張勇

[摘 要]在會(huì)計(jì)核算中，收入項(xiàng)目在其中占據(jù)主要位置，利用收入指標(biāo)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行綜合評(píng)估，結(jié)合收入變化制定企業(yè)發(fā)展策略。隨著新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)布，收入準(zhǔn)則給企業(yè)會(huì)計(jì)核算工作開(kāi)展提出新的標(biāo)準(zhǔn)，收入準(zhǔn)則變化給企業(yè)會(huì)計(jì)核算造成一定影響。文章結(jié)合新舊收入準(zhǔn)則的主要變化，重點(diǎn)分析新收入準(zhǔn)則的變化對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響，根據(jù)分析結(jié)果，提出收入準(zhǔn)則變化后企業(yè)的應(yīng)對(duì)措施。

[關(guān)鍵詞]新收入準(zhǔn)則;變化;會(huì)計(jì)核算;影響

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2021.20.164

經(jīng)濟(jì)效益作為衡量企業(yè)綜合發(fā)展的核心指標(biāo)，在經(jīng)濟(jì)全球化背景下，全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平提高，我國(guó)經(jīng)濟(jì)模式發(fā)生巨大變化，隨著信息化時(shí)代的來(lái)臨，信息技術(shù)在各個(gè)行業(yè)中廣泛應(yīng)用，會(huì)計(jì)行業(yè)制度和相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)也展現(xiàn)出國(guó)際化特點(diǎn)。企業(yè)營(yíng)銷(xiāo)模式不斷變化以更好迎合國(guó)際經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求，收入確認(rèn)和計(jì)量更加復(fù)雜。所以，制定一套專(zhuān)業(yè)、規(guī)范的收入準(zhǔn)則，對(duì)保證企業(yè)收入信息的真實(shí)性和準(zhǔn)確性有著重要意義。

1 新收入準(zhǔn)則的變化

新收入準(zhǔn)則的變化具體表現(xiàn)在兩個(gè)方面：一個(gè)是確認(rèn)模型，另一個(gè)是會(huì)計(jì)核算。新收入準(zhǔn)則中的核心標(biāo)準(zhǔn)主要是結(jié)合所有權(quán)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)現(xiàn)效益轉(zhuǎn)移，整合原有建造合同標(biāo)準(zhǔn)和收入應(yīng)用標(biāo)準(zhǔn)，要求收入和建造合同使用同一個(gè)確認(rèn)模型。主要變化展現(xiàn)在以下四個(gè)方面。

1.1 適用范圍變化

由于新收入準(zhǔn)則中涉及的核算范疇比較廣，因此該原則使用范疇將會(huì)發(fā)生明顯改變。在新收入準(zhǔn)則中，有效提高會(huì)計(jì)信息對(duì)比性，采取相同確認(rèn)模型來(lái)確認(rèn)合同收入。在舊會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則中，只是確定產(chǎn)品銷(xiāo)售、勞務(wù)等收入，由于一些混合銷(xiāo)售業(yè)務(wù)中不但包含產(chǎn)品銷(xiāo)售，也包括建筑安裝，在這種情況下，在確定應(yīng)用哪種標(biāo)準(zhǔn)時(shí)將會(huì)面臨矛盾，但是新收入準(zhǔn)則的發(fā)布，由于把企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、企業(yè)會(huì)計(jì)建造合同等內(nèi)容整合在一起，防止由于核算方式及計(jì)量方式的不同，影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

1.2 收入確認(rèn)原則變化

在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，和收入相關(guān)的內(nèi)容有14號(hào)準(zhǔn)則和15號(hào)準(zhǔn)則，其中，14號(hào)準(zhǔn)則明確指出勞務(wù)收入、企業(yè)銷(xiāo)售產(chǎn)品收入等范疇，15號(hào)準(zhǔn)則則確定了企業(yè)建造合同收入范疇，上述兩個(gè)準(zhǔn)則在收入確認(rèn)上將會(huì)存在不同。隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)種類(lèi)的增多，要想根據(jù)相同標(biāo)準(zhǔn)判定收入難度比較大，而劃分兩個(gè)準(zhǔn)則具體應(yīng)用哪個(gè)范疇比較復(fù)雜，這是因?yàn)槊總€(gè)企業(yè)對(duì)相同交易確定方法上有所不同，給會(huì)計(jì)信息帶來(lái)一定影響。新會(huì)計(jì)收入準(zhǔn)則在收入上將三項(xiàng)內(nèi)容納入收入確認(rèn)模型中，在收入確認(rèn)方面，由之前風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移更改為控制權(quán)轉(zhuǎn)移。在新收入準(zhǔn)則中，要求嚴(yán)格按照合同職責(zé)和義務(wù)進(jìn)行，換句話(huà)說(shuō)，只有企業(yè)按照各項(xiàng)要求履行義務(wù)以后，將相關(guān)服務(wù)提供給客戶(hù)才能確認(rèn)收入，這種處理方法滿(mǎn)足國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求。

1.3 收入確認(rèn)時(shí)間變化

根據(jù)收入準(zhǔn)則內(nèi)容，產(chǎn)品銷(xiāo)售收入確認(rèn)時(shí)間有所不同，并且提供勞務(wù)收入時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)也存在明顯差異。如果是時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入，滿(mǎn)足的要求在于企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時(shí)收款權(quán)利，即客戶(hù)就該商品負(fù)有現(xiàn)時(shí)付款義務(wù);企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶(hù)，即客戶(hù)已擁有該商品的法定所有權(quán);企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給客戶(hù)，即客戶(hù)已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。但是在實(shí)務(wù)比較特殊的環(huán)境下，兩者邊界將無(wú)法區(qū)分，容易發(fā)生會(huì)計(jì)處理混淆的狀況。所以，根據(jù)新收入準(zhǔn)則控制權(quán)轉(zhuǎn)移要求，將其當(dāng)作確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)應(yīng)對(duì)協(xié)議中是否履行合同職責(zé)進(jìn)行判斷，確定每個(gè)具體履行職責(zé)對(duì)應(yīng)時(shí)間點(diǎn)。例如，當(dāng)前通信行業(yè)采用的“充話(huà)費(fèi)送手機(jī)”業(yè)務(wù)，根據(jù)現(xiàn)有的收入準(zhǔn)則要求，屬于一次性確認(rèn)收入還是分期確認(rèn)，實(shí)際上企業(yè)在會(huì)計(jì)處理過(guò)程中沒(méi)有根據(jù)會(huì)計(jì)制度要求進(jìn)行，含有一定操作空間，讓企業(yè)遭受會(huì)計(jì)、稅務(wù)等風(fēng)險(xiǎn)。而結(jié)合新準(zhǔn)則要求，通信企業(yè)應(yīng)該確認(rèn)產(chǎn)品銷(xiāo)售收入和充值收入，需要對(duì)合同履行職責(zé)具體劃分，在劃分職責(zé)上，確定整體交易數(shù)額，根據(jù)分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)確認(rèn)不同業(yè)務(wù)收入。

1.4 收入計(jì)量原則變化

對(duì)于EPC項(xiàng)目、銷(xiāo)售后續(xù)服務(wù)等業(yè)務(wù)，舊收入準(zhǔn)則比較注重分別核算，也就是通過(guò)銷(xiāo)售產(chǎn)品加提供勞務(wù)核算方式，或者將其當(dāng)作銷(xiāo)售產(chǎn)品進(jìn)行處理，但是在新收入準(zhǔn)則中，企業(yè)應(yīng)明確合同職責(zé)，在履行合同職責(zé)以后確認(rèn)收入，新收入準(zhǔn)則比較注重根據(jù)客戶(hù)轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品的預(yù)期收取交易價(jià)格計(jì)算，對(duì)可變對(duì)價(jià)、融資成本等內(nèi)容綜合思考?！拔宀椒ā贝_認(rèn)作為新收入準(zhǔn)則中重要改革內(nèi)容，合同中履行義務(wù)為計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，保證會(huì)計(jì)收入核算的專(zhuān)業(yè)性。

2 新收入準(zhǔn)則的變化對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響

2.1 收入確認(rèn)與計(jì)量影響

根據(jù)新收入準(zhǔn)則要求，交易雙方所簽署的合同，作為收入確認(rèn)的依據(jù)，并且企業(yè)和客戶(hù)簽署的合同應(yīng)滿(mǎn)足新收入準(zhǔn)則五項(xiàng)要求，也就是確定承諾、權(quán)利義務(wù)明確、支付條款、商業(yè)實(shí)質(zhì)及對(duì)價(jià)很可能收回。合同是基礎(chǔ)，在滿(mǎn)足上述五項(xiàng)要求后，企業(yè)初始計(jì)量過(guò)程中才能按照要求確認(rèn)該收入。反之，企業(yè)無(wú)法確認(rèn)此部分收入。

2.2 合同變更影響

新收入準(zhǔn)則對(duì)合同變革企業(yè)會(huì)計(jì)處理提出明確要求，具體展現(xiàn)在準(zhǔn)則第八條。合同變更主要是指，合同各方認(rèn)可并允許對(duì)原本合同內(nèi)容或者交易價(jià)格進(jìn)行調(diào)整。如果合同調(diào)整以后，新增明確區(qū)分的產(chǎn)品，并且其獨(dú)立銷(xiāo)售在合同價(jià)款中真實(shí)展現(xiàn)，則把變化內(nèi)容當(dāng)作一個(gè)獨(dú)立全新的合同進(jìn)行處理。如果變化內(nèi)容不滿(mǎn)足上述要求，則在發(fā)生變化的當(dāng)日，已經(jīng)被轉(zhuǎn)讓或者沒(méi)有被轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品可以進(jìn)行劃分，之前簽署的合同內(nèi)容不被確認(rèn)，且將沒(méi)有履行的部分和變化部分進(jìn)行整合，當(dāng)作一個(gè)新的合同進(jìn)行處理。如果已經(jīng)轉(zhuǎn)讓和沒(méi)有轉(zhuǎn)讓的產(chǎn)品無(wú)法具體劃分，則需要將變化的內(nèi)容整合到原有合同中進(jìn)行處理。

2.3 合同價(jià)款確定影響

首先，新收入準(zhǔn)則中的第16 條中，已經(jīng)對(duì)怎樣確定合同價(jià)款進(jìn)行了明確要求，如果企業(yè)在確認(rèn)某個(gè)合同價(jià)款過(guò)程中，包含可變對(duì)價(jià)，企業(yè)應(yīng)以期望值或者最佳估計(jì)值為標(biāo)準(zhǔn)，確定可變對(duì)價(jià)數(shù)額。其次，企業(yè)通過(guò)采取總額法或者凈額法的方式確定轉(zhuǎn)讓產(chǎn)品給客戶(hù)應(yīng)確認(rèn)的收入。在舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，代理銷(xiāo)售商在接收委托代理銷(xiāo)售產(chǎn)品過(guò)程中，其會(huì)計(jì)處理方法和買(mǎi)入庫(kù)存產(chǎn)品的處理方法大致相同，待銷(xiāo)售以后再全額確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本，但是需要扣除按照要求返還的代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)用。最后，交易價(jià)格確定要求企業(yè)計(jì)算出可變對(duì)價(jià)、判斷含有重大融資成本、確定非貨幣性對(duì)價(jià)公允價(jià)值和支付客戶(hù)對(duì)價(jià)對(duì)交易價(jià)格的抵減。企業(yè)對(duì)交易價(jià)格的確認(rèn)對(duì)財(cái)務(wù)人員職業(yè)判斷有著嚴(yán)格要求，新準(zhǔn)則對(duì)可變價(jià)格不同預(yù)估方法的選擇主要是限制企業(yè)提前確認(rèn)收入，而對(duì)預(yù)期需要返還的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債。