江 玉, 姚耕宏, 張 鑫

(揚州職業(yè)大學, 江蘇 揚州 225009)

小微企業(yè)素來都有組織機構(gòu)不完善、資金籌集困難、利潤率偏低、生存競爭壓力大等難題,對比發(fā)達國家其生存期平均八年,國內(nèi)小微企業(yè)的平均生存期為三年左右。截至2019年12月底,揚州全市工商部門登記的各類單位136253家,有806家企業(yè)通過國家科技型中小企業(yè)評估;規(guī)模以上企業(yè)為3026家，[1]中小微企業(yè)占比高達97.8%。大部分小微企業(yè)員工數(shù)量都在50人及以下,企業(yè)規(guī)模小且利潤率有限，而數(shù)量龐大,雇傭了超過社會90%以上的就業(yè)人員,對提高就業(yè)率、穩(wěn)定社會發(fā)展有巨大作用。

1 小微企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠政策的梳理

從2008年開始,財政與稅務部門聯(lián)合出臺了一系列直接和間接所得稅稅收優(yōu)惠政策,旨在從財稅政策層面上幫助小微企業(yè)改善生存環(huán)境、提升競爭能力,幫助其進入良性生產(chǎn)循環(huán)。財稅優(yōu)惠政策集中體現(xiàn)在企業(yè)所得稅、增值稅兩個方面。本文主要探討企業(yè)所得稅優(yōu)惠問題。

1.1 企業(yè)所得稅直接優(yōu)惠

所得稅的直接優(yōu)惠表現(xiàn)在稅率和稅基的對企業(yè)層面的不斷優(yōu)化。小微企業(yè)認定標準要考查三方面的指標,一是資產(chǎn)總額,二是從業(yè)或就業(yè)人數(shù),三是稅收指標的年度應納稅所得額。享受小微企業(yè)稅收優(yōu)惠的納稅人,應從事國家非限制和禁止的行業(yè),具體哪些行業(yè)屬于限制和禁止行業(yè),需對照發(fā)改委2011年修訂頒布的《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導目錄》。

1.1.1 直接優(yōu)惠中的所得稅稅率優(yōu)惠

小微企業(yè)認定標準及稅收優(yōu)惠從2008開始實施,至今有13年,其間認定標準經(jīng)過多次變遷(表1)。

表1 小微企業(yè)認定標準及企業(yè)所得稅收優(yōu)惠變遷

1.1.2 直接優(yōu)惠中的延遲申報優(yōu)惠

2020年5月,國稅《關(guān)于小型微利企業(yè)和個體工商戶延緩繳納2020年所得稅有關(guān)事項的公告》指出：“2020年5月1日至2020年12月31日,小微企業(yè)在2020年剩余申報期按規(guī)定辦理預繳申報后,可以暫緩繳納當期的企業(yè)所得稅,延遲至2021年首個申報期內(nèi)一并繳納。在預繳申報時,小型微利企業(yè)通過填寫預繳納稅申報表相關(guān)行次,即可享受小型微利企業(yè)所得稅延緩繳納政策。”

1.2 企業(yè)所得稅間接優(yōu)惠

1.2.1 固定資產(chǎn)一次性折舊

財稅[2017]54號文《關(guān)于設(shè)備 器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》規(guī)定：“企業(yè)在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購進的設(shè)備、器具,單位價值不超過500萬元的,允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除。不再分年度計算折舊。所稱設(shè)備、器具是指除房屋、建筑物以外的固定資產(chǎn)”。

1.2.2 研發(fā)費用加計扣除

財稅[2018]99號文《關(guān)于提高研究開發(fā)費用稅前加計扣除比例的通知》指出:“科技型中小企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用,未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的,在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上,在2018年1月1日至2020年12月31日期間,再按照實際發(fā)生額的75%在稅前加計扣除;形成無形資產(chǎn)的,在上述期間按照無形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷。”

2021年3月召開的國家常務會議明確:“自2020年1月1日起,將制造業(yè)企業(yè)研發(fā)費用加計扣除比例由75%提高至100%;允許企業(yè)按半年享受加計扣除優(yōu)惠,上半年的研發(fā)費用由次年所得稅匯算清繳時扣除改為當年10月份預繳即可扣除,讓企業(yè)盡早受惠”。

2 揚州小微企業(yè)執(zhí)行稅收優(yōu)惠政策概況

表2為揚州近十年來企業(yè)所得稅地方留存占地方留存稅收總收入的比重,數(shù)據(jù)表明一直維持在10%～15%之間,可見企業(yè)所得稅是地方財政收入的重要來源之一。雖然小微企業(yè)實際所得稅稅率下降幅度很大,但對降低地方所得稅稅額的作用有限。

表2 2010—2019年揚州市企業(yè)所得稅稅收收入地方留存情況

2020年7—8月間,課題組尋找目標企業(yè)并發(fā)放30份小微企業(yè)稅收及稅負情況調(diào)研表,回收25份,剔除4份數(shù)據(jù)可信度不高及2017年后新開公司的表格,有效戶數(shù)為21戶。樣本的選擇在資產(chǎn)規(guī)模和企業(yè)員工數(shù)量上皆符合小微企業(yè)標準,且都為增值稅一般納稅人。行業(yè)涉及高科技半導體生產(chǎn)企業(yè)、日化用品生產(chǎn)企業(yè)、小型制造型生產(chǎn)企業(yè)、商業(yè)流通批發(fā)零售服務業(yè)及文化服務業(yè),收集數(shù)據(jù)為2017年至2020年上半年基本財務及納稅數(shù)據(jù),其中納稅數(shù)據(jù)主要為年度交納的企業(yè)所得稅、增值稅、房產(chǎn)稅、城建稅、教育費附加及印花稅等。本次調(diào)研有效收回的21家小微企業(yè)按年度應納稅所得額分布如表3:

表3 樣本公司2017—2019年應納稅所得額分布表

在表4中,21家公司數(shù)據(jù)表現(xiàn)情況為:年度應納稅所得額不超過50萬元的公司,2017年與2018年稅負相似,2019年稅負降低較多;年度應納稅所得額在50萬～100萬之間的公司,2018年較2017年稅負率降低,2019年較2018年稅負率又降低;年度應納稅所得額在100萬及以上的公司,2018年較2017年稅負比率相似,2019年較2018年稅負率有明顯降低。由此可見,此項稅收優(yōu)惠,對小微企業(yè)所得稅減負貢獻很大,特別是2019年普惠性所得稅率的降低,樣本企業(yè)全部都享受到了。

表4 樣本公司2017—2019年企業(yè)所得稅稅負率 單位：%

企業(yè)所得稅稅負率=當年交納企業(yè)所得稅/當年銷售額×100%

但數(shù)據(jù)分析后我們也發(fā)現(xiàn),小微企業(yè)所得稅稅負率降幅雖然較為明顯,但與理論值還是有一定差距。符合條件的小微企業(yè)所得稅稅率由20%的優(yōu)惠稅率下降為10%甚至5%的稅率,對企業(yè)減輕負擔極為重要,企業(yè)主極為重視這項優(yōu)惠的落實。我們發(fā)現(xiàn)頭一年還達不到稅收優(yōu)惠條件的企業(yè),在政策出來的第二年會進入所得稅率優(yōu)惠范圍(企業(yè)的優(yōu)惠稅率由稅務系統(tǒng)根據(jù)上年的應納稅所得額設(shè)定預交)。分析各企業(yè)具體經(jīng)濟業(yè)務,我們發(fā)現(xiàn)企業(yè)會盡量利用各項政策增加當年成本與費用,其中利用機器設(shè)備等固定資產(chǎn)的一次性折舊這樣的間接所得稅優(yōu)惠項目增加成本效果尤為明顯;屬于小型科技生產(chǎn)型公司的,會充分利用公司研發(fā)費用的加計扣除政策。

小微企業(yè)的20%優(yōu)惠所得稅率從2008年開始實施,由于前期應納稅所得額標準較低,因此一些中小型企業(yè)難以達標享受優(yōu)惠。應納稅所得額在臨界值附近的企業(yè)有較強的動機進行所得稅稅收籌劃，因此會想方設(shè)法增加成本費用的開支,降低應納所得稅額就是企業(yè)會計每年的必修課。但隨著小微企業(yè)所得稅減半征收的優(yōu)惠范圍一再大幅變更調(diào)整,特別是2019年分三段實施的普惠性稅收優(yōu)惠政策的出臺,小微企業(yè)所得稅進行籌劃的動機明顯減弱,于是就出現(xiàn)了企業(yè)成本費用的降低和年應納稅所得額的增加,最終實際交納所得稅并未大幅下降的現(xiàn)象。這應該就是為何有的企業(yè)年度銷售額相似、毛利潤率相似,但兩年的凈利潤率有較大差異,第二年雖然享受了減半征收的稅收優(yōu)惠,但由于應納稅所得額比上年基數(shù)要大,這是所得稅降稅幅度下降有限的原因之一。

3 揚州小微企業(yè)執(zhí)行稅收優(yōu)惠存在的問題

3.1 小微企業(yè)的財稅管理制度亟待加強

自2018年起,稅務系統(tǒng)對所得稅優(yōu)惠事項采取“自行判別、申報享受、相關(guān)資料留存?zhèn)洳椤钡墓芾矸绞?不再需要履行備案手續(xù)。在全面取消稅務機關(guān)對所得稅優(yōu)惠事項審批管理的同時,要求企業(yè)按規(guī)定備存資料以供查驗,明確了企業(yè)應承擔的法律責任。[2]這對企業(yè)提出了更高的管理要求,要求企業(yè)自行判斷是否符合要求,不需報送資料,即可享受稅收優(yōu)惠。但企業(yè)需要應對稅務機關(guān)的后續(xù)檢查,做好資料留存?zhèn)洳椤２糠中∥⑵髽I(yè)財務人員業(yè)務知識不夠熟練,無法正確及時判斷所得稅優(yōu)惠是預繳享受、匯繳享受,還是不符合條件不能享受等,造成納稅申報表填寫不全,應享優(yōu)惠而未享。由此可見,在目前減稅降費的大背景下,小微企業(yè)加強自身管理工作,建立健全財務制度,提升辦事人員業(yè)務能力,會帶來經(jīng)濟利益的流入。

3.2 小微企業(yè)難以享受到部分間接稅收優(yōu)惠

2012年開始的稅制改革,至2016年5月全面推進營改增試點,營業(yè)稅正式退出歷史舞臺,稅改的重心是配合體現(xiàn)科技強國的國家戰(zhàn)略,激勵技術(shù)創(chuàng)新,強化科技產(chǎn)業(yè)帶動的能力。[3]不少小微企業(yè)囿于資金、技術(shù)等原因,他們大部分從屬第三產(chǎn)業(yè),尤以服務業(yè)為最,享受不到國家對技術(shù)類企業(yè)的無形資產(chǎn)購置、科技人才引進等多方面的稅收優(yōu)惠。

3.3 合理多樣的稅收籌劃手段運用有限

合理的稅收籌劃是運用現(xiàn)有的優(yōu)惠政策及會計處理方法,在合法的前提下,最大限度地減輕企業(yè)稅負,實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。[4]而現(xiàn)實中,小微企業(yè)財稅人員更多的是直接運用費用與成本的增加來降低應納稅所得額,而非關(guān)注業(yè)務流程及涉稅事項的事先規(guī)劃,造成涉稅風險及成本的增加。

4 關(guān)于小微企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠的反思

4.1 優(yōu)惠政策的頒布要適當考慮行業(yè)的區(qū)別

所得稅方面最大的優(yōu)惠是實際稅率的直接降低,其最大好處是操作簡單。2019年開始實施的普惠性所得稅優(yōu)惠,更是覆蓋了幾乎全部的小微企業(yè),面廣力度大。但這種相對簡單的普惠性稅收優(yōu)惠幅度已經(jīng)基本滿足了企業(yè)大幅節(jié)稅增收的目的,企業(yè)沒有動力為了更多的稅收優(yōu)惠經(jīng)濟利益再去進行費時費力的技術(shù)更新與價值創(chuàng)造,這將不利于促進小企業(yè)按國家宏觀發(fā)展進行產(chǎn)業(yè)調(diào)整或結(jié)構(gòu)升級。因此,分行業(yè)頒布更多的間接性優(yōu)惠政策細則,將會更好地促進小微企業(yè)發(fā)展。對科技企業(yè)的認定標準,要考慮到小微企業(yè)的實際情況,進行適當政策傾斜,讓一些政策扶持行業(yè)的小微企業(yè)能充分享受到行業(yè)稅收優(yōu)惠,為未來發(fā)展儲備資金力量。

4.2 稅收優(yōu)惠政策的可持續(xù)性

我國的稅收優(yōu)惠政策表現(xiàn)形式多樣且零散,在時間上一般都只為一到三年期限,且有些政策還未到期限時,由于經(jīng)濟或社會環(huán)境出現(xiàn)較大變動,又會有新政出現(xiàn),財稅政策穩(wěn)定性不強。如此,企業(yè)需要不停調(diào)整相應規(guī)劃和未來預期,從而對其長期項目及發(fā)展有一定不利影響。

4.3 重視對稅收優(yōu)惠政策的理解和執(zhí)行

考慮到小微企業(yè)人力資源與專業(yè)水平的局限,應當加強利用財稅中介機構(gòu)的專業(yè)力量,企業(yè)財務主管應定期去參加學習培訓,更新財稅專業(yè)知識,請稅務咨詢師幫助規(guī)劃操作,在法規(guī)允許的范圍內(nèi)提前籌謀,優(yōu)化經(jīng)營流程,規(guī)避稅務風險,充分享受到各項稅收優(yōu)惠。稅務管理部門要加強對稅務業(yè)務政策的宣傳指導。

通過對收集的企業(yè)調(diào)查數(shù)據(jù)的深入研究,對比全揚州企業(yè)所得稅的稅收數(shù)據(jù),可以發(fā)現(xiàn)近年來國家大力推進的減稅降費、關(guān)注民生的工程已產(chǎn)生積極的效果,中小企業(yè)稅負不斷降低,對推進就業(yè)、活化當?shù)亟?jīng)濟起到了積極作用。但也應該看到,企業(yè)所得稅間接優(yōu)惠的門檻較高、對小微科技企業(yè)的認定等存在問題,所以未來在政策層面上依然需要更多調(diào)研及更合適的政策。