(tǒng)的思維[13]，整合物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流，實現(xiàn)集成[14]。通過集成來實現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，使物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流成為企業(yè)戰(zhàn)略命運(yùn)共同體，如圖6所示。

六、結(jié)論

1.物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流合一表明一個企業(yè)邁入了向現(xiàn)代企業(yè)、向高質(zhì)量發(fā)展的高級階段，也昭示企業(yè)信息系統(tǒng)步入了面向決策、面向集團(tuán)企業(yè)、面向事前發(fā)展延伸的高級階段。

2.物流、資金流和信息流三流合一能夠保證企業(yè)持續(xù)經(jīng)營，而物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流合一才能保證企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略，真正推動企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。

3.以計算機(jī)技術(shù)為代表的信息技術(shù)的發(fā)展，尤其是大數(shù)據(jù)、云計算、區(qū)塊鏈、人工智能技術(shù)的發(fā)展，對物流、資金流、信息流、管理流、內(nèi)控流和審計流六流有重要推動作用。

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