劉新凱

摘要：房地產(chǎn)行業(yè)在我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展中發(fā)揮著重要作用，隨著長效機(jī)制的調(diào)控政策推出，行業(yè)競爭日趨激烈、房價(jià)已趨于基本穩(wěn)定，利潤空間正逐步被壓縮。房地產(chǎn)行業(yè)只有在成本上下大功夫，才有可能最大限度的提升利潤水平，對(duì)項(xiàng)目成本準(zhǔn)確地核算并及時(shí)地進(jìn)行成本控制已成為企業(yè)生存的關(guān)鍵。本文針對(duì)土地成本、貸款利息、車位成本、間接成本四個(gè)方面的分?jǐn)偡椒ǎ治銎湓谌粘：怂阒写嬖诘钠毡閱栴}，并分別提出了解決對(duì)策，希望為行業(yè)成本核算提供參考和借鑒。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)行業(yè);成本核算;分?jǐn)偡椒?/p>

一、房地產(chǎn)行業(yè)成本核算的相關(guān)理論

（一）成本核算的含義

成本核算是指對(duì)日常生產(chǎn)活動(dòng)中發(fā)生的成本費(fèi)用進(jìn)行歸集、登記和分配，并進(jìn)行有關(guān)的賬務(wù)處理，最后求得各成本計(jì)算對(duì)象，或各勞務(wù)對(duì)象的總成本及單位成本的過程。

對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，成本核算項(xiàng)目是指成本核算時(shí)所確定的歸集和分配開發(fā)產(chǎn)品成本的承擔(dān)者。房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)產(chǎn)品成本包含土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期開發(fā)費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用、貸款利息。

（二）房地產(chǎn)行業(yè)成本核算的必要性

1.高質(zhì)量的成本核算是產(chǎn)品定價(jià)的基礎(chǔ)

只有根據(jù)準(zhǔn)確的成本核算數(shù)據(jù)，公司才能制定準(zhǔn)確的銷售策略。單位成本應(yīng)與銷售單價(jià)正相關(guān)，低成本采取低價(jià)銷售政策、高成本采取高價(jià)銷售政策，這樣更符合消費(fèi)者預(yù)期，避免因成本失真導(dǎo)致價(jià)格定位出錯(cuò)。

2.高質(zhì)量的成本核算是財(cái)務(wù)分析的基礎(chǔ)

精準(zhǔn)的成本核算有利于核算企業(yè)的經(jīng)營利潤來源，產(chǎn)品毛利是成本扣除后企業(yè)得到的補(bǔ)償。成本核算的準(zhǔn)確性，是后續(xù)成本分析與成本控制的基礎(chǔ)。對(duì)于房產(chǎn)企業(yè)而言，土增清算是項(xiàng)目管理末期的重要一環(huán)，前期的成本核算有助于做好稅收籌劃。

二、房地產(chǎn)行業(yè)成本核算的現(xiàn)狀

（一）按基底面積比例分?jǐn)偼恋爻杀?/p>

在實(shí)務(wù)中，房地產(chǎn)企業(yè)主要根據(jù)國家稅務(wù)總局印發(fā)的《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)〔2009〕31號(hào)）中的占地面積法，對(duì)土地成本進(jìn)行分?jǐn)?，但文件中并沒有對(duì)如何有效獲取占地面積數(shù)據(jù)提供參考方法。

占地面積包含樓棟的基底面積（即投影面積），及周邊歸屬于該樓棟的土地面積，因該數(shù)據(jù)難以直接獲取，故很多財(cái)務(wù)人員采取基底面積比例對(duì)土地成本進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

單純地采用基底面積比例進(jìn)行土地成本分?jǐn)?，?huì)導(dǎo)致不同產(chǎn)品的建筑密度是相同的，這與實(shí)際情況不符。因需要考慮采光、消防等因素，一般情況下，高層建筑密度小，低層建筑密度大。

（二）利息分?jǐn)偡椒?/p>

利息是指資金使用方因有償使用外部資金而付出的代價(jià)，是以貨幣形式向資金提供方進(jìn)行的一種補(bǔ)償，可根據(jù)實(shí)際情況予以資本化。利息=實(shí)際占用資金*實(shí)際年化利率/365*實(shí)際使用天數(shù)。

房地產(chǎn)企業(yè)因建設(shè)周期長、投入資金多，不可避免的需要從外部獲取貸款以保障項(xiàng)目的正常開發(fā)。作為房企的存貨，房產(chǎn)需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的購建活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)，因此在開發(fā)建設(shè)階段發(fā)生的利息符合資本化條件，應(yīng)計(jì)入存貨成本。

因開發(fā)產(chǎn)品類型較多，具體可分為別墅、洋房、高層、獨(dú)立商業(yè)用房等，按造價(jià)預(yù)算法對(duì)建設(shè)過程中發(fā)生的利息在不同業(yè)態(tài)之間進(jìn)行分?jǐn)?，即簡單的按預(yù)算造價(jià)比例將利息總額分配至各產(chǎn)品業(yè)態(tài)。采用這種方法有如下不足：（1）各業(yè)態(tài)的預(yù)算造價(jià)數(shù)據(jù)是否準(zhǔn)確;（2）利息分配并沒有考慮實(shí)際占用金額、實(shí)際使用天數(shù)等因素，上述因素可能導(dǎo)致利息分?jǐn)偛粶?zhǔn)確。

（三）車位成本的計(jì)算方法

車位在產(chǎn)品形態(tài)、功能方面不同于住宅，其成本核算方法比較特殊，主要有以下兩種：

一是將車位面積按一定方法分配至各業(yè)態(tài)產(chǎn)品（如高層、洋房），與該業(yè)態(tài)進(jìn)行統(tǒng)一核算，剔除鋁合金門窗和內(nèi)裝修成本外，車位的成本構(gòu)成內(nèi)容與住宅產(chǎn)品成本一致。

二是直接將車位成本與住宅、商業(yè)等業(yè)態(tài)成本，按照總可售面積進(jìn)行平均計(jì)算，計(jì)算公式為：地下車位成本=成本發(fā)生額/（住宅可售面積+地下車位可售面積）*地下車位可售面積。

第一種方法，很難找到比較有效的分配方法，無論分配標(biāo)準(zhǔn)采用建筑面積還是車位數(shù)量，都會(huì)導(dǎo)致分?jǐn)偟讲煌瑯I(yè)態(tài)產(chǎn)品下的車位面積不合理問題。例如采用住宅建筑面積法分?jǐn)傑囄幻娣e，高層分?jǐn)偟能囄幻娣e遠(yuǎn)大于洋房或別墅分?jǐn)偟拿娣e，從而導(dǎo)致住宅單方成本偏低。

第二種方法，雖然計(jì)算簡單明了，但平均化成本有違常識(shí)，對(duì)于產(chǎn)品定價(jià)無任何意義。

（四）間接成本的分?jǐn)偡椒?/p>

目前大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)采用傳統(tǒng)成本法作為成本核算方法。傳統(tǒng)成本法將間接成本依據(jù)數(shù)量（即建筑面積）進(jìn)行平均分配，不僅會(huì)使核算數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性降低，還會(huì)對(duì)企業(yè)的銷售方案及項(xiàng)目清算造成直接影響。

在開發(fā)建設(shè)過程中產(chǎn)生的間接成本較大，不能直接對(duì)象化，更多的是采用單一的建筑面積比例進(jìn)行分?jǐn)?，這樣會(huì)導(dǎo)致成本失真，一部分業(yè)態(tài)成本比實(shí)際大，另一部分業(yè)態(tài)成本比實(shí)際小。

三、房地產(chǎn)行業(yè)成本核算的改進(jìn)對(duì)策

（一）采用劃線法對(duì)土地成本進(jìn)行分?jǐn)?/p>

本文的土地成本是指為取得土地開發(fā)使用權(quán)而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，在凈地出讓條件下，土地成本主要包括土地轉(zhuǎn)讓價(jià)或出讓金、土地相關(guān)稅費(fèi)等。隨著土地競拍越來越熱，開發(fā)商拿地的溢價(jià)率越來越高，土地成本在整個(gè)開發(fā)成本中所占比例越來越大，甚至要達(dá)到70%以上。

實(shí)際工作中可采用劃線法進(jìn)行土地面積的虛擬分割，分別劃分為歸屬于具體業(yè)態(tài)的占地面積和全體業(yè)主共享配套的占地面積（如園林區(qū)、特設(shè)活動(dòng)區(qū)、人工湖）。劃線法是指，綜合考慮土地的實(shí)際使用用途、硬性規(guī)劃要求，并結(jié)合產(chǎn)品自身的長度或?qū)挾取a(chǎn)品間距等因素，匡算出各業(yè)態(tài)產(chǎn)品的占地面積。

為充分利用土地，同一業(yè)態(tài)的產(chǎn)品會(huì)在同一區(qū)域，由于需要考慮采光等因素，很少出現(xiàn)不同類型產(chǎn)品交錯(cuò)的情況。在開發(fā)建設(shè)過程中，可分為南北方向?yàn)閯e墅、洋房、高層或東西方向?yàn)閯e墅、洋房、高層。

用于美化環(huán)境的項(xiàng)目內(nèi)園林區(qū)、用于鋪設(shè)基礎(chǔ)管線的建筑控制線與用地紅線之間的區(qū)域，都是服務(wù)于小區(qū)全體居民的，采用劃線法估算其占地面積后，將其土地成本按住宅建筑面積分?jǐn)傊粮骶唧w業(yè)態(tài)。

（二）利息分?jǐn)?/p>

利息成本占產(chǎn)品成本比重不大，但業(yè)務(wù)比較簡單，在實(shí)務(wù)中可按照各業(yè)態(tài)產(chǎn)品實(shí)際占用的資金數(shù)額進(jìn)行利息計(jì)算。根據(jù)款項(xiàng)支付時(shí)間順序，分別統(tǒng)計(jì)別墅、洋房、高層等產(chǎn)品的資金使用數(shù)額，計(jì)算各產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟睦?。款?xiàng)支付僅指廣義的現(xiàn)金，不包含開具商承、工抵房等結(jié)算方式。

在開發(fā)建設(shè)過程中，房產(chǎn)企業(yè)可能會(huì)在不同時(shí)點(diǎn)取得多筆貸款，且相應(yīng)期間、利率等都會(huì)有所不同，計(jì)算利息使用的利率應(yīng)該為加權(quán)平均利率。加權(quán)平均利率是公司全部長期貸款的平均成本，等于當(dāng)期發(fā)生的利率之和除以當(dāng)期本金實(shí)際發(fā)生累計(jì)，也可以按各種長期貸款的比例加權(quán)計(jì)算。

貸款全部使用完畢后，各業(yè)態(tài)的占用資金額及應(yīng)分?jǐn)偫⒃瓌t上不再變動(dòng)。當(dāng)各業(yè)態(tài)不同時(shí)開工且間隔時(shí)間較長，因采用預(yù)售制度，預(yù)收房款對(duì)應(yīng)計(jì)算的利息，再分?jǐn)傊廉?dāng)月正在動(dòng)工的業(yè)態(tài)產(chǎn)品。

（三）地庫成本

地下車庫不同于住宅、商業(yè)等開發(fā)產(chǎn)品，可以把它作為獨(dú)立的成本核算對(duì)象。在具體核算時(shí)，可參考會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合同取得成本進(jìn)行核算，即車庫成本僅包含其增量成本，不建車庫就不會(huì)發(fā)生的成本，例如：主體結(jié)構(gòu)工程、樁基工程、基坑支護(hù)以及可直接歸屬于車庫的其他成本。

增量成本是指企業(yè)不取得合同就不會(huì)發(fā)生的成本，無論是否取得合同均會(huì)發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。如果把與地下車庫完全無關(guān)的地上建筑物的成本分配計(jì)入地下車位，例如：鋁合金門窗、室內(nèi)精裝修等，這就會(huì)有悖于成本核算“誰受益誰承擔(dān)”的基本原則。

另外需要特殊說明的是，從全國情況看，為提高地下部分土地的使用率，地下車庫的建筑面積基本上是不計(jì)入容積率的，政府向房企收取的土地出讓金不包含地下面積，根據(jù)配比原則要求，地下車庫不需要分?jǐn)偼恋爻杀尽?/p>

合理確定需要參與成本核算的面積，防止面積人為放大或縮小，造成單方成本的差異。地下設(shè)備用房、人防車位等不應(yīng)計(jì)入車位成本的面積，不參與車位成本的核算，但地下通道主要是為車輛出入服務(wù)的，不屬于全體業(yè)主受益的道路基礎(chǔ)設(shè)施，不能計(jì)入公共配套成本。

（四）分配方法

房地產(chǎn)企業(yè)的建筑安裝工程多采用外包方式，即甲方將相關(guān)工程分包給具有相應(yīng)資質(zhì)的乙方進(jìn)行施工，然后通過支付進(jìn)度款、結(jié)算款等完成最終的竣工驗(yàn)收，并非由甲方自建完成。這就導(dǎo)致了建安成本的核算方法與工程施工方有很大差異，可以將乙方為甲方提供的建安勞務(wù)視同間接成本，然后再分?jǐn)傊粮鳂I(yè)態(tài)產(chǎn)品。

建安成本不能簡單的以建筑面積為基礎(chǔ)，可以參照作業(yè)成本法計(jì)算產(chǎn)品成本。作業(yè)成本法以作業(yè)為中心，通過產(chǎn)品消耗作業(yè)、作業(yè)消耗資源的方式分?jǐn)傞g接成本，能夠提高成本核算的準(zhǔn)確性，作業(yè)成本法對(duì)比以往純粹以商品為中心的成本管理方法有很大的改進(jìn)和優(yōu)勢。

鑒于房地產(chǎn)企業(yè)成本核算的特殊性，在成本核算過程中并不直接涉及料工費(fèi)，在采用作業(yè)成本法過程中，可簡化處理，不必像制造業(yè)那樣按部就班遵照整個(gè)流程，可分為兩個(gè)步驟：

一是進(jìn)行作業(yè)分析，確定作業(yè)成本動(dòng)因。對(duì)相關(guān)作業(yè)進(jìn)行細(xì)致研究，了解其背景資料并根據(jù)行業(yè)相關(guān)規(guī)律來深入分析成本的發(fā)起源頭，確定每一種作業(yè)的成本動(dòng)因。

二是確定作業(yè)成本分配率，分配成本。分別將各作業(yè)成本總數(shù)除以作業(yè)動(dòng)因數(shù)量，計(jì)算出作業(yè)成本分配率，然后再根據(jù)成本對(duì)象耗用的作業(yè)數(shù)量和作業(yè)成本分配率，將作業(yè)成本分?jǐn)偟胶馁M(fèi)該作業(yè)的產(chǎn)品中。

四、結(jié)束語

成本管理是企業(yè)管理活動(dòng)中的重要一環(huán)，成本核算是做好成本管理的基礎(chǔ)。房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該在實(shí)務(wù)工作中不斷總結(jié)和完善核算方法，尤其是非直接成本的分?jǐn)偡椒?，加?qiáng)成本核算的相對(duì)準(zhǔn)確性，發(fā)揮成本核算的重要作用。

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