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引言

新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則近年來(lái)受到了各類(lèi)企業(yè)的高度關(guān)注，這種關(guān)注主要是由于企業(yè)需要設(shè)法應(yīng)對(duì)其帶來(lái)的影響，如企業(yè)的償債能力、盈利能力可能受到的影響以及各類(lèi)財(cái)務(wù)報(bào)表受到的深遠(yuǎn)影響?？茖W(xué)應(yīng)用新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，正是本文圍繞新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響開(kāi)展具體研究的原因所在。

一、新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容分析

（一）核心內(nèi)容

新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的核心內(nèi)容可細(xì)分為四個(gè)方面：第一，實(shí)現(xiàn)租賃定義完善。通過(guò)科學(xué)完善的對(duì)租賃規(guī)定進(jìn)行明確，準(zhǔn)則的指引效用大幅提升，具體在合同合并、租賃識(shí)別中均有著直觀體現(xiàn)。第二，經(jīng)營(yíng)租賃與融資租賃在承租人方面的分類(lèi)取消。新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用單一會(huì)計(jì)處理模式，兩租合一，承租人對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃表內(nèi)化處理也得以明確，所有主要租賃業(yè)務(wù)由承租人在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)確認(rèn)，區(qū)分服務(wù)于租賃屬于其中關(guān)鍵。第三，改進(jìn)后續(xù)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。以往準(zhǔn)則未能明確的特殊情況處理在新準(zhǔn)則下得以明確，如租賃選擇權(quán)重估等情況，新準(zhǔn)則提供了明確的會(huì)計(jì)處理要求。第四，大幅提升的信息透明性。新準(zhǔn)則帶來(lái)了大幅增加的信息透明性，這在租賃信息方面有著最直觀體現(xiàn)，由此大部分租賃業(yè)務(wù)可在財(cái)務(wù)報(bào)表中得到披露，這源于經(jīng)營(yíng)租賃資本化影響，財(cái)務(wù)報(bào)表能夠?qū)崿F(xiàn)租賃情況的直接體現(xiàn)，使企業(yè)租賃業(yè)務(wù)信息可更多傳遞給報(bào)表使用者。此外，出租人需要披露更多內(nèi)容，雙方信息公開(kāi)透明程度可進(jìn)一步提升，相關(guān)決策可由此獲得便利[1]。

（二）新舊準(zhǔn)則對(duì)比

對(duì)于原準(zhǔn)則與新準(zhǔn)則可以發(fā)現(xiàn)，二者的差異主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：第一，租賃分類(lèi)差異。原準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)為資產(chǎn)所有權(quán)的報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移，且采取不同處理方法應(yīng)用不同類(lèi)型租賃，報(bào)表中僅反映融資租賃。新準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了兩租合一，承租人租賃分類(lèi)取消，經(jīng)營(yíng)租賃入表，同時(shí)無(wú)須資本化處理低值租賃和短期租賃。第二，會(huì)計(jì)處理差異。融資租賃在雙重會(huì)計(jì)處理中的核算需要采用入表的形式，這屬于原有準(zhǔn)則的具體要求，同時(shí)不入表的經(jīng)營(yíng)租賃僅需要表外披露。新準(zhǔn)則需要租賃確認(rèn)一項(xiàng)租賃負(fù)債和使用權(quán)資產(chǎn)，并進(jìn)行利息和折舊費(fèi)用計(jì)提。對(duì)于承租人來(lái)說(shuō)，新準(zhǔn)則對(duì)租賃業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)了簡(jiǎn)化處理，融資租賃會(huì)計(jì)處理方式可類(lèi)似原準(zhǔn)則處理大部分租賃業(yè)務(wù)。第三，列報(bào)與披露差異。原準(zhǔn)則需要在資產(chǎn)負(fù)債表中列示融資租賃，披露信息存在于附錄中，如在附注中披露經(jīng)營(yíng)租賃。新準(zhǔn)則下經(jīng)營(yíng)租賃資本化的承租方面臨著較為嚴(yán)格的要求，需要將經(jīng)營(yíng)租賃表內(nèi)化處理，租賃信息可由此大量披露。出租人增加各項(xiàng)事項(xiàng)披露程度，同時(shí)存在增加的信息披露要求。租賃雙方相關(guān)信息在新準(zhǔn)則下的透明程度大幅提升，因此企業(yè)財(cái)務(wù)狀況也能夠更加真實(shí)展示[2]。

二、新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

（一）對(duì)利潤(rùn)表的影響

經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)涉及的利用、折舊費(fèi)用在新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中得到了強(qiáng)調(diào)，這類(lèi)費(fèi)用的使用權(quán)資產(chǎn)計(jì)提需要使用直線法，后期核算租賃負(fù)債則需要使用攤余成本法?；诓蛔兊陌雌谡叟f額度，企業(yè)為適應(yīng)新準(zhǔn)則要求需要對(duì)本金進(jìn)行不斷補(bǔ)償，利息費(fèi)用會(huì)受此影響不斷減少。對(duì)于融資租賃，以往承租人會(huì)計(jì)處理方式采用上表方式，經(jīng)營(yíng)租賃采用不上表會(huì)計(jì)處理方式，但新準(zhǔn)則提出全部上表的入表模型，會(huì)導(dǎo)致受經(jīng)營(yíng)租賃的租金承諾影響，承租人資產(chǎn)負(fù)債表將相應(yīng)擴(kuò)大，企業(yè)利潤(rùn)會(huì)因成本增長(zhǎng)而降低?？偟膩?lái)說(shuō)，經(jīng)營(yíng)租賃承租人在新準(zhǔn)則下的費(fèi)用分?jǐn)偡绞阶兓瘯?huì)帶來(lái)深遠(yuǎn)影響，這種影響源于前大后小融資租賃一致模式對(duì)原有直線法的取代，對(duì)于原準(zhǔn)則使用的直線法來(lái)說(shuō)，以往經(jīng)營(yíng)租賃費(fèi)用的確認(rèn)在租賃期的前半段時(shí)間內(nèi)受到新準(zhǔn)則影響下降低。以某百貨公司為例，新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其利潤(rùn)影響較大，這種影響主要體現(xiàn)在管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用、營(yíng)業(yè)總成本、財(cái)務(wù)費(fèi)用的提升方面，同時(shí)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)會(huì)顯著下降。

（二）對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響

表外化處理的經(jīng)營(yíng)租賃屬于原準(zhǔn)則的重要內(nèi)容，但隨著新準(zhǔn)則的發(fā)布和應(yīng)用，相關(guān)負(fù)債和使用權(quán)資產(chǎn)需要在經(jīng)營(yíng)租賃交易中由承租人確認(rèn)，這種變化會(huì)導(dǎo)致承租人的負(fù)債和資產(chǎn)規(guī)模擴(kuò)大。由于租賃負(fù)債的攤銷(xiāo)率低于使用權(quán)資產(chǎn)的折舊率，承租人在初期還會(huì)出現(xiàn)顯著減少所有者權(quán)益的現(xiàn)象。對(duì)承租人來(lái)說(shuō)，以往產(chǎn)生負(fù)債的租賃業(yè)務(wù)會(huì)在資產(chǎn)負(fù)債表中記錄，但新準(zhǔn)則要求在資產(chǎn)負(fù)債表記錄，這使得承租人的資產(chǎn)和負(fù)債均增多，企業(yè)隨之?dāng)U大的資產(chǎn)負(fù)債規(guī)模帶來(lái)的影響較為深遠(yuǎn)。在對(duì)租賃資產(chǎn)的評(píng)估中，企業(yè)需要確認(rèn)租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的費(fèi)用與折舊，因此存在前大后小的費(fèi)用變化，因此會(huì)催生企業(yè)的戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營(yíng)決策等問(wèn)題，大量租賃交易會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告中記錄經(jīng)營(yíng)租賃的情況，成倍擴(kuò)大的資產(chǎn)和負(fù)債將隨之出現(xiàn)。新準(zhǔn)則使得企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表信息更加真實(shí)，資產(chǎn)負(fù)債比率也受租賃負(fù)債和資產(chǎn)影響顯著提升，更重的負(fù)擔(dān)使得企業(yè)融資難度提高。對(duì)屬于非流動(dòng)資產(chǎn)的使用權(quán)資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，新準(zhǔn)則下租賃負(fù)債同樣可劃入該范疇，這種情況下變動(dòng)較為明顯的內(nèi)部資產(chǎn)負(fù)債表結(jié)構(gòu)會(huì)帶來(lái)深遠(yuǎn)影響。擴(kuò)大了提高的資產(chǎn)負(fù)債源于資產(chǎn)負(fù)債率帶來(lái)的影響，企業(yè)的長(zhǎng)期償債能力也會(huì)一同出現(xiàn)顯著下降，這源于資產(chǎn)出現(xiàn)的周轉(zhuǎn)率降低，報(bào)表需要進(jìn)行針對(duì)性披露的非流動(dòng)性資產(chǎn)在新準(zhǔn)則規(guī)定中不具備特殊性。圍繞未來(lái)義務(wù)進(jìn)行分析可以發(fā)現(xiàn)，租賃負(fù)債的后期核算采用攤余成本法?？紤]到按年限平均法折舊的使用權(quán)資產(chǎn)影響，減少更多的使用權(quán)資產(chǎn)會(huì)對(duì)企業(yè)所有者權(quán)益造成影響，這種權(quán)益會(huì)同時(shí)出現(xiàn)顯著減少。租賃期開(kāi)始與終止時(shí)負(fù)債與資產(chǎn)存在相同的變化規(guī)模。這使得所有者權(quán)益并不會(huì)真正出現(xiàn)變化。以上文提及的百貨公司為例，新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其非流動(dòng)資產(chǎn)、負(fù)債帶來(lái)了較大影響，原有63.6%的財(cái)務(wù)保障系數(shù)也下降至40.2%，企業(yè)因此出現(xiàn)的負(fù)擔(dān)加重、長(zhǎng)期償債能力下降、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)提升對(duì)其長(zhǎng)期可持續(xù)發(fā)展極為不利[3]。

（三）對(duì)現(xiàn)金流量表的影響

圍繞經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流進(jìn)行分析可以發(fā)現(xiàn)，原準(zhǔn)則下的這種經(jīng)營(yíng)租賃合同租金由承租方企業(yè)支付，而結(jié)合新準(zhǔn)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定可以發(fā)現(xiàn)，該經(jīng)營(yíng)租賃合同租金被分為兩部分，不再歸為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出，而是包括屬于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量（或籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量）的利息部分，以及屬于籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量的租賃負(fù)債。新準(zhǔn)則落實(shí)后企業(yè)的財(cái)務(wù)費(fèi)用將出現(xiàn)顯著增加，這種增加源于資產(chǎn)負(fù)債表的變動(dòng)，如使用權(quán)資產(chǎn)計(jì)提折舊等，承租人經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流出也會(huì)同時(shí)因此減小，租賃負(fù)債帶來(lái)的影響不容忽視，同時(shí)存在的融資活動(dòng)現(xiàn)金流出增加也需要得到重視，但同時(shí)存在不發(fā)生變化的總的現(xiàn)金流量?？偓F(xiàn)金流量活動(dòng)方面，新準(zhǔn)則并未造成不同影響，但在相同的每期租金支付數(shù)值下，具體分類(lèi)結(jié)構(gòu)方面的現(xiàn)金流量影響也會(huì)直接影響企業(yè)生存發(fā)展，并導(dǎo)致各期籌資活動(dòng)現(xiàn)金凈流量的明顯下降。因此部分現(xiàn)金凈流量出現(xiàn)的提升不容忽視，如經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，這同樣需要得到重視。仍以上文提及的百貨公司為例，新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其籌資活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流會(huì)帶來(lái)深遠(yuǎn)影響，現(xiàn)金流量表的結(jié)構(gòu)也會(huì)出現(xiàn)顯著變化，隨之減少的籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~會(huì)導(dǎo)致相應(yīng)現(xiàn)金支出增加，并導(dǎo)致償債能力降低、籌資規(guī)模加大。

三、基于新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)對(duì)措施選擇

（一）強(qiáng)化信息溝通

為應(yīng)對(duì)新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表帶來(lái)的一系列影響，需首先從強(qiáng)化信息溝通入手，相關(guān)企業(yè)需結(jié)合自身實(shí)際深入研究新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并在租賃合同簽訂前做好信息溝通工作。以此基于新準(zhǔn)則完善租賃合同，對(duì)相關(guān)規(guī)定進(jìn)行優(yōu)化調(diào)整，相關(guān)規(guī)劃需在不影響未來(lái)一定時(shí)間內(nèi)成本的前提下開(kāi)展?；砻鈼l件可基于租賃合同簽訂過(guò)程中的承租雙方通過(guò)良好溝通確定，結(jié)合相關(guān)研究，優(yōu)選租賃方式。為更好適應(yīng)新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)需不斷調(diào)整租賃業(yè)務(wù)，降低新準(zhǔn)則對(duì)其成本帶來(lái)的影響，同時(shí)強(qiáng)化租賃業(yè)務(wù)披露、提升信息透明度、強(qiáng)化溝通，新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則帶來(lái)的相關(guān)挑戰(zhàn)即可更好應(yīng)對(duì)。

（二）培育會(huì)計(jì)人才

新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下企業(yè)必須不斷優(yōu)化自身內(nèi)部控制系統(tǒng)，并關(guān)注新準(zhǔn)則對(duì)自身盈利狀況和資產(chǎn)負(fù)債帶來(lái)的影響，針對(duì)性改變績(jī)效考核指標(biāo)?？紤]到新準(zhǔn)則下業(yè)務(wù)人員在所有權(quán)資產(chǎn)折舊方法選擇、折現(xiàn)率確定、所有權(quán)資產(chǎn)減值測(cè)試方面具備更多獨(dú)立選擇，因此企業(yè)還需要在會(huì)計(jì)內(nèi)部控制系統(tǒng)的完善中投入資源和精力，以此結(jié)合現(xiàn)有租賃合同預(yù)測(cè)評(píng)估未來(lái)的租賃需求。企業(yè)財(cái)務(wù)人員需強(qiáng)化對(duì)新準(zhǔn)則的重視和學(xué)習(xí)，對(duì)準(zhǔn)則的變更情況需要及時(shí)了解，同時(shí)考慮企業(yè)受到的不同條例影響，針對(duì)性提高自身專(zhuān)業(yè)性。企業(yè)可邀請(qǐng)專(zhuān)家開(kāi)展講座培訓(xùn)，并為會(huì)計(jì)人員提供進(jìn)修途徑，以此提升其勝任能力和專(zhuān)業(yè)程度，專(zhuān)業(yè)人才培養(yǎng)的強(qiáng)化可保證企業(yè)更好適應(yīng)新準(zhǔn)則的影響。

（三）現(xiàn)金流量管理

考慮到租賃業(yè)務(wù)的特殊性，以往很多企業(yè)利用原準(zhǔn)準(zhǔn)則中明線劃分來(lái)將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)構(gòu)造成租賃合同，企業(yè)可在資產(chǎn)負(fù)債率不增加的前提下實(shí)現(xiàn)表外融資。但在新準(zhǔn)則下，兩租合一改革使得以往的表外融資優(yōu)勢(shì)不再存在，此時(shí)企業(yè)必須強(qiáng)化對(duì)自身戰(zhàn)略決策、經(jīng)營(yíng)情況、財(cái)務(wù)狀況的綜合考量，并考慮到租賃和購(gòu)買(mǎi)決策的優(yōu)劣。此外，由于企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表在新準(zhǔn)則下膨脹，企業(yè)還需要關(guān)注自身信用評(píng)級(jí)、資金籌集、風(fēng)險(xiǎn)管理、現(xiàn)金流受到的影響，以此針對(duì)性修訂租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，強(qiáng)化現(xiàn)金流管理。

結(jié)語(yǔ)

綜上所述，新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響較為深遠(yuǎn)。為更好適應(yīng)新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則帶來(lái)的相關(guān)挑戰(zhàn)，租賃會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的建設(shè)和更新也需要得到重視。