何秀均

摘要：國家儲備林PPP建設(shè)項目不僅關(guān)系到環(huán)境保護(hù)與綠水青山建設(shè)，同時也是實現(xiàn)貴州省林業(yè)發(fā)展與國土綠化、推動綠色發(fā)展決勝脫貧攻堅促進(jìn)鄉(xiāng)村振興的重要舉措，是探索發(fā)展新的經(jīng)濟(jì)增長點的有益嘗試，對促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展具有重要意義。國家儲備林PPP建設(shè)是采用PPP模式對我國國家儲備林培育的建設(shè)項目?？傮w上看引入了社會資本參與到各項林種的培育、撫育等工作。而國家儲備林PPP建設(shè)項目中的林木資產(chǎn)屬于生物資產(chǎn)，所以應(yīng)當(dāng)基于生物資產(chǎn)準(zhǔn)則進(jìn)行會計核算與會計管理。本文對生物資產(chǎn)準(zhǔn)則在國家儲備林PPP建設(shè)項目中的應(yīng)用進(jìn)行分析，結(jié)合PPP建設(shè)模式下分析會計核算的應(yīng)用問題，并提出相應(yīng)的改進(jìn)對策。

關(guān)鍵詞：生物資產(chǎn);信息披露;PPP建設(shè)項目;問題;對策

國家儲備林企業(yè)，對國家儲備林PPP建設(shè)項目的國家儲備林資產(chǎn)核算工作缺乏足夠的了解，在進(jìn)行會計核算的過程中，根據(jù)一般性的資產(chǎn)特征開展會計核算。因此很多會計核算的數(shù)據(jù)與實際數(shù)據(jù)之間產(chǎn)生了一定的差異，不利于我國國家儲備林企業(yè)更好的提升內(nèi)部綜合水平。因此需要加強針對國家儲備林資產(chǎn)會計核算的重視程度。只有這樣才能夠全面的提升國家儲備林資產(chǎn)會計核算綜合水平，為企業(yè)的內(nèi)部財務(wù)管理活動提供良好的基礎(chǔ)。

一、生物資產(chǎn)準(zhǔn)則相關(guān)概述

生物資產(chǎn)根據(jù)不同的分類標(biāo)準(zhǔn)可以分為不同的類型。生物資產(chǎn)可以分為植物、動物、微生物等多種類型;按照生產(chǎn)周期的不同，可以把生物資產(chǎn)分為年度生物資產(chǎn)和常年生物資產(chǎn);根據(jù)成熟度的不同，可以把生物資產(chǎn)劃分為成熟的生物資產(chǎn)和不成熟的生物資產(chǎn)。我國的會計準(zhǔn)則主要是根據(jù)資產(chǎn)價值轉(zhuǎn)移方式的不同進(jìn)行劃分的。

二、國家儲備林PPP建設(shè)項目核算管理中存在的問題

（一）國家儲備林資產(chǎn)分類標(biāo)準(zhǔn)界定不明

目前國家儲備林PPP建設(shè)項目管理的過程中，針對國家儲備林資產(chǎn)的分類標(biāo)準(zhǔn)界定不是非常的明確。雖然針對國家儲備林資產(chǎn)進(jìn)行了一定的分類，但是什么樣的資產(chǎn)納入不同的國家儲備林資產(chǎn)類別中，沒有建立明確的標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致目前國家儲備林資產(chǎn)核算不是非常的準(zhǔn)確。根據(jù)我國會計準(zhǔn)則的規(guī)定，針對國家儲備林資產(chǎn)應(yīng)該確定為消耗性國家儲備林資產(chǎn)、生產(chǎn)性國家儲備林資產(chǎn)以及公益性的國家儲備林資產(chǎn)。但是目前國家儲備林PPP建設(shè)項目沒有針對這三種國家儲備林資產(chǎn)進(jìn)行明確的分類，完全是根據(jù)實際經(jīng)驗以及管理者的管理需求進(jìn)行劃分，導(dǎo)致最終國家儲備林資產(chǎn)分類后，各個類別之間的資產(chǎn)存在混淆的情況，這不利于國家儲備林資產(chǎn)會計核算水平的全面提升。

（二）現(xiàn)存折舊方法的缺陷

根據(jù)我國會計準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定，針對活性物的資產(chǎn)不應(yīng)該采用加速折舊的方法進(jìn)行折舊。因為加速折舊使得成本迅速增加。但是在實際的過程中，國家儲備林資產(chǎn)不需要進(jìn)行折舊，其整體的資產(chǎn)價值還在逐年的增加。只有在后期成熟以后，其才會出現(xiàn)加速折舊的需求。目前企業(yè)采用的是平均年限法進(jìn)行，資產(chǎn)的折舊導(dǎo)致國家儲備林資產(chǎn)的活性資產(chǎn)在成熟后無法增加成本，而且前期的成本費用相對比較高，這影響了資產(chǎn)折舊金額的準(zhǔn)確性，不利于資產(chǎn)水平的全面提升。

（三）公允價值計量模式引入的困境

國家儲備林PPP建設(shè)項目的國家儲備林資產(chǎn)計量模式基本都為歷史成本法，相關(guān)會計分錄如下：

借：生產(chǎn)成本—育林業(yè)務(wù)—原材料（市場購買價格）—肥料? 735668.76

貸：原材料—育林業(yè)務(wù)—肥料? 735668.76

借：生產(chǎn)成本—育林業(yè)務(wù)—原材料（市場購買價格）—藥品及治療費用? 85604.84

貸：原材料—育林業(yè)務(wù)—藥品?85606.85

由此可見，國家儲備林PPP建設(shè)項目基本采用的都是歷史成本法，缺乏公允價值計量，對于自身國家儲備林資產(chǎn)也主要采用投入資產(chǎn)的歷史成本計價。當(dāng)國家儲備林價格大幅上漲時，歷史成本法顯然不符合市場價格，兩者差距較大，這反映了國家儲備林資產(chǎn)會計核算的不準(zhǔn)確。目前我國國家儲備林資產(chǎn)的市場還不是很完善，很多活性國家儲備林資產(chǎn)沒有標(biāo)準(zhǔn)的市場價值可以參考。因此在確定其整體市場價值的過程中都是采用公允價值計量的方式。很多資產(chǎn)的評估都是人為操作的，因此缺乏公允性。這樣導(dǎo)致活性的國家儲備林資產(chǎn)的賬面價值與實際價值之間存在較大的偏差，影響了整體的商務(wù)型資產(chǎn)核算工作的開展。

（四）信息披露不足

目前我國企業(yè)針對國家儲備林資產(chǎn)的信息披露不是非常詳細(xì)，主要是披露了國家儲備林資產(chǎn)的最終價值。針對國家儲備林資產(chǎn)的性質(zhì)分類標(biāo)準(zhǔn)以及不同的地理環(huán)境、氣候等相關(guān)因素，都沒有進(jìn)行細(xì)化的信息披露，導(dǎo)致信息使用者很難根據(jù)國家儲備林資產(chǎn)的賬面價值，來確定是否符合國家儲備林資產(chǎn)的實際價值。從國家儲備林PPP項目年報的報出日期來看基本符合年度報告在每一會計年度結(jié)束后的第4個月內(nèi)披露的規(guī)定，但仍有很多的其他區(qū)域公司直到4月中、下旬才開始公布它的年度報告。在這么長的時間中，有很大的概率會使年度報告所披露的內(nèi)容失去作用，而且也會幫助一些不確切的消息產(chǎn)出。另外，國家儲備林PPP建設(shè)項目的相關(guān)財務(wù)風(fēng)險、投資狀況、會計政策應(yīng)用方面披露并不詳盡，這不利于外界對于國家儲備林PPP建設(shè)項目的深入了解。而且我國生物資產(chǎn)會計準(zhǔn)則對于生物資產(chǎn)的成本分?jǐn)傔M(jìn)行了規(guī)定，但是對于生物資產(chǎn)的資產(chǎn)減損、相關(guān)無形資產(chǎn)分?jǐn)?、成本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)卻沒有做出詳細(xì)的規(guī)定，尤其國家儲備林PPP建設(shè)項目是多方參與投資，必然國家儲備林的林木產(chǎn)成品要參與市場交易，此時如何進(jìn)行資產(chǎn)計價以及資產(chǎn)價值變動的會計核算，準(zhǔn)則中也沒有進(jìn)行具體規(guī)定。

三、完善國家儲備林PPP建設(shè)項目管理問題的對策

（一）細(xì)化國家儲備林資產(chǎn)的確認(rèn)和分類標(biāo)準(zhǔn)

在我國的規(guī)章制度中依據(jù)國家儲備林資產(chǎn)的用途和目的進(jìn)行不同的分類，活性物種資產(chǎn)中的各種不同類型又有各自的生長特性與周期，將國家儲備林資產(chǎn)分為這三種類型，在進(jìn)行會計核算時很容易會造成折舊等一系列成本的錯誤劃歸。以國家儲備林PPP建設(shè)項目為例，相關(guān)工作人員要根據(jù)它的成長活性具體分為幼年、成長期、成年期、衰老期四個階段，來實施不同的財務(wù)核算、會計確認(rèn)及計量方法，然而這需要會計人員加強職業(yè)判斷，并積極結(jié)合業(yè)財融合工作系統(tǒng)，分析國家儲備林的成長培育情況，分析其是否進(jìn)入成年狀態(tài)，是否達(dá)到資產(chǎn)可使用狀態(tài)。成年的國家儲備林資產(chǎn)是指進(jìn)入了成年階段，是可以完整的提供服務(wù)的國家儲備林資產(chǎn)，未成年的國家儲備林資產(chǎn)無法提供資產(chǎn)收益，不能作為產(chǎn)成品進(jìn)行核算，也不需要公允價值計量。

（二）改進(jìn)生產(chǎn)性國家儲備林資產(chǎn)的折舊政策

為了能夠更好的適應(yīng)國家儲備林資產(chǎn)的特征，保障企業(yè)針對國家儲備林資產(chǎn)會計核算水平的全面提升，企業(yè)應(yīng)該優(yōu)化無形資產(chǎn)的折舊政策。根據(jù)國家儲備林資產(chǎn)的特征進(jìn)行會計折舊。為了更好的適應(yīng)商務(wù)性資產(chǎn)的需求，企業(yè)可以改用產(chǎn)量法，根據(jù)生產(chǎn)產(chǎn)量以及國家儲備林資產(chǎn)的特征確定具體的折舊金額。這樣能夠在茁壯成長期以及成年期和老化期更好的分配相關(guān)的成本，實現(xiàn)收入與成本的配比，保證最終企業(yè)整體產(chǎn)品價值的科學(xué)性。

（三）逐步推進(jìn)公允價值的分類實施

在我國，生產(chǎn)使用活性物種資產(chǎn)的完整交易市場幾乎不存在，即使在某些情況下目前無法獲得生產(chǎn)使用活性物種資產(chǎn)的原始價值，國家儲備林PPP建設(shè)項目也可以通過估算法轉(zhuǎn)化為當(dāng)前價格，以確定其公平銷售的價格。在這種情況下，用生產(chǎn)性國家儲備林資產(chǎn)的公允價值代替歷史成本計量是非常有效的，建議適當(dāng)放寬研究國家儲備林資產(chǎn)公允價值的應(yīng)用條件。國家儲備林PPP建設(shè)項目的公允價值計量、核算、應(yīng)用已成為經(jīng)營中的一個難題。需要通過立法法規(guī)和嚴(yán)格的監(jiān)督，實施具體經(jīng)營的公平交易價格計量，才能提高信任程度。本文建議結(jié)合國際上的林木的市場交易價格，并結(jié)合我國林木市場實際情況，制定符合我國市場供需雙方心理預(yù)期的國家儲備林產(chǎn)品的市場價格，并在會計核算時給予一定的信息參考。

（四）完善國家儲備林資產(chǎn)信息披露制度

研究認(rèn)為，國家儲備林PPP建設(shè)項目要擴(kuò)充與國家儲備林資產(chǎn)相關(guān)的風(fēng)險損失等制度的對外說明，原因是資金環(huán)境與地質(zhì)氣候下生產(chǎn)的一波三折，使國家儲備林資產(chǎn)相關(guān)的企業(yè)成為極易產(chǎn)生損失的企業(yè)，所以應(yīng)當(dāng)加強農(nóng)業(yè)的風(fēng)險損失對外說明。我國的國家儲備林資產(chǎn)在進(jìn)行管理的過程中，需要針對國家儲備林資產(chǎn)的相關(guān)信息進(jìn)行更加詳細(xì)的信息披露，要求制定完善的生物信息披露制度，相關(guān)的制度必須嚴(yán)格規(guī)范國家儲備林資產(chǎn)信息披露內(nèi)容以及披露方式。具體情況應(yīng)該從以下幾個方面加強管理：首先應(yīng)該針對國家儲備林資產(chǎn)取得的方式以及取得付出的對價進(jìn)行詳細(xì)的信息披露。如果在此期間發(fā)生了自然天氣的變化或者出現(xiàn)了自然災(zāi)害等情況，也需要針對收入和費用情況進(jìn)行明確的披露。其次，進(jìn)行財務(wù)風(fēng)險管理的過程中，還需要針對國家儲備林資產(chǎn)的利潤進(jìn)行全面的對外披露。在披露的過程中包括凈收益以及其他收益等相關(guān)項目，這樣能夠更好的衡量國家儲備林資產(chǎn)給企業(yè)創(chuàng)造的價值，對于企業(yè)國家儲備林資產(chǎn)的了解更加的深入具體。

四、結(jié)束語

目前國家儲備林資產(chǎn)具有很明顯的特征，因此需要嚴(yán)格的遵守國家儲備林資產(chǎn)的特征開展核算。這樣才能從整體上全面提升國家儲備林資產(chǎn)核算的綜合水平，對于保障生活性資產(chǎn)核算工作更好的開展具有非常積極的意義。

本文通過與國家儲備林企業(yè)之間的相關(guān)情況的研究分析，結(jié)合國家儲備林PPP建設(shè)項目的實際情況進(jìn)行了國家儲備林資產(chǎn)核算問題進(jìn)行深入研究，并提出了相應(yīng)的國家儲備林PPP建設(shè)項目會計核算的規(guī)范化對策，以促進(jìn)國家儲備林PPP建設(shè)項目會計核算水平提升，然而國家儲備林PPP建設(shè)項目由于產(chǎn)權(quán)復(fù)雜、市場交易確認(rèn)存在一定難度，所以其會計核算的科學(xué)規(guī)范也將是一個長期持續(xù)探索的過程。

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