郭思宇(東北農(nóng)業(yè)大學(xué)）

為提高企業(yè)對(duì)機(jī)械設(shè)備，廠房等固定資產(chǎn)投資，增強(qiáng)企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)研發(fā)創(chuàng)新積極性，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型升級(jí)，增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力。國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議于2014年9月審議并通過了有關(guān)固定資產(chǎn)折舊的相關(guān)政策法案，進(jìn)一步完善了固定資產(chǎn)折舊相關(guān)制度。根據(jù)該政策法案要求國(guó)家稅務(wù)總局和財(cái)政部于2014年10月共同頒布了《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》，明確了有關(guān)固定資產(chǎn)加速折舊的相關(guān)政策問題[1]。

眾多學(xué)者對(duì)這項(xiàng)政策的影響進(jìn)行了研究，在眾多學(xué)者研究的背景下，本文基于所得稅視角對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇進(jìn)行研究分析，希望可為企業(yè)選擇折舊方法提出建議。

固定資產(chǎn)折舊的相關(guān)概念與方法

固定資產(chǎn)是一種始終保持原有實(shí)物形態(tài)不變的資產(chǎn)，能在較長(zhǎng)的生產(chǎn)周期內(nèi)對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)揮作用，而本身價(jià)值會(huì)因?yàn)椴粩嗍褂枚鴵p耗[2]。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)需在預(yù)計(jì)使用期間內(nèi)折舊，計(jì)算方法有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法。至于如何選擇恰當(dāng)?shù)恼叟f方法要按固定資產(chǎn)價(jià)值的預(yù)期消耗模式來判斷。

根據(jù)企業(yè)所得稅稅收規(guī)定：固定資產(chǎn)按年限平均法計(jì)算的折舊額準(zhǔn)予稅前扣除，對(duì)于常年處于高腐蝕、強(qiáng)震動(dòng)狀態(tài)的固定資產(chǎn)，可選擇加速折舊法計(jì)算折舊。此外對(duì)于高新技術(shù)企業(yè)予以稅收優(yōu)惠，可以使用加速折舊。

固定資產(chǎn)折舊方法的稅務(wù)籌劃

由企業(yè)所得稅政策知，被研究企業(yè)所得稅稅率為25%。企業(yè)現(xiàn)存一項(xiàng)原值300000元的固定資產(chǎn),可供使用5年，5年后凈殘值是0元。假設(shè)企業(yè)可據(jù)自身經(jīng)營(yíng)情況和業(yè)務(wù)特點(diǎn)自行選擇折舊方法。

工作量法把有形損耗看成是影響折舊的唯一因素，而技術(shù)進(jìn)步等情況所致的無形損耗也是重要的影響因素，使用這種方法忽視了前述損耗存在的事實(shí)[3]。因工作量法難以真實(shí)反應(yīng)固定資產(chǎn)折舊，本文不研究工作量法計(jì)算折舊對(duì)所得稅的影響。

表1為采用不同方法對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊所確定的折舊額。

表1 不同折舊方法計(jì)算的折舊額

由表1數(shù)據(jù)，不同方法確認(rèn)的折舊額是存在差異的，年限平均法每年計(jì)提的折舊額是相等的，而年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法計(jì)提折舊額則是逐年遞減。但綜合來看，在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)總折舊額是相同的300000。

不同折舊方法對(duì)企業(yè)稅前利潤(rùn)進(jìn)行計(jì)算，并以年限平均法計(jì)算的結(jié)果為基礎(chǔ)，比較雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法影響稅前利潤(rùn)的比重，如表2。

表2 不同折舊方法對(duì)企業(yè)稅前利潤(rùn)的影響

由表2數(shù)據(jù)，使用年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法與年限平均法比，減少了前期的稅前利潤(rùn)。但從相對(duì)數(shù)的指標(biāo)來看，在使用前期加速折舊法在很高的程度上降低了企業(yè)稅前利潤(rùn)，最高達(dá)到23.70%，但使用的后期情況恰恰相反，使用加速折舊法較年限平均法多增加了14.29%的利潤(rùn)。

計(jì)算采用不同方法應(yīng)交的所得稅額，如表3。

表3 不同折舊方法計(jì)算的應(yīng)交所得稅額

由表3知，不同折舊方法計(jì)算所得稅當(dāng)期數(shù)額不同，但合計(jì)是相同的。雙倍余額遞減法等加速折舊法使前期計(jì)提的折舊多，減少了利潤(rùn)，起到了遞延所得稅的作用。

固定資產(chǎn)折舊方法選擇的管理建議

（一）選擇合適有利的折舊方法

在規(guī)定的條件下選擇適合企業(yè)的折舊方法。雖選擇不同的方法不影響最終的總額，但采用加速折舊法后期計(jì)算的折舊額小于前期計(jì)算的折舊額，導(dǎo)致資產(chǎn)的價(jià)值補(bǔ)償存在差異[4]。由于我國(guó)的企業(yè)所得稅是比例稅，利用加速折舊法會(huì)造成固定資產(chǎn)使用初期的利潤(rùn)少，繳納稅款少，使后期呈現(xiàn)相反的情況，從而起到一定的延期納稅的作用。

（二）注重折舊年限的確認(rèn)

對(duì)于多數(shù)企業(yè)在規(guī)定的范圍內(nèi)選擇較短的折舊年限，可使后期的費(fèi)用前置，降低前期的利潤(rùn)和當(dāng)期所得稅款。但必須符合稅法規(guī)定用來避免企業(yè)忽略固定資產(chǎn)真實(shí)消耗情況而制定的最低年限要求。反之選擇較長(zhǎng)的固定資產(chǎn)折舊年限，延長(zhǎng)計(jì)提折舊的期限，減少后期繳納稅款，也是一種籌劃方法，但不要超過會(huì)計(jì)上規(guī)定的最長(zhǎng)年限避免造成不必要的成本浪費(fèi)。

（三）考慮折舊額對(duì)稅前利潤(rùn)的影響

稅前利潤(rùn)是計(jì)算應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)，更是計(jì)算應(yīng)納稅款的重要因素，應(yīng)給予足夠考慮。企業(yè)固定資產(chǎn)只在某些年內(nèi)可享受稅收優(yōu)惠，并非全部使用年限，企業(yè)要根據(jù)相關(guān)法律及優(yōu)惠的具體要求選合適的方法，使優(yōu)惠期間的折舊金額少計(jì)提，稅前利潤(rùn)多一些，因存在稅收優(yōu)惠，即使稅前利潤(rùn)多，也只會(huì)產(chǎn)生很小的稅額甚至不產(chǎn)生應(yīng)納稅額。