江娜

摘要：隨著國(guó)內(nèi)外市場(chǎng)環(huán)境的瞬息萬(wàn)變，企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)也日趨激烈。良好的內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)的重要手段，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益提升有著重要作用。在充分考慮當(dāng)前復(fù)雜多變政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境及企業(yè)面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)的前提下，文章基于COSO框架建立企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，并試圖采用熵值法確定企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)權(quán)重，來(lái)衡量企業(yè)內(nèi)部控制情況，以期為企業(yè)找出內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)，為優(yōu)化內(nèi)部控制管理水平提出相應(yīng)對(duì)策與建議。

關(guān)鍵詞：COSO框架;內(nèi)部控制;熵值法

一、引言

近年來(lái)，國(guó)內(nèi)外商業(yè)大環(huán)境已經(jīng)出現(xiàn)了翻天覆地的變化。經(jīng)濟(jì)全球化致使企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的復(fù)雜性不斷提高，法律法規(guī)的要求和各種監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn)的復(fù)雜程度也大幅提升，進(jìn)一步提升了對(duì)公司治理監(jiān)督的期望，加深了對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管控的關(guān)注。企業(yè)內(nèi)部控制體系作為持續(xù)、完善的動(dòng)態(tài)變革工具，著眼于動(dòng)態(tài)管理和風(fēng)險(xiǎn)管理，貫穿現(xiàn)代企業(yè)管理體系的各個(gè)環(huán)節(jié)，能夠精準(zhǔn)找出企業(yè)發(fā)展短板，對(duì)公司整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)和重大風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避防范具有重要意義。

COSO內(nèi)部控制框架認(rèn)為，內(nèi)部控制系統(tǒng)包含控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、內(nèi)控活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五要素。一套有效運(yùn)行的內(nèi)部控制體系可將企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平，以實(shí)現(xiàn)組織運(yùn)營(yíng)、報(bào)告、合規(guī)目標(biāo)，有助于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。秦小艷（2019）著重從控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及控制活動(dòng)、信息溝通以及監(jiān)督體系等四方面來(lái)剖析企業(yè)內(nèi)控現(xiàn)狀。唐立新等（2019）基于DEMATEL分析方法對(duì)上市公司內(nèi)部控制質(zhì)量評(píng)價(jià)體系進(jìn)行研究。楊帆等（2020）基于COSO內(nèi)部控制框架五要素對(duì)獐子島集團(tuán)的內(nèi)部控制進(jìn)行分析評(píng)價(jià)并提出相應(yīng)對(duì)策。

二、基于COSO框架的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系構(gòu)建

構(gòu)建一個(gè)科學(xué)且適合企業(yè)的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系能幫助企業(yè)發(fā)現(xiàn)日常管理或經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中是否存在缺陷，時(shí)刻監(jiān)察內(nèi)部控制是否正常運(yùn)行，并根據(jù)評(píng)價(jià)的指標(biāo)結(jié)果及時(shí)采取對(duì)應(yīng)的解決措施。因而要評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性及運(yùn)行的有效性，首先要選取評(píng)價(jià)內(nèi)控的指標(biāo)。基于COSO內(nèi)部控制，本文并參考唐立新（2019）和陳平（2018）的內(nèi)部控制指標(biāo)評(píng)價(jià)體系，構(gòu)建了基于COSO框架的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，具體如表1，選取依據(jù)如下。

內(nèi)部控制環(huán)境是企業(yè)內(nèi)控體系的基石，直接關(guān)系著企業(yè)特定政策和程序的執(zhí)行效率，影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。控制環(huán)境的本質(zhì)是一種軟約束，其內(nèi)容囊括公司治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置、人力資源構(gòu)成、企業(yè)文化影響力等。風(fēng)險(xiǎn)來(lái)源于內(nèi)外部環(huán)境的不確定性，而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估就是在確保實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略和運(yùn)營(yíng)目標(biāo)的基礎(chǔ)上，準(zhǔn)確識(shí)別和分析企業(yè)面臨的政治、經(jīng)濟(jì)、法律、財(cái)務(wù)等風(fēng)險(xiǎn)。因此，企業(yè)內(nèi)部必須及時(shí)防范阻礙既定運(yùn)營(yíng)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，并構(gòu)建完善的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別預(yù)警機(jī)制，制定詳細(xì)的風(fēng)險(xiǎn)化解方案?？刂苹顒?dòng)旨在通過(guò)特定的合規(guī)政策和程序，建立其相互制約的業(yè)務(wù)組織形式，促使管理層決策有效實(shí)施?；谄髽I(yè)運(yùn)營(yíng)的業(yè)務(wù)流程，將控制活動(dòng)分為銷售與收款活動(dòng)、采購(gòu)與付款活動(dòng)、生產(chǎn)與存貨活動(dòng)、人力資源與工資薪金活動(dòng)、投資和籌資等活動(dòng)，控制活動(dòng)的關(guān)鍵在于企業(yè)是否在運(yùn)營(yíng)過(guò)程的重要節(jié)點(diǎn)設(shè)置審批、授權(quán)、復(fù)核等。

信息溝通是內(nèi)控制度運(yùn)轉(zhuǎn)的關(guān)鍵條件。當(dāng)信息無(wú)法全面客觀及時(shí)地進(jìn)行自下而上或者平行傳輸時(shí)，企業(yè)內(nèi)控系統(tǒng)難以精準(zhǔn)識(shí)別和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)，影響企業(yè)政策執(zhí)行效率和經(jīng)營(yíng)決策質(zhì)量。完整的信息溝通既要能夠及時(shí)準(zhǔn)確傳達(dá)企業(yè)管理層的經(jīng)營(yíng)方針和戰(zhàn)略導(dǎo)向，以便企業(yè)成員認(rèn)真履行其控制職責(zé);也要實(shí)現(xiàn)信息的上級(jí)傳遞和外部傳遞，及時(shí)將員工的想法傳遞到企業(yè)決策層，將企業(yè)經(jīng)營(yíng)信息傳遞到外部。因此，企業(yè)要明確并健全內(nèi)外部信息溝通路徑和信息披露途徑，確保信息不失真的前提下，在企業(yè)內(nèi)外部能夠順暢溝通。而內(nèi)部監(jiān)督旨在評(píng)價(jià)企業(yè)內(nèi)控活動(dòng)的有效性，通過(guò)梳理企業(yè)運(yùn)營(yíng)流程檢查是否存在內(nèi)控缺陷，并予以整改;一般可以通過(guò)持續(xù)性監(jiān)督、獨(dú)立評(píng)估來(lái)實(shí)現(xiàn)，具體包括內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)或者專項(xiàng)審計(jì)等。

另外，在構(gòu)建評(píng)價(jià)體系時(shí)，企業(yè)需要注意以下三點(diǎn)：首先，評(píng)價(jià)體系要切實(shí)符合企業(yè)的發(fā)展目標(biāo);根據(jù)企業(yè)實(shí)際管理中的需求，制定合法、合規(guī)、合理、可行及實(shí)操性強(qiáng)的評(píng)價(jià)體系。在初步構(gòu)想體系時(shí)要充分考慮企業(yè)未來(lái)發(fā)展方向，比較評(píng)價(jià)體系能否為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)服務(wù)，根據(jù)企業(yè)所處的實(shí)際環(huán)境及行業(yè)，從整體上構(gòu)建評(píng)價(jià)體系的內(nèi)容和實(shí)施手段。其次，是規(guī)定解決標(biāo)準(zhǔn)不一的方法。當(dāng)員工遇到標(biāo)準(zhǔn)不一樣的情況時(shí)，評(píng)價(jià)體系中應(yīng)明確員工應(yīng)采取何種標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行評(píng)價(jià)，如可以在構(gòu)建時(shí)把企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方向及業(yè)績(jī)目標(biāo)歸入評(píng)價(jià)體系，使員工可以根據(jù)合適的評(píng)價(jià)指標(biāo)，確定具體項(xiàng)目的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)及體系。最后，內(nèi)控評(píng)價(jià)體系的選擇和制定。企業(yè)內(nèi)部員工要充分重視評(píng)價(jià)的結(jié)果，在評(píng)價(jià)方式上，要適時(shí)研判內(nèi)控評(píng)價(jià)方式是否合理，內(nèi)控評(píng)價(jià)指標(biāo)是否適用。

三、基于熵值法的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)方法

企業(yè)選取評(píng)價(jià)指標(biāo)，自然需要與標(biāo)準(zhǔn)對(duì)比以發(fā)現(xiàn)企業(yè)是否正常運(yùn)行，因此，構(gòu)建合適的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是企業(yè)進(jìn)行下一步評(píng)價(jià)工作的前提條件。但是企業(yè)自身制定的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)與監(jiān)管部門的標(biāo)準(zhǔn)可能存在差異，因此，企業(yè)管理層和員工要充分了解評(píng)價(jià)體系，明確“內(nèi)部控制評(píng)價(jià)是評(píng)價(jià)什么、怎么評(píng)價(jià)”等關(guān)鍵事項(xiàng)，也要清晰界定“評(píng)價(jià)內(nèi)容和評(píng)價(jià)方式”，還要與企業(yè)總體戰(zhàn)略目標(biāo)和各個(gè)不同階段的發(fā)展目標(biāo)相結(jié)合，選擇適用的流程評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)及結(jié)果評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而規(guī)定符合企業(yè)目標(biāo)且實(shí)際可行的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。并在具體實(shí)施過(guò)程中采用權(quán)重分配法來(lái)提高內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的準(zhǔn)確性。

基于COSO框架的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系在數(shù)據(jù)搜集過(guò)程中，往往會(huì)采取問(wèn)卷調(diào)查的方式，但每位受訪者對(duì)問(wèn)卷問(wèn)題的主觀感受不一致。熵值法根據(jù)單個(gè)指標(biāo)蘊(yùn)含的信息量確定權(quán)重，以指標(biāo)自身離散程度作為評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)，離散程度越大則賦權(quán)越高，因而可有效降低由評(píng)價(jià)者主觀認(rèn)知引起的經(jīng)驗(yàn)誤差。因此，本文建議采用熵值法確定指標(biāo)體系權(quán)重。其具體步驟如下：首先，采用極差標(biāo)準(zhǔn)化法對(duì)原始數(shù)據(jù)進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化，將正向指標(biāo)定義為：