汪偉鋒

摘 要：經(jīng)濟責(zé)任審計是一項具有明顯中國特色的經(jīng)濟監(jiān)督活動。近年來，中央正在大力推行綠色生態(tài)可持續(xù)發(fā)展，致力于和諧社會的建設(shè)，國企進入深化改革的關(guān)鍵期，完善對國企領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)濟責(zé)任審計體系也刻不容緩。本文從社會責(zé)任的角度出發(fā)，將領(lǐng)導(dǎo)人的生態(tài)效益和經(jīng)濟效益責(zé)任審計指標納入現(xiàn)有的審計評價體系中，旨在提高對國企領(lǐng)導(dǎo)人的評價質(zhì)量，加強評價結(jié)果的運用，

關(guān)鍵詞：國企;責(zé)任審計;評價體系構(gòu)建

隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展，國有企業(yè)在不斷成長壯大，為我國經(jīng)濟的發(fā)展做出了巨大的貢獻。但是在發(fā)展的同時，也出現(xiàn)了各種領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任問題。在這個提高經(jīng)濟發(fā)展質(zhì)量的關(guān)鍵時期，國企進行責(zé)任審計體系構(gòu)建時應(yīng)融入綠色發(fā)展理念，在審計領(lǐng)導(dǎo)人應(yīng)負的經(jīng)濟效益責(zé)任的同時，更應(yīng)強調(diào)其對環(huán)境治理責(zé)任的承擔。

國企領(lǐng)導(dǎo)身份的特殊性也決定了其超越個體的社會屬性，相比普通民企、私企，理應(yīng)承擔起更多的社會責(zé)任，不僅要對企業(yè)自身、股東負責(zé)，還應(yīng)該對員工、社會公眾、整個國家負責(zé)，因此企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人是否致力于社會公益慈善事業(yè)，是否切實維護職工利益等都應(yīng)納入評價范圍。

一、本文研究依據(jù)的基礎(chǔ)理論

本文的研究是基于以下理論開展的：

（一）委托代理理論

在社會化大生產(chǎn)和專業(yè)分工越來越細化的背景之下，出現(xiàn)了公司的經(jīng)營主體和所有權(quán)主體逐步分離的必然趨勢，委托代理關(guān)系就此產(chǎn)生。委托代理關(guān)系對應(yīng)在國企中，國民作為委托方先將社會資源、環(huán)境資源委托給國資委，國資委掌握著國企的所有權(quán)，將經(jīng)營權(quán)交給國企領(lǐng)導(dǎo)干部讓其代為管理。國企的日常經(jīng)營占用的是社會公眾的資源，其理應(yīng)向社會公眾負責(zé)，承擔屬于自己的社會責(zé)任。這一理論產(chǎn)生于兩個方面的原因：一方面是由于委托方和受托方雙方信息的獲取時間和內(nèi)容的不對稱。因為委托人并未參與到公司的日常經(jīng)營管理，掌握的關(guān)于企業(yè)經(jīng)營現(xiàn)狀的一切信息主要是從受托人提供的賬面信息間接獲得的，因此無論是信息的全面性還是準確性，都遠不及代理人;另一方面是基于人的非理性，雙方的利益方向和承擔的風(fēng)險不一致，在經(jīng)營過程中，經(jīng)營者可能會產(chǎn)生機會主義傾向，欺瞞委托者做出一些短視的決策等“逆向選擇”損公肥私，造成環(huán)境破壞，社會資源配置的扭曲甚至危及集團的資產(chǎn)安全等，而委托者將承擔由經(jīng)營者的錯誤決策帶來的經(jīng)濟虧損甚至破產(chǎn)的風(fēng)險。

考慮到國企在國民經(jīng)濟中的地位和重要性，相比于普通的公司企業(yè)，其代理風(fēng)險波及的范圍和造成的影響更大。作為國企的委托方，政府等監(jiān)管部門為了降低（環(huán)境）代理成本，遏制領(lǐng)導(dǎo)人的“權(quán)力設(shè)租”行為，需要對國企領(lǐng)導(dǎo)的經(jīng)營行為進行監(jiān)查，經(jīng)濟責(zé)任審計應(yīng)運而生。

（二）利益相關(guān)者理論

利益相關(guān)者理論是由Homer H.Johnson在“公眾意識的覺醒”背景下提出的，該理論考慮主體時所站的立場更加宏觀，認為利益相關(guān)者不僅是公司所有權(quán)人，其他與公司發(fā)展有密切關(guān)聯(lián)的主體都可以包含其中，比如供應(yīng)商、公司職員、消費者、社會公眾等。各方利益體對企業(yè)有不同的要求，因此受托者需要踐行的事項、實現(xiàn)的利益和履行的責(zé)任也將外延。企業(yè)的價值和利益不再僅僅和財務(wù)數(shù)字掛鉤，所以要想全方位整體評價衡量領(lǐng)導(dǎo)人的履責(zé)質(zhì)量不能再憑借單一的財務(wù)指標了，還要從更多的其他社會主體的角度出發(fā)，將一些有關(guān)社會建設(shè)、環(huán)境治理等非財務(wù)指標納入評價體系多維度的考量領(lǐng)導(dǎo)人的能力水平，該理論進一步擴充了評價體系的指標范疇。

二、目前實踐中存在的國企責(zé)任審計缺陷分析

（一）指標失衡

指標選擇不夠細化、全面，涉及面狹窄，缺乏系統(tǒng)性，一些審計人員陷入了常規(guī)審計的思維陷阱，審計重心出現(xiàn)了偏差，過分偏重經(jīng)濟效益，以財務(wù)指標為主且注重短期績效，但對企業(yè)的環(huán)境社會責(zé)任的承擔、管理層對企業(yè)的未來長效規(guī)劃關(guān)注少，審計眼界和廣度欠缺。

（二）體系滯后

國有企業(yè)被賦予了除了發(fā)展經(jīng)濟以外的其他責(zé)任，如環(huán)境的維護治理、維護員工權(quán)益、協(xié)助和諧社會建設(shè)等責(zé)任。傳統(tǒng)的以財務(wù)指標為主的評價體系已經(jīng)不能再能綜合反映領(lǐng)導(dǎo)人的責(zé)任履行程度和效果了。“五位一體”等發(fā)展新理念也沒有在當前的評價體系中得到體現(xiàn)。

（三）缺乏評價標準

定性指標難以量化，缺乏明確具體的標準，不同的審計主體所采用的標準不同，而且還只能依據(jù)審計人員的審計經(jīng)驗和主觀判斷進行模糊化的評價，影響評價結(jié)果的精準和客觀性，評價誤差大。

（四）缺乏相關(guān)規(guī)定

對審計指標的選擇、標準的制定、體系構(gòu)建沒有明確的具體操作流程指南，審計實踐存在審計人員的隨意性和較大的主觀風(fēng)險。

三、國企責(zé)任審計新評價體系的構(gòu)建設(shè)計

（一）構(gòu)建原則

本文在上述理論研究后，設(shè)計國企責(zé)任新審計評價體系。

國企責(zé)任新審計評價體系設(shè)計時秉承以下原則：

1、客觀性原則

本文認為，在選取評價指標時，應(yīng)當結(jié)合所審計的企業(yè)的具體情況，而不是盲目地追求刻板的模式和框架去套用，根據(jù)其所處的行業(yè)、企業(yè)的自身成長發(fā)展階段來選擇指標，以被審計企業(yè)的客觀數(shù)據(jù)、事實為基礎(chǔ)，真實地反映國企的核心管理干部在任期間的職務(wù)履行情況。

2、全面兼顧、突出重點

十九大報告中，“全覆蓋”概念被多次提及，責(zé)任審計的內(nèi)容應(yīng)該涵蓋公司管理的各個環(huán)節(jié)，除了經(jīng)濟、政治，生態(tài)、社會民生等方面也不能忽略，全方位無死角進行審計評價。但是在全面的前提下，還要考慮審計工作的供給端，注意投入和效益的相當性。并不是參考的指標越多越好，由于審計時間的緊張以及審計人員的數(shù)量和專業(yè)性、審計資源的有限，不可能做到事無巨細，否則會提高審計成本，影響審計效率。應(yīng)該堅持兩點論和重點論的統(tǒng)一，有側(cè)重的在一些具有代表性和突出性的事項方面，可以必要的細致一點，多選取一些指標，同時為一些重要指標設(shè)置更高的分值權(quán)重。而對于一些無關(guān)緊要的指標則適當?shù)挠枰陨釛壔蛘呓档头种嫡急葯?quán)重，形成“有重點、有效率”的全覆蓋體系。

3、結(jié)合定性和定量指標

定量指標主要是參考對被審計公司的具體數(shù)據(jù)信息，但是如果只選取定量指標則會顯得比較武斷片面，為了使評價結(jié)果更加全面真實，還應(yīng)該選擇反映難以數(shù)值化的指標，比如領(lǐng)導(dǎo)干部的決定對環(huán)境的影響、對社會效益的貢獻等情況的衡量，定性指標需要結(jié)合審計人員的專業(yè)知識和審計經(jīng)驗賦予其適當權(quán)重以量化，存在一定的主觀色彩，因此在定量和定性指標結(jié)合時，應(yīng)以定量指標為主以避免主觀隨意性。

4、系統(tǒng)性原則

在建立評價體系時，基于對企業(yè)的短期和長足發(fā)展，關(guān)注國家的政策指向性和時代經(jīng)濟的發(fā)展趨勢，企業(yè)的發(fā)展和社會效益、生態(tài)環(huán)境之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)的考慮，用發(fā)展的系統(tǒng)的思維去選擇指標，并且構(gòu)建指標之間的邏輯關(guān)系，完善評價系統(tǒng)。

5、可操作性原則

在選擇和構(gòu)造過程中，除了要求全面準確以外，還需要考慮指標依據(jù)的原始信息獲取的難易度和獲取成本，以及指標的定義是否明確不易產(chǎn)生分歧，是否適合審計人員進行計算操作。設(shè)計具體指標盡量做到易于獲取、容易操作、便于理解。

6、時效性原則

由于國家的制度、經(jīng)濟政策在不斷變化，傳統(tǒng)的評價體系會逐漸滯后，暴露出局限性，因此審計內(nèi)容和指標應(yīng)該把握時代特征，與時俱進的調(diào)整修正以符合企業(yè)最新的發(fā)展階段特點和國家政策的新要求。

（二）具體指標的選擇

本文從經(jīng)濟責(zé)任、社會責(zé)任、政治責(zé)任、管理責(zé)任四個方面設(shè)計審計指標，將其作為目標層，在目標層下面按照審計內(nèi)容設(shè)置二級準則層，最后將二級準則層再細分為最基礎(chǔ)的定性或定量指標，總體構(gòu)建成一個三級指標評價體系。

1、經(jīng)濟責(zé)任

經(jīng)濟責(zé)任包括償債能力、營運能力、盈利能力、成長能力等指標。

2、政治責(zé)任

政治責(zé)任包括下表內(nèi)容。

3、社會責(zé)任

作為國民經(jīng)濟支柱和所有企業(yè)的排頭兵，國企更應(yīng)做好先行示范榜樣，國企領(lǐng)導(dǎo)身份的特殊性也決定了其超越個體的社會屬性，不僅要對企業(yè)自身、股東負責(zé)，還應(yīng)該對員工、社會公眾、整個國家負責(zé)。本文基于相關(guān)理論，在原有的經(jīng)濟指標基礎(chǔ)上，增加了有關(guān)企業(yè)對生態(tài)環(huán)境和社會效益的作用的審計指標。一方面可更加公允的對領(lǐng)導(dǎo)人的履職能力和效果進行全面評價，減少審計空白，擴大責(zé)任審計的深度和廣度，豐富體系內(nèi)涵;另一方面也能敦促企業(yè)及領(lǐng)導(dǎo)人把社會責(zé)任的踐行轉(zhuǎn)化為內(nèi)生理念和自覺行動。

4、生態(tài)效益

在大力發(fā)展經(jīng)濟的時代，曾經(jīng)的粗放型經(jīng)濟模式以資源緊縮，生態(tài)系統(tǒng)退化為代價換取了暫時的經(jīng)濟效益。公眾是環(huán)境的最終所有者，企業(yè)既是資源的受益者，也是污染源的產(chǎn)生者，其環(huán)保責(zé)任的履行質(zhì)量直接關(guān)系到民眾的生活質(zhì)量甚至整個民族的生存命運。國有企業(yè)的發(fā)展關(guān)乎著各行各業(yè)和人民生活的各方面，應(yīng)該主動先進入高質(zhì)量的發(fā)展階段，如若不開展對領(lǐng)導(dǎo)人的資源環(huán)境責(zé)任審計，那么他們就沒有壓力去履行歸屬自己的環(huán)保義務(wù)，這也是“人本審計觀”的體現(xiàn)。企業(yè)是否遵守資源環(huán)境政策法規(guī);排放污染物時是否經(jīng)過檢測;污染物排放濃度和總量是否超標也應(yīng)納入評價體系，以此揭示干部在履職時出現(xiàn)的資源環(huán)境責(zé)任的代理問題，發(fā)揮責(zé)任審計的威懾、防御作用，督促國企領(lǐng)導(dǎo)自覺積極地踐行節(jié)約資源、環(huán)境質(zhì)量改善、生態(tài)建設(shè)的責(zé)任，降低環(huán)境污染風(fēng)險。

5、社會效益

一方面，由于國企的一切資源本質(zhì)上是屬于全體人民的，而國企領(lǐng)導(dǎo)只是受托人民進行管理，因此從本質(zhì)上講國企應(yīng)該服務(wù)人民，回饋社會。另一方面基于國企在經(jīng)濟建設(shè)中的特殊市場地位，有特殊的政策扶持、物質(zhì)資源和市場優(yōu)勢，相比普通民企、私企，理應(yīng)承擔起更多的社會責(zé)任。社會效益的審計指標也能提高企業(yè)把在社會責(zé)任上的投入轉(zhuǎn)變成市場競爭力的內(nèi)生動力，減少公司道德風(fēng)險，塑造良好的企業(yè)形象，實現(xiàn)企業(yè)和社會的雙贏。

（三）管理責(zé)任

1、可持續(xù)發(fā)展性

為了防止國企領(lǐng)導(dǎo)片面追求業(yè)績，缺乏對公司的長遠規(guī)劃，只顧企業(yè)的短期收益而阻礙企業(yè)的核心競爭力的提升，損害其長效利益和發(fā)展?jié)摿?，可以從以下幾個指標控制領(lǐng)導(dǎo)層的短視行為，督促其提升將企業(yè)做大做強的變革能力：

2、發(fā)展戰(zhàn)略情況

該指標主要是評價高管人員在職期間對公司未來運行所作的規(guī)劃能否長效驅(qū)動企業(yè)的運行，激發(fā)企業(yè)的潛在發(fā)展性能。比如：

（1）對企業(yè)的戰(zhàn)略方向和規(guī)劃是否符合當前國家最新產(chǎn)業(yè)政策和經(jīng)濟發(fā)展部署

（2）面對市場環(huán)境的變化是否及時精準的做出了調(diào)整，開拓新興產(chǎn)業(yè)和市場，提高市場份額

（3）是否淘汰落后產(chǎn)能，轉(zhuǎn)變企業(yè)不合理的發(fā)展方式，重點發(fā)展主業(yè)，發(fā)揮產(chǎn)業(yè)優(yōu)勢，提升核心競爭力

3、內(nèi)部控制

可以從以下幾個方面進行考量：

（1）國企內(nèi)部的法人治理機構(gòu)設(shè)置的完善性和時效性、管理手段是否與時俱進

（2）企業(yè)決策的制定和通過流程、日常財務(wù)收支等審批程序、監(jiān)督制衡機制的規(guī)范。

4、評價標準

（1）定量指標評價標準

對定量指標進行打分時，可以橫縱向進行比較：橫向比較，可以參考在領(lǐng)導(dǎo)人任職年份，國資委頒布的《企業(yè)績效評價標準值》將企業(yè)所處的整個行業(yè)的各項指標分成五個等級，將行業(yè)平均值賦予60分，在此基礎(chǔ)上，高于平均值的良好和優(yōu)秀值按照如10%，20%的比例增加相應(yīng)的分數(shù)，反之較低和較差值則相應(yīng)減掉?？v向比較，可以與企業(yè)以前的各項指標進行對比進行打分。

（2）定性指標的評價標準

定性指標被分成4或5個等級，各等級對應(yīng)相應(yīng)分數(shù)值。

本文以定量指標為主，兼顧定性指標，由于選擇的指標數(shù)量過多，故決定利用層次分析法對所有的審計指標進行分割，結(jié)合多位學(xué)者的研究，對每一個層次上的各個因素之間的重要性和彼此之間的影響程度和內(nèi)在邏輯進行分析后，予以科學(xué)的賦值后，得出一個系統(tǒng)的評分體系，比較完美的遵循了全面性和重點性統(tǒng)一的原則。該法可以直接使用Excel軟件即可進行運算，操作簡捷，將復(fù)雜的系統(tǒng)簡化成多目標、多層次，明顯看出每個指標孰輕孰重，便于理解，而且可以根據(jù)審計實踐需要和審計對象的變化隨時調(diào)整各指標的權(quán)重。

四、研究結(jié)論與建議

本文認為，當前的責(zé)任審計實踐過分注重財務(wù)指標，而對企業(yè)的社會責(zé)任和生態(tài)環(huán)保責(zé)任的內(nèi)容涉及較少，指標體系滯后;若想全方位、科學(xué)精準地對領(lǐng)導(dǎo)人做出責(zé)任評價，本文建議應(yīng)該同時兼顧從經(jīng)濟、生態(tài)和社會效益等多角度入手，才能更好的完成國企責(zé)任審計任務(wù)，取得理想的效果。

參考文獻：

[1]鄭新源.基于模糊層次分析法經(jīng)濟責(zé)任審計評價模型研究[J].財會通訊，2012（12）

[2]張勇，蘇奕.經(jīng)濟責(zé)任審計遏制權(quán)力尋租的理論分析[J].財會月刊，2010（30）：

[3]劉惠萍，魏明慧，趙影.生態(tài)文明建設(shè)國家審計評價指標體系構(gòu)建研究[J].會計之友，2021（01）：