廖雅 張燕 雷玉利(.通惠期貨有限公司；.南京審計大學(xué)；.上海萬向區(qū)塊鏈股份公司)

近些年來，以“信任網(wǎng)絡(luò)”和“價值網(wǎng)絡(luò)”而聞名的區(qū)塊鏈技術(shù)逐漸成熟，越來越多的國家和機構(gòu)開始關(guān)注、研究、利用區(qū)塊鏈技術(shù)。鑒于區(qū)塊鏈的自身特性，已有一些利用區(qū)塊鏈技術(shù)解決財務(wù)和金融領(lǐng)域多方信息共享問題的研究和實踐出現(xiàn)。本文試圖立足現(xiàn)有的理論研究成果，分析供應(yīng)鏈會計和區(qū)塊鏈的融合，以期探尋供應(yīng)鏈會計的新發(fā)展方向。

■ 供應(yīng)鏈會計的概念

相比傳統(tǒng)的會計主要關(guān)心企業(yè)自身，供應(yīng)鏈會計，特別是管理會計還將關(guān)注點擴展到整個供應(yīng)鏈，因為供應(yīng)鏈對企業(yè)的重要性越來越高，無論是核心企業(yè)還是非核心企業(yè)，都無法承擔(dān)供應(yīng)鏈停擺的風(fēng)險，因此供應(yīng)鏈會計需要收集更多的信息，分析研判甚至預(yù)測供應(yīng)鏈整體運行情況，及時發(fā)現(xiàn)潛在風(fēng)險和潛在價值，這方面學(xué)術(shù)界也有相關(guān)認(rèn)識，例如王子亮等（2016）在對當(dāng)時基于供應(yīng)鏈的管理會計進行研究綜述時，提出在供應(yīng)鏈管理的環(huán)境下，傳統(tǒng)會計理論中基于單一企業(yè)的會計管理模式已然不適用，需要將研究立足點進一步擴展至供應(yīng)鏈整體。本文認(rèn)為，供應(yīng)鏈會計就是充分利用供應(yīng)鏈的信息流，真實反映物流和資金流情況，并優(yōu)化供應(yīng)鏈整體運行效率的管理活動。

■ 關(guān)于供應(yīng)鏈會計當(dāng)前主要問題梳理

目前供應(yīng)鏈在企業(yè)運行過程中已經(jīng)提升到極高的地位，相應(yīng)供應(yīng)鏈會計也應(yīng)該為企業(yè)在供應(yīng)鏈中發(fā)展以及供應(yīng)鏈本身的發(fā)展提供更大幫助，而且理論界諸多研究也對供應(yīng)鏈會計的發(fā)展提出了很多有益的建議，但現(xiàn)實是很多企業(yè)在供應(yīng)鏈會計的實踐中并未獲得期望的效果，目前供應(yīng)鏈會計面臨較多問題。

（一）會計信息處理時滯大，難以滿足供應(yīng)鏈及時性的要求

在現(xiàn)今經(jīng)濟和產(chǎn)業(yè)瞬息萬變的時代，企業(yè)的經(jīng)營強調(diào)隨需而變，市場需要什么，供應(yīng)鏈需要什么，企業(yè)只有及時感知才能使技術(shù)正確轉(zhuǎn)向，因此企業(yè)經(jīng)營決策越發(fā)依賴會計信息的時效性，滯后的會計信息則不能幫助企業(yè)經(jīng)營者做出及時、正確的決策。

（二）信息共享不足影響會計報告，放大供應(yīng)鏈上的“牛鞭效應(yīng)”

供應(yīng)鏈會計，特別是管理會計難以依據(jù)有限而滯后的信息給出準(zhǔn)確的分析和預(yù)測，進而影響企業(yè)做出準(zhǔn)確的決策，往往會造成供應(yīng)鏈上庫存增加，供應(yīng)風(fēng)險增大的負(fù)面后果，這就是典型的牛鞭效應(yīng)（bullwhip effect）。所謂牛鞭效應(yīng)是供應(yīng)鏈上的一種需求變異放大現(xiàn)象，信息從客戶端向供應(yīng)商端傳遞時，由于信息共享不足，使得信息扭曲并逐級放大，導(dǎo)致了需求信息出現(xiàn)越來越大的波動，此信息扭曲的放大作用在圖形上很像一個甩起的牛鞭，因此被形象地稱為牛鞭效應(yīng)。

（三）難以適應(yīng)供應(yīng)鏈環(huán)境下營運資金管理高效靈活的要求

營運資金是用來維持企業(yè)日常營業(yè)活動的所有資金，此外近幾年來供應(yīng)鏈金融巨大發(fā)展，“零庫存”運行模式的廣泛使用，也對供應(yīng)鏈營運資金管理工具提出了新的挑戰(zhàn)，傳統(tǒng)企業(yè)會計中常用的票據(jù)等資金管理工具，在供應(yīng)鏈環(huán)境下暴露出不夠靈活（無法拆分，交易不能撤銷等）、不能拆分、多級流轉(zhuǎn)貼現(xiàn)成本過高、可能變造偽造等固有缺陷。供應(yīng)鏈會計需要更為靈活、成本更低且更為安全的融資工具。當(dāng)然，融資工具也可以看作是一個信息共享的問題，也就是供應(yīng)鏈上企業(yè)信用的傳遞。

區(qū)塊鏈技術(shù)的概念和特性

根據(jù)工信部信息中心發(fā)布的《中國區(qū)塊鏈技術(shù)和應(yīng)用發(fā)展白皮書》，區(qū)塊鏈的定義可以分為狹義和廣義兩種，其中狹義區(qū)塊鏈?zhǔn)且环N按照時間順序，經(jīng)數(shù)據(jù)區(qū)塊以順序相連的方式組合成的一種鏈?zhǔn)綌?shù)據(jù)結(jié)構(gòu)，并以密碼學(xué)方式保證的不可篡改和不可偽造的分布式賬本；廣義區(qū)塊鏈?zhǔn)抢脡K鏈?zhǔn)綌?shù)據(jù)結(jié)構(gòu)驗證和存儲數(shù)據(jù)、利用分布式節(jié)點共識算法生成和更新數(shù)據(jù)、利用密碼學(xué)的方式保證數(shù)據(jù)傳輸和訪問的安全、利用由自動化腳本代碼組成的智能合約來編程和操作數(shù)據(jù)的一種全新的分布式基礎(chǔ)架構(gòu)與計算范式。

區(qū)塊鏈最典型的特點，如可追溯、防篡改等，區(qū)塊鏈的基礎(chǔ)技術(shù)均是非常成熟的技術(shù)，例如通過每個區(qū)塊嵌套父區(qū)塊的哈希值增大篡改難度（該一個區(qū)塊的信息就要同步修改這個區(qū)塊之后所有的區(qū)塊），通過P2P網(wǎng)絡(luò)和共識算法實現(xiàn)區(qū)塊鏈的分布式存儲，進一步增大篡改難度（至少要篡改網(wǎng)絡(luò)內(nèi)51%的節(jié)點的區(qū)塊信息）等，通過這些技術(shù)的靈活組合，可以極大地擴展區(qū)塊鏈技術(shù)的靈活性，這也是前述區(qū)塊鏈廣義定義的基礎(chǔ)。

■ 關(guān)于區(qū)塊鏈與供應(yīng)鏈會計的理論研究

研究區(qū)塊鏈技術(shù)和會計工作實踐的著作很多，程平在2020年發(fā)表了系列論文：“基于區(qū)塊鏈技術(shù)的費用報銷業(yè)務(wù)大會計研究”“基于區(qū)塊鏈技術(shù)的采購活動大會計研究”“國內(nèi)外區(qū)塊鏈技術(shù)發(fā)展與大會計應(yīng)用動態(tài)研究”等，分別從采購活動、費用報銷活動和國內(nèi)外會計應(yīng)用對比等方面，構(gòu)建了基于區(qū)塊鏈技術(shù)的會計應(yīng)用模型，并就國內(nèi)外區(qū)塊鏈會計應(yīng)用實踐進行了對比。黃曉波、王英婷、胡曉馨，他們主要介紹了區(qū)塊鏈技術(shù)的技術(shù)要件，以及從應(yīng)用前景上探討了區(qū)塊鏈在會計確認(rèn)計量、財務(wù)報告、會計基礎(chǔ)理論上的可行性。

從區(qū)塊鏈和會計結(jié)合的理論研究看，通過知網(wǎng)總庫搜索，以“區(qū)塊鏈+會計”作為關(guān)鍵詞搜索可以查到425篇文章，2019年123篇，占比28.87%，2020年203篇，占比47.76%。其中2021年7篇，內(nèi)容均集中在應(yīng)用研究、技術(shù)探討上，關(guān)于在特定行業(yè)深入實踐的研究，數(shù)量有限。

■ 未來暢想

綜上，對區(qū)塊鏈和會計相關(guān)的研究理論居多，實踐上并不容易，究其原因，本文認(rèn)為會計本身是服務(wù)于企業(yè)的，不同的企業(yè)大小規(guī)模、主營業(yè)務(wù)千差萬別，對新事務(wù)的接收能力也不同，小型公司就很少花費成本構(gòu)建財務(wù)共享系統(tǒng)，同理，數(shù)字化遷徙也只是從部分行業(yè)開始的，待正式全面的變更還有很長時間。所以，基于區(qū)塊鏈的會計研究，可以嘗試由某一行業(yè)、某一領(lǐng)域的案例出發(fā)，從對受益區(qū)塊鏈較大的行業(yè)開始嘗試分析，探索兩者結(jié)合點的研究、對兩者相互影響的效率研究，以及全面推動會計改革可能的影響要素。