[摘? 要] 政治性是國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)屬性。從歷史上看，國(guó)家審計(jì)由政治權(quán)力派生，服務(wù)于統(tǒng)治階級(jí)意志，具有原生的政治屬性，這是審計(jì)政治學(xué)的邏輯起點(diǎn)。從制度層面看，國(guó)家審計(jì)是公共授權(quán)關(guān)系與公共受托責(zé)任的統(tǒng)一，它決定著國(guó)家審計(jì)政治屬性的本質(zhì)內(nèi)涵和核心范疇。從實(shí)踐來(lái)看，國(guó)家審計(jì)政治邏輯的價(jià)值訴求是實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化，回應(yīng)新時(shí)代中國(guó)特色社會(huì)主義發(fā)展需要和人民當(dāng)家作主的需要。

[關(guān)鍵詞] 國(guó)家審計(jì);政治屬性;授權(quán)關(guān)系;受托責(zé)任;國(guó)家治理

[中圖分類號(hào)] D630.9???????????????? [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A???????????? [文章編號(hào)] 1008-4479（2021）06-0089-07

一、問(wèn)題提出與研究述評(píng)

站在新的歷史起點(diǎn)上，從中國(guó)特色社會(huì)主義本質(zhì)特征出發(fā)，國(guó)家審計(jì)作為國(guó)家治理大系統(tǒng)的內(nèi)生“免疫系統(tǒng)”^[1]，在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的地位日益凸顯。但是，目前國(guó)家審計(jì)的理論體系和學(xué)科體系仍然隸屬并依附于傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)學(xué)體系，導(dǎo)致審計(jì)學(xué)的學(xué)科獨(dú)立性弱、學(xué)科定位模糊。為了從理論和學(xué)科上擺脫對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)的“依附性”，審計(jì)學(xué)者積極拓展并逐步認(rèn)識(shí)到國(guó)家審計(jì)更多的是涉及政治學(xué)等領(lǐng)域的實(shí)踐范疇，進(jìn)而開始關(guān)注國(guó)家審計(jì)的政治屬性¹。積極拓展國(guó)家審計(jì)的政治之維，這就要求國(guó)家審計(jì)必須擺脫單純“技術(shù)性”的監(jiān)督工具角色，逐漸過(guò)渡到“政治性”的國(guó)家治理角色。

國(guó)家審計(jì)的政治之維主要體現(xiàn)在“手段”和“目的”兩個(gè)層面上。“手段”層面突出了國(guó)家審計(jì)作為權(quán)力制約工具的屬性，將國(guó)家審計(jì)定位為對(duì)權(quán)力運(yùn)行的制約，是一種約束和限制權(quán)力、預(yù)防和防止腐敗的政治制度安排^[2]（p4），其戰(zhàn)略目標(biāo)在于加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的制約與監(jiān)督^[3]。應(yīng)然意義上，國(guó)家審計(jì)權(quán)力來(lái)源于國(guó)家憲法和相關(guān)法律的授權(quán)，屬于國(guó)家監(jiān)督權(quán)，是與立法權(quán)、行政權(quán)、司法權(quán)處于同一位階的國(guó)家治理權(quán)力。“目的”層面認(rèn)為國(guó)家審計(jì)的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)民主與法治^{[4]（pp3-5）}，“審計(jì)機(jī)關(guān)的主要職責(zé)應(yīng)該是從經(jīng)濟(jì)監(jiān)督角度制約政府，推動(dòng)現(xiàn)代民主政治”^[5]（p3），“國(guó)家審計(jì)，是民主與法治的產(chǎn)物，更是民主與法治的工具”^{[6]（p1053）}，它圍繞國(guó)家治理長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)和具體任務(wù)有序展開，綜合運(yùn)用審計(jì)權(quán)力和審計(jì)技術(shù)來(lái)監(jiān)督經(jīng)濟(jì)權(quán)力與行政權(quán)力。換言之，無(wú)論是“權(quán)力制約論”還是“民主法治論”，都是從政治學(xué)的角度對(duì)國(guó)家審計(jì)的審視與解讀，只是前者關(guān)注“作為手段的權(quán)力”，后者聚焦“作為目的的職能”?！皬恼螌W(xué)的視角看，國(guó)家審計(jì)是國(guó)家政治制度的重要組成部分，是國(guó)家治理的監(jiān)督控制系統(tǒng)之一?！?sup>[1] 劉家義認(rèn)為國(guó)家審計(jì)是國(guó)家治理這個(gè)大系統(tǒng)中一個(gè)內(nèi)生的具有預(yù)防、揭示和抵御功能的“免疫系統(tǒng)”，是國(guó)家治理體系中的一項(xiàng)基礎(chǔ)性制度安排，是提升國(guó)家治理能力的重要力量²。

國(guó)外對(duì)于審計(jì)政治性的研究，主要從以下四個(gè)方面展開。一是審計(jì)政治性的研究。Patrick和Ira對(duì)美國(guó)國(guó)家審計(jì)署（GAO）和以色列審計(jì)長(zhǎng)的審計(jì)活動(dòng)進(jìn)行的一項(xiàng)研究表明，審計(jì)與政治的聯(lián)系是不可避免的，審計(jì)功能本質(zhì)上是政治性的;公共政策、政治和審計(jì)工作之間的密切關(guān)系使審計(jì)、政策和政治之間的邊界變得模糊^[7]。V?n?toru和Domni?oru解釋了財(cái)務(wù)審計(jì)的政治性，著重討論了構(gòu)成財(cái)務(wù)審計(jì)政治學(xué)的談判、博弈和問(wèn)責(zé)等各種過(guò)程，并提出了“財(cái)務(wù)審計(jì)政治學(xué)”的概念^[8]。二是審計(jì)政治性對(duì)審計(jì)獨(dú)立的影響。Patrick和Ira認(rèn)為，政治和政策的參與者竭力試圖影響審計(jì)師的行為獨(dú)立性，因此審計(jì)獨(dú)立性在理論和實(shí)踐上有一定的差距。為了盡量保持審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，政治家應(yīng)避免提出“使國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)處于政治沖突中的問(wèn)題”^[7]。三是審計(jì)政治性對(duì)審計(jì)工作方式的影響。Nives，Michael和Steven對(duì)新西蘭公有企業(yè)的實(shí)際審計(jì)費(fèi)用、工時(shí)和收費(fèi)率的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析后發(fā)現(xiàn)審計(jì)機(jī)構(gòu)的政治知名度與審計(jì)工作量之間呈正相關(guān)^[9]。V?n?toru Sorin-Sandu和Domni?oru Sorinel認(rèn)為，審計(jì)機(jī)構(gòu)需要向公眾展示出一個(gè)認(rèn)真對(duì)待改革的形象，這也是一項(xiàng)重要的政治資源。四是審計(jì)政治性對(duì)審計(jì)效果的影響^[8]。William和Mildred認(rèn)為審計(jì)技術(shù)是重要的，但是影響社會(huì)審計(jì)績(jī)效關(guān)鍵因素的真正阻礙是政治性因素;不管是審計(jì)前、審計(jì)中還是審計(jì)后都會(huì)牽扯到政治性問(wèn)題，國(guó)家審計(jì)并非審計(jì)技術(shù)，而是一套涉及政治和社會(huì)技巧的方法^[10]。Robert Schwartz和Raanan Sulitzeanu-Kenan認(rèn)為公共部門的內(nèi)部審計(jì)具有促進(jìn)問(wèn)責(zé)制和提高政府績(jī)效的巨大潛力^[11]。Kristin對(duì)挪威353名公務(wù)員進(jìn)行調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，來(lái)自相關(guān)政治制度的壓力能幫助國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)更好地發(fā)揮作用^[12]。

綜上所述，關(guān)于審計(jì)政治性的研究是慢慢積累發(fā)展起來(lái)的，盡管研究者的初衷可能只是在分析國(guó)家審計(jì)的現(xiàn)象和規(guī)律，并沒(méi)有相應(yīng)的理論自覺，但是，這些研究卻逐漸自發(fā)“匯流成河”，成為建構(gòu)審計(jì)政治屬性研究的“源頭活水”。國(guó)內(nèi)著名會(huì)計(jì)學(xué)者楊肅昌基于審計(jì)政治屬性的研究，描繪了審計(jì)政治學(xué)這一跨學(xué)科的研究愿景，發(fā)現(xiàn)并勾勒了審計(jì)政治學(xué)的研究輪廓，它“是一門新興的理論和應(yīng)用兼而有之的學(xué)科”，“是審計(jì)學(xué)和政治學(xué)的交叉”。但楊肅昌卻并沒(méi)有據(jù)此深入發(fā)掘，而只是提出了一個(gè)學(xué)術(shù)倡議和理論設(shè)想³。于是，如何運(yùn)用政治學(xué)的理論與方法研究國(guó)家審計(jì)的制度與實(shí)踐，論證審計(jì)政治學(xué)的必要性、合理性和科學(xué)性，實(shí)現(xiàn)政治學(xué)與審計(jì)學(xué)的交叉融合，明晰審計(jì)政治學(xué)的研究起點(diǎn)和歸宿，便成為本文的目的與使命。

二、國(guó)家審計(jì)的政治屬性：歷史邏輯

國(guó)家審計(jì)源遠(yuǎn)流長(zhǎng)，它是國(guó)家發(fā)展到一定歷史階段，統(tǒng)治階級(jí)為了鞏固統(tǒng)治地位、守護(hù)國(guó)家財(cái)政甚或皇家私產(chǎn)，而逐漸建立起來(lái)的一套具有權(quán)威性和獨(dú)立性的權(quán)力監(jiān)督制度。在不同的國(guó)家以及同一國(guó)家的不同歷史發(fā)展階段，國(guó)家審計(jì)的政治屬性在權(quán)力、體系和職能等層面呈現(xiàn)不同的具體形態(tài)和形式。

國(guó)家審計(jì)是依法用權(quán)力來(lái)制約權(quán)力的工具和制度安排，那么，審計(jì)權(quán)力來(lái)自何處？在不同空間場(chǎng)域內(nèi)，我們選取古代中國(guó)、古埃及、古羅馬和古希臘四個(gè)古代國(guó)家為典型樣本;在縱向的時(shí)間軸上，我們以這四個(gè)國(guó)家審計(jì)產(chǎn)生的時(shí)間為著力點(diǎn)做一個(gè)橫切面，以考察分析審計(jì)權(quán)力的來(lái)源和產(chǎn)生方式，探究國(guó)家審計(jì)的權(quán)力之源。先看古代中國(guó)。中國(guó)古代審計(jì)萌芽于夏商，發(fā)軔于西周，“審計(jì)產(chǎn)生的起因，是對(duì)財(cái)政收支和官吏經(jīng)濟(jì)職責(zé)履行情況的考核監(jiān)督”^{[13]（p16）}。據(jù)《周禮》記載，周天子下設(shè)天、地、春、夏、秋、冬六卿，太宰為天官之首，太宰之下有司會(huì)、小宰職官，其屬官宰夫具有審計(jì)職能，“掌法治以考百官府、群都縣鄙之治，乘其財(cái)用之出入?！?sup>[13]（p25） 由此可見，在國(guó)家政治體制中，宰夫附屬于小宰，依附于周王之權(quán)。從政治體系的角度來(lái)看，宰夫之職政治層級(jí)較低，政治權(quán)力有限，審計(jì)職能與監(jiān)察職能雜糅，審計(jì)權(quán)限并不清晰。再看古埃及。古埃及法老為了維護(hù)奴隸主階級(jí)的統(tǒng)治、監(jiān)督考核官員的治績(jī)和財(cái)務(wù)，特委派一些忠誠(chéng)的親信負(fù)責(zé)對(duì)這些事項(xiàng)進(jìn)行全面監(jiān)督，稱“監(jiān)督官”。其中，記錄監(jiān)督官負(fù)責(zé)審查各類官吏的會(huì)計(jì)賬簿和收支計(jì)算書，谷物監(jiān)督官負(fù)責(zé)監(jiān)督谷物稅的征收。換言之，監(jiān)督官在古埃及肩負(fù)國(guó)家審計(jì)、財(cái)政監(jiān)察和行政監(jiān)督之職。續(xù)看古羅馬。羅馬共和時(shí)期的國(guó)家治理體系由元老院、財(cái)務(wù)官和監(jiān)督官構(gòu)成，監(jiān)督官實(shí)際上就是當(dāng)時(shí)的審計(jì)官，審計(jì)工作只是監(jiān)察工作的一部分^{[14]（p16）}。“這兩名監(jiān)督官由百人會(huì)議的公民大會(huì)所選舉，……負(fù)責(zé)每五年一次的戶口普查，查審人民的財(cái)產(chǎn)，以確定他們的政治和軍事地位以及納稅數(shù)額。”^[15] 最后看一下古希臘。審計(jì)官由羅基斯塔埃和埃烏蘇諾衣組成，羅基斯塔埃是最高權(quán)威，由抽簽法選出，任職1年，主要負(fù)責(zé)500人議事會(huì)卸任經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì);埃烏蘇諾衣有10名，配備由抽簽法選出的帕勒德羅依輔助官2人，主要職責(zé)是審核各官報(bào)送的財(cái)產(chǎn)目錄、證據(jù)文書和會(huì)計(jì)賬冊(cè)，編寫審計(jì)意見并報(bào)送羅基斯塔埃?？傊?，國(guó)家審計(jì)權(quán)力是國(guó)家治理發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，它服從于國(guó)家治理目標(biāo)、由國(guó)家最高權(quán)力分化派生而來(lái)，本質(zhì)上是一種政治權(quán)力，其產(chǎn)生方式和運(yùn)行模式受到國(guó)家治理體系形態(tài)的影響。（如表1所示）

政治學(xué)意義上的體系，一般包括兩個(gè)層面，一是各部分之間的某種相互依存，二是體系同環(huán)境之間的某種界限^{[16]（pp5-10）}?；诖耍梢詫?guó)家審計(jì)體系界定為國(guó)家審計(jì)主體及其相互間關(guān)系、國(guó)家審計(jì)與其他國(guó)家治理主體之間的關(guān)系。從系統(tǒng)演化的角度來(lái)看，國(guó)家審計(jì)體系在國(guó)家治理體系中的結(jié)構(gòu)和功能并不是一成不變的，而是隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)環(huán)境的變化動(dòng)態(tài)發(fā)展的。1977年，第9屆世界審計(jì)組織大會(huì)通過(guò)的《利馬宣言》中，提出“審計(jì)本身不是目的，而是控制體系不可缺少的組成部分”的論斷;2006年，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)在《審計(jì)在公共部門治理中的作用》報(bào)告中，明確指出“國(guó)家審計(jì)是公共部門治理的基石”;2011年，全球廉政總署認(rèn)為良好的審計(jì)監(jiān)督是推動(dòng)治理能力改善的重要因素;2012年，亞審組織第45次理事會(huì)指出最高審計(jì)機(jī)關(guān)是國(guó)家層面對(duì)公共部門展開審計(jì)的機(jī)構(gòu)，是反腐敗主力軍中的一員^[17];2013年，第21屆世界審計(jì)組織大會(huì)通過(guò)《北京宣言》，明確指出“國(guó)家審計(jì)是國(guó)家治理的重要組成部分”，政治性是其本質(zhì)屬性。綜上所述，國(guó)家審計(jì)由政治權(quán)力的授權(quán)產(chǎn)生，服務(wù)于國(guó)家治理的總體目標(biāo)，國(guó)家審計(jì)體系受到政治體制影響，并隨著外部環(huán)境和國(guó)家治理體系的發(fā)展變化而調(diào)整完善，具有原生的、獨(dú)特的政治屬性。

三、國(guó)家審計(jì)的政治屬性：制度邏輯

審計(jì)監(jiān)督是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分，從政治權(quán)力層面來(lái)看，國(guó)家審計(jì)本質(zhì)屬于一種監(jiān)督權(quán)力，由授權(quán)產(chǎn)生。權(quán)力與責(zé)任是一體兩面、不可分割的，之前的國(guó)家審計(jì)研究中更多地強(qiáng)調(diào)了公共受托責(zé)任是國(guó)家審計(jì)的前提和基礎(chǔ)，而忽視了與公共受托責(zé)任共生的公共授權(quán)關(guān)系。沒(méi)有授權(quán)關(guān)系就不會(huì)產(chǎn)生委托責(zé)任，沒(méi)有委托責(zé)任就不會(huì)產(chǎn)生國(guó)家審計(jì)行為。換言之，國(guó)家審計(jì)政治屬性發(fā)軔于公共授權(quán)關(guān)系。

國(guó)家審計(jì)權(quán)力本質(zhì)上是國(guó)家審計(jì)體系依法履行和實(shí)現(xiàn)國(guó)家審計(jì)職能的“影響力”，它表現(xiàn)為一種制約性權(quán)力，權(quán)力制約性的本質(zhì)、來(lái)源、結(jié)構(gòu)以及運(yùn)用這一權(quán)力的方式構(gòu)成了國(guó)家審計(jì)政治屬性的本質(zhì)內(nèi)容。目前，我國(guó)國(guó)家審計(jì)權(quán)力的本質(zhì)尚有分歧，存在“實(shí)然”與“應(yīng)然”之分。從實(shí)然層面來(lái)看，審計(jì)權(quán)力來(lái)源于行政權(quán)力，屬于行政監(jiān)督權(quán)，審計(jì)監(jiān)督是行政監(jiān)督的一種“特種監(jiān)督”方式;從應(yīng)然層面來(lái)看，審計(jì)權(quán)力是與立法權(quán)力、行政權(quán)力、司法權(quán)力處于同一位階的國(guó)家基本權(quán)力，屬于國(guó)家監(jiān)督權(quán)⁴。國(guó)家審計(jì)權(quán)力的實(shí)然與應(yīng)然之爭(zhēng)，反映的恰恰是國(guó)家審計(jì)權(quán)力在制度層面與實(shí)踐層面的張力^[18]。從制度層面來(lái)看，《中華人民共和國(guó)憲法》第九十一條規(guī)定：“國(guó)務(wù)院設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)，”“審計(jì)機(jī)關(guān)在國(guó)務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下，依照法律規(guī)定獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)”;《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》第七條明確規(guī)定，“國(guó)務(wù)院設(shè)立審計(jì)署，在國(guó)務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下，主管全國(guó)的審計(jì)工作?！蔽阌怪靡桑诜缮?，我國(guó)的審計(jì)權(quán)力來(lái)源于政府授權(quán)，審計(jì)權(quán)力屬于行政權(quán)力。行政權(quán)力是為有效執(zhí)行國(guó)家意志而分配給行政組織的一種公共治理執(zhí)行權(quán)，它具有一定的執(zhí)行范圍，屬于行政權(quán)力的審計(jì)權(quán)力亦然，也就是說(shuō)，國(guó)家審計(jì)權(quán)力存在法定的邊界。審計(jì)邊界即審計(jì)權(quán)力的活動(dòng)空間，“包括審計(jì)職責(zé)及與履行審計(jì)職責(zé)相關(guān)的審計(jì)對(duì)象、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)事項(xiàng)、審計(jì)方式方法的范圍”^[19]。目前，國(guó)家審計(jì)權(quán)力的功能與覆蓋范圍呈現(xiàn)不斷擴(kuò)展的趨勢(shì)，但是，審計(jì)權(quán)力是否能夠有效實(shí)現(xiàn)全面覆蓋并履行擴(kuò)展后的職能呢？由于審計(jì)權(quán)力隸屬于行政權(quán)力，則決定了審計(jì)管理的雙重領(lǐng)導(dǎo)體制，“盡管審計(jì)機(jī)關(guān)由行政首長(zhǎng)直接領(lǐng)導(dǎo)，地位較高，但因?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)的人員編制、經(jīng)費(fèi)開支等由同級(jí)行政機(jī)關(guān)直接控制，監(jiān)督主體在某些方面受制于監(jiān)督客體，使其獨(dú)立性受到影響，職能難以完全發(fā)揮，以致出現(xiàn)監(jiān)督不力，甚至‘虛監(jiān)‘漏監(jiān)等現(xiàn)象。”^{[20]（p604）} 針對(duì)這一情況，黨的十八屆四中全會(huì)提出“強(qiáng)化上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，探索省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理”;2018年3月，中共中央印發(fā)的《深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革方案》中，要求“為加強(qiáng)黨中央對(duì)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)，構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系，更好發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用”。這些改革舉措本質(zhì)上都是賦予擴(kuò)展后的審計(jì)權(quán)力以能力，換言之，從政治權(quán)力的角度來(lái)看，改革審計(jì)管理體制、優(yōu)化國(guó)家審計(jì)職責(zé)本質(zhì)上是一個(gè)“擴(kuò)權(quán)賦能”的過(guò)程，二者相輔相成、相互促進(jìn)，“擴(kuò)權(quán)”必須“賦能”，“賦能”才能真正實(shí)現(xiàn)“擴(kuò)權(quán)”。從這一思路來(lái)看，國(guó)家審計(jì)權(quán)力的“應(yīng)然說(shuō)”本質(zhì)上是通過(guò)提高審計(jì)權(quán)力的位階來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)國(guó)家審計(jì)的“賦能”，雖然理論上是可行的，但是和我國(guó)的《憲法》《審計(jì)法》等法律制度相悖，短時(shí)間內(nèi)難以“破冰”。正是在這樣的特定背景下，中央審計(jì)委員會(huì)的設(shè)立才具有重大意義。“組建中央審計(jì)委員會(huì)，作為黨中央決策議事協(xié)調(diào)機(jī)構(gòu)”，將審計(jì)監(jiān)督置于黨的直接領(lǐng)導(dǎo)之下，而基于“中國(guó)特色的政黨制度下的黨政關(guān)系”^[21]，“中央審計(jì)委員會(huì)辦公室設(shè)在審計(jì)署，已經(jīng)啟動(dòng)了我國(guó)審計(jì)機(jī)制從行政型向治理型的轉(zhuǎn)變，審計(jì)署已經(jīng)不單單是政府體系的一個(gè)內(nèi)部審計(jì)專業(yè)執(zhí)行機(jī)構(gòu)”^[22]，這些舉措在沒(méi)有改變國(guó)家審計(jì)法律框架和制度體系的前提下，實(shí)際上大大提高了審計(jì)權(quán)力的位階⁵，為強(qiáng)化黨對(duì)國(guó)家審計(jì)的全面領(lǐng)導(dǎo)以及更好發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的重要作用提供了強(qiáng)大的組織保障。綜上所述，“擴(kuò)權(quán)”與“賦能”構(gòu)成了審計(jì)權(quán)力的基本張力，也決定了審計(jì)政治學(xué)研究的核心范疇，即國(guó)家審計(jì)的權(quán)力張力、權(quán)力邊界、權(quán)力結(jié)構(gòu)以及有效行使審計(jì)權(quán)力的制度和方法。

四、國(guó)家審計(jì)的政治屬性：實(shí)踐邏輯

公共授權(quán)關(guān)系與公共受托責(zé)任統(tǒng)一于國(guó)家審計(jì)現(xiàn)代化的實(shí)踐進(jìn)程中。國(guó)家審計(jì)現(xiàn)代化包括國(guó)家審計(jì)體系現(xiàn)代化和國(guó)家審計(jì)能力現(xiàn)代化兩個(gè)方面。全面推進(jìn)國(guó)家審計(jì)現(xiàn)代化離不開科學(xué)高效的國(guó)家審計(jì)體系。從系統(tǒng)論的角度來(lái)看，國(guó)家審計(jì)體系包括內(nèi)外兩個(gè)系統(tǒng)。內(nèi)部系統(tǒng)主要是指政府審計(jì)、社會(huì)審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)之間的相互關(guān)系，審計(jì)署與地方審計(jì)機(jī)關(guān)的關(guān)系，地方審計(jì)機(jī)關(guān)間的關(guān)系;外部系統(tǒng)主要包括審計(jì)機(jī)關(guān)與地方政府之間的關(guān)系，審計(jì)機(jī)關(guān)與被審計(jì)單位的關(guān)系，審計(jì)機(jī)關(guān)與其他監(jiān)督系統(tǒng)的關(guān)系，審計(jì)機(jī)關(guān)與社會(huì)審計(jì)之間的關(guān)系等。這些內(nèi)容框定了審計(jì)政治學(xué)在體系層面的研究界限。尤為關(guān)鍵的是，需要結(jié)合我國(guó)的政治體制與政治關(guān)系重點(diǎn)考察國(guó)家審計(jì)在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的角色與位置。黨的十八大以來(lái)，黨中央大力推進(jìn)全面從嚴(yán)治黨，努力形成科學(xué)有效的權(quán)力運(yùn)行制約和監(jiān)督體系，現(xiàn)代化的黨和國(guó)家監(jiān)督體系日臻完善。黨的十九屆四中全會(huì)進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)“健全黨統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系，”“推進(jìn)紀(jì)律監(jiān)督、監(jiān)察監(jiān)督、派駐監(jiān)督、巡視監(jiān)督統(tǒng)籌銜接，”發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的“職能作用”，“以黨內(nèi)監(jiān)督為主導(dǎo)，推動(dòng)各類監(jiān)督有機(jī)貫通、相互協(xié)調(diào)”，增強(qiáng)監(jiān)督合力。審計(jì)監(jiān)督與黨和國(guó)家其他監(jiān)督之間的協(xié)同本質(zhì)上是合作治理，即在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中，多元監(jiān)督主體在制度規(guī)引下，圍繞信息流構(gòu)建耦合系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)合作監(jiān)督的行動(dòng)過(guò)程。審計(jì)政治學(xué)對(duì)國(guó)家審計(jì)體系的研究重點(diǎn)關(guān)注國(guó)家治理體系框架內(nèi)的審計(jì)監(jiān)督，旨在健全完善黨和國(guó)家監(jiān)督體系，以達(dá)成監(jiān)督合力;即從審計(jì)監(jiān)督與黨內(nèi)監(jiān)督、人大監(jiān)督、監(jiān)察監(jiān)督、司法監(jiān)督等之間的關(guān)系中尋求多元監(jiān)督主體之間的合作與協(xié)調(diào)，避免因監(jiān)督主體間不合作、不協(xié)調(diào)所導(dǎo)致的審計(jì)監(jiān)督低效甚至失效。

國(guó)家審計(jì)從屬和服務(wù)于國(guó)家治理，國(guó)家審計(jì)職能內(nèi)容受到不同階段國(guó)家治理目標(biāo)的影響和制約^[23]。國(guó)家職能一般包括政治職能、經(jīng)濟(jì)職能和社會(huì)職能，隨著國(guó)家治理的逐漸現(xiàn)代化，國(guó)家職能重心也不斷位移，這就造成了在不同階段國(guó)家職能具體內(nèi)容及其排列組合方式的差異。根據(jù)國(guó)家發(fā)展的歷史邏輯，國(guó)家職能也逐步多樣化和精細(xì)化，其多樣性程度逐步由低到高過(guò)渡。一般在國(guó)家建立初期，政治職能是國(guó)家治理重心，經(jīng)濟(jì)職能和社會(huì)職能相對(duì)弱化?！盀榱藛?dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，強(qiáng)大的政治制度往往是必需的”，“這意味著，首先就要建立中央集權(quán)的行政部門和官僚體系?！?sup>[24]（pp44-45） 具體來(lái)講，國(guó)家建立初期主要的治理目標(biāo)是鞏固國(guó)家政權(quán)、維護(hù)國(guó)家安全，雖然國(guó)家也在履行部分經(jīng)濟(jì)職能和社會(huì)職能，但是二者均是圍繞政治職能而展開。根據(jù)現(xiàn)代政治理論，國(guó)家是個(gè)人之間契約的產(chǎn)物，“因此，如果作為個(gè)人契約結(jié)合的政治組織（我們將其稱為現(xiàn)代國(guó)家）無(wú)法建立，就不能為科技無(wú)限制的運(yùn)用和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不斷擴(kuò)張?zhí)峁┲贫瓤蚣堋?sup>[25]（p19）。換言之，公共秩序確立之后，國(guó)家治理的重心就逐步向經(jīng)濟(jì)職能和社會(huì)職能過(guò)渡，但是需要注意的是，它們之間并非替代關(guān)系而是排列組合關(guān)系。國(guó)家審計(jì)目標(biāo)與國(guó)家職能之間存在著高度的契合性，與此對(duì)應(yīng)，國(guó)家審計(jì)職能也呈現(xiàn)出由單一化向多樣化的發(fā)展趨勢(shì)。從審計(jì)的起源至20世紀(jì)40年代，審計(jì)關(guān)系基本上是單一的財(cái)務(wù)關(guān)系，各要素之間是一種會(huì)計(jì)或財(cái)務(wù)關(guān)系，審計(jì)類型也以傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)為主。二戰(zhàn)后，審計(jì)關(guān)系中的受托者所承擔(dān)的公共委托責(zé)任大大加重，審計(jì)要素之間的關(guān)系不再止于財(cái)務(wù)或會(huì)計(jì)責(zé)任，開始涉及管理和治理方面的責(zé)任，審計(jì)的類型也由財(cái)務(wù)審計(jì)擴(kuò)展到管理審計(jì)、經(jīng)營(yíng)審計(jì)、績(jī)效審計(jì)、三E審計(jì)、價(jià)值為本審計(jì)和綜合審計(jì)等^{[14]（pp431-433）}。

更好地發(fā)揮審計(jì)在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的作用，必須提升國(guó)家審計(jì)能力。國(guó)家審計(jì)能力是國(guó)家審計(jì)體系運(yùn)用國(guó)家審計(jì)權(quán)力履行和實(shí)現(xiàn)國(guó)家審計(jì)職能的水平，主要包括審計(jì)職業(yè)化能力和審計(jì)信息化能力。一方面，理論與實(shí)務(wù)兩手抓，推進(jìn)國(guó)家審計(jì)職業(yè)化建設(shè)。國(guó)家審計(jì)職業(yè)化是指培養(yǎng)具備優(yōu)良的政治品格和道德素養(yǎng)、具備過(guò)硬的專業(yè)素養(yǎng)、具備復(fù)合型知識(shí)結(jié)構(gòu)和能力結(jié)構(gòu)的國(guó)家審計(jì)人才，“著力提高審計(jì)隊(duì)伍的專業(yè)化水平，推進(jìn)審計(jì)職業(yè)化建設(shè)”⁶。隨著國(guó)家審計(jì)職能范圍的不斷擴(kuò)展，國(guó)家審計(jì)業(yè)務(wù)發(fā)展日益信息化、國(guó)際化和多元化，“高質(zhì)量的審計(jì)離不開經(jīng)濟(jì)、金融、法律、計(jì)算機(jī)以及工程技術(shù)等多學(xué)科、多領(lǐng)域的專業(yè)知識(shí)和技能”^[26]，國(guó)家審計(jì)人才培養(yǎng)也必須適應(yīng)發(fā)展趨勢(shì)。這要求審計(jì)理論與審計(jì)實(shí)務(wù)齊頭并進(jìn)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)理論界與實(shí)務(wù)界的共同合作，既全面推進(jìn)國(guó)家審計(jì)的學(xué)科建設(shè)和理論架構(gòu)，積極爭(zhēng)取國(guó)家審計(jì)的一級(jí)學(xué)科地位;又需要?jiǎng)?chuàng)新國(guó)家審計(jì)培訓(xùn)和實(shí)踐體系，建構(gòu)立體化、多層次的國(guó)家審計(jì)人才培訓(xùn)體系，引導(dǎo)國(guó)家審計(jì)人員在工作和實(shí)踐中樹立“審計(jì)為民”職業(yè)理念、制定審計(jì)職業(yè)生涯規(guī)劃，在審計(jì)工作中逐步積累審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、提高審計(jì)技能。另一方面，創(chuàng)新審計(jì)技術(shù)方法，全面推進(jìn)國(guó)家審計(jì)信息化。審計(jì)信息化即提高國(guó)家審計(jì)運(yùn)用信息化技術(shù)復(fù)核問(wèn)題、評(píng)價(jià)判斷、宏觀分析的能力，它是實(shí)現(xiàn)審計(jì)監(jiān)督全覆蓋的數(shù)據(jù)保障和技術(shù)基礎(chǔ)，逐步建立全國(guó)聯(lián)網(wǎng)的審計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)，構(gòu)建審計(jì)信息共享平臺(tái)，中央、地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)開展數(shù)據(jù)的上下聯(lián)動(dòng)，實(shí)現(xiàn)審計(jì)數(shù)據(jù)聯(lián)網(wǎng)。同時(shí)，拓展數(shù)據(jù)分析方式。在數(shù)據(jù)聯(lián)網(wǎng)、信息共享的基礎(chǔ)上，通過(guò)梳理、比對(duì)、分析，生成審計(jì)疑點(diǎn)，確定審計(jì)核查重點(diǎn)，增強(qiáng)審計(jì)針對(duì)性，提高工作質(zhì)量和效率?？傊?，國(guó)家審計(jì)體系和能力現(xiàn)代化構(gòu)成了審計(jì)政治學(xué)的研究歸宿。

五、結(jié)論與展望

國(guó)家審計(jì)是政治性與技術(shù)性的結(jié)合，這是國(guó)家審計(jì)的實(shí)踐屬性。其中，政治性是其本質(zhì)屬性;技術(shù)性是其第二屬性，服務(wù)于政治性^[18]。但是，一直以來(lái)，國(guó)家審計(jì)問(wèn)題并沒(méi)有引起中國(guó)政治學(xué)者的關(guān)注和興趣。中國(guó)政治學(xué)者在國(guó)家審計(jì)理論研究中的長(zhǎng)期“缺席”，不僅限制了中國(guó)政治學(xué)的理論創(chuàng)新和知識(shí)增長(zhǎng)，也制約了國(guó)家審計(jì)理論發(fā)展和學(xué)科建設(shè)。由會(huì)計(jì)學(xué)主導(dǎo)的國(guó)家審計(jì)研究通常將國(guó)家審計(jì)看成一個(gè)純粹的技術(shù)過(guò)程，強(qiáng)調(diào)國(guó)家審計(jì)的技術(shù)屬性，而忽視了國(guó)家審計(jì)的政治屬性，從而不能全面認(rèn)識(shí)國(guó)家審計(jì)的本質(zhì)?；诖?，從國(guó)家審計(jì)的政治屬性出發(fā)，推進(jìn)政治學(xué)和審計(jì)學(xué)兩種理論和視野的交叉融合，審計(jì)學(xué)因政治學(xué)的引入而拓展了學(xué)科的內(nèi)涵與外延，政治學(xué)因與審計(jì)學(xué)的結(jié)合而增強(qiáng)了理論研究的深度和廣度，實(shí)現(xiàn)政治學(xué)與審計(jì)學(xué)之間的跨學(xué)科融合交流，打破不同學(xué)科、話語(yǔ)和理論傳統(tǒng)之間的界限，加強(qiáng)學(xué)科與理論的交融互補(bǔ)，有利于創(chuàng)新國(guó)家審計(jì)理論體系、推動(dòng)審計(jì)學(xué)一級(jí)學(xué)科建設(shè)，更好發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的作用。

[注 ???釋]

1 “國(guó)家審計(jì)更多的是屬于政治學(xué)領(lǐng)域關(guān)注的范疇”（張立民、張陽(yáng)，2004），在國(guó)家治理的背景下，我們看審計(jì)問(wèn)題的思維和視野也應(yīng)“政治化”（楊肅昌，2008）;政治性是國(guó)家審計(jì)理論的特有屬性（楊肅昌，2010）;國(guó)家審計(jì)是政治制度的重要組成部分（劉家義，2012）;審計(jì)機(jī)關(guān)首先是政治機(jī)關(guān)（董大勝，2018）;國(guó)家審計(jì)理論體系建設(shè)應(yīng)以政治學(xué)為主體，結(jié)合國(guó)家審計(jì)實(shí)踐和制度，構(gòu)建一門專門承擔(dān)國(guó)家審計(jì)理論基礎(chǔ)角色的“政治審計(jì)學(xué)”（楊肅昌，2012）;“政治審計(jì)學(xué)”是在政治學(xué)視野下研究國(guó)家審計(jì)活動(dòng)中各種政治現(xiàn)象、政治關(guān)系及其發(fā)展規(guī)律的科學(xué)，側(cè)重點(diǎn)是審計(jì)學(xué)，屬于審計(jì)學(xué)科（趙煥春、曹曉春，2015）。

2?? 前審計(jì)長(zhǎng)劉家義在2007年底全國(guó)審計(jì)工作會(huì)議上首次提出“審計(jì)本質(zhì)上是一個(gè)國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的‘免疫系統(tǒng)”，之后在2008年3月中國(guó)審計(jì)學(xué)會(huì)五屆三次理事會(huì)上做了進(jìn)一步闡釋，并撰寫發(fā)表《論國(guó)家治理與國(guó)家審計(jì)》（《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》，2012年第6期）《國(guó)家治理現(xiàn)代化進(jìn)程中的國(guó)家審計(jì)：制度保障與實(shí)踐邏輯》（《中國(guó)社會(huì)科學(xué)》，2015年第9期）和主編《中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)理論研究》一書，對(duì)“免疫系統(tǒng)論”進(jìn)行了全面、系統(tǒng)的理論提煉和總結(jié)。

3?? 參見楊肅昌：《審計(jì)監(jiān)督的政治學(xué)思考》，載于《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》2008年第2期;楊肅昌《國(guó)家審計(jì)理論屬性的探索》，載于《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》2010年第1期;楊肅昌《對(duì)構(gòu)建國(guó)家審計(jì)理論體系的思考》，載于《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》2012年第3期。趙煥春、曹小春：《政治審計(jì)學(xué)論綱》，載于《學(xué)?！?015年第5期。蔡春、劉靜、黃昊：《新時(shí)代審計(jì)理論研究創(chuàng)新發(fā)展的思考》，載于《審計(jì)研究》2018年第5期。趙軍鋒、金太軍：《論中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)政治學(xué)的理論建設(shè)——基于國(guó)家治理視角》，載于《社會(huì)科學(xué)研究》2019年第3期。

4?? 參見魏昌東：《中國(guó)國(guó)家審計(jì)權(quán)屬性與重構(gòu)》，載于《審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究》2010年第2期;李向輝、張慶龍：《憲政思維視角下的國(guó)家審計(jì)權(quán)力簡(jiǎn)析》，載于《財(cái)政研究》2013年第5期。

5?? 中央審計(jì)委員會(huì)由中共中央總書記、國(guó)家主席、中央軍委主席習(xí)近平任主任，中央政治局常委、國(guó)務(wù)院總理李克強(qiáng)和中央政治局常委、中央紀(jì)律檢查委員會(huì)書記趙樂(lè)際任副主任;中央審計(jì)委員會(huì)辦公室設(shè)在審計(jì)署，由審計(jì)署審計(jì)長(zhǎng)擔(dān)任辦公室主任。這既說(shuō)明了黨對(duì)國(guó)家審計(jì)的重視，也能保障國(guó)家審計(jì)權(quán)力的有效實(shí)施。

6?? 參見《國(guó)務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》國(guó)發(fā)〔2014〕48號(hào)，2014年10月27日。

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