朱妍

摘 要：稅收是一個(gè)國家的重要財(cái)政來源，逃稅行為是對(duì)國家稅收秩序的破壞，逃稅行為不僅應(yīng)承擔(dān)行政責(zé)任，嚴(yán)重的逃稅行為構(gòu)成逃稅罪還應(yīng)承擔(dān)刑事責(zé)任，因此逃稅行為具有雙重性。對(duì)逃稅行為應(yīng)進(jìn)行行政以及刑事的規(guī)制，在進(jìn)行規(guī)制時(shí)我國設(shè)置了行政責(zé)任前置的特殊規(guī)定。行政責(zé)任前置的規(guī)定對(duì)逃稅行為的行政規(guī)制與刑事規(guī)制增加了要求，應(yīng)厘清行政責(zé)任前置的性質(zhì)以及在實(shí)務(wù)中運(yùn)作效果，從而完善對(duì)逃稅行為的刑事規(guī)制與行政規(guī)制，使其更好地銜接以保障我國的稅收征管秩序。

關(guān)鍵詞：逃稅行為;行政責(zé)任前置;規(guī)制

中圖分類號(hào)：D9???? 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A????? doi：10.19311/j.cnki.16723198.2021.23.060

1 逃稅行為行政不法與刑事不法的雙重性

稅收作為國家取得財(cái)政收入的一種工具，對(duì)國家進(jìn)行社會(huì)管理、提供公共服務(wù)十分重要。逃稅行為是對(duì)我國稅收征管秩序的破壞，不僅應(yīng)承擔(dān)行政責(zé)任，情況嚴(yán)重構(gòu)成逃稅罪時(shí)也應(yīng)承擔(dān)刑事責(zé)任，逃稅罪具有行政不法與刑事不法的雙重性，當(dāng)事人在承擔(dān)法律責(zé)任時(shí)也具有雙重性，這種雙重性在刑法與行政法領(lǐng)域具有不同的區(qū)分。

1.1 刑法領(lǐng)域的區(qū)分

在刑法視角下，以行為與犯罪后果為切入對(duì)此類行為進(jìn)行了較為明確的規(guī)定，臺(tái)灣學(xué)者林山田將行政不法與刑事不法的關(guān)系歸納為，刑事不法;具有行政處罰后果的行政不法;以及二者的交叉部分，具有刑罰后果的行政不法，即行政犯罪。

刑事不法與單純的行政不法存在一定的重合，而這一重合的部分便屬于行政犯罪，像逃稅罪這種首先違反行政規(guī)范最后又受刑法規(guī)制的行為就落入其中，故逃稅罪是一種具有行政不法與刑事不法雙重違法性的行政犯罪。

1.2 行政法領(lǐng)域的區(qū)分

從行政法角度定義行政犯罪，是指違反行政法規(guī)，危害正常的行政管理秩序，依照行政刑法應(yīng)當(dāng)承擔(dān)刑事責(zé)任，接受刑罰處罰的行為。行政犯罪具有兩個(gè)特征：一是二次違法性，行政不法不僅違反了行政法的規(guī)定，并且達(dá)到一定的社會(huì)危害性，觸犯到刑法所保護(hù)的法益，違反了刑法的規(guī)定。二是弱倫理性，這種“弱”表現(xiàn)在，行政犯罪的設(shè)立是以行政管理的需要為前提，而后才考慮社會(huì)倫理的判斷。行政不法所違反的首先是行政法上的規(guī)定，而行政法規(guī)定的義務(wù)一般以社會(huì)管理為需要，與刑法所規(guī)定的故意殺人罪、故意傷害罪、強(qiáng)奸罪等嚴(yán)重不能使社會(huì)公眾所容忍的罪名相比，其中所包含的倫理性較輕。

但是倫理性較弱不能當(dāng)然意味著其社會(huì)危害性較低，逃稅罪中包含的倫理性較弱，但若一個(gè)企業(yè)偷稅漏稅數(shù)額高達(dá)上億元時(shí)，便會(huì)使國家的稅收降低，影響國家福利政策等的實(shí)施，且是對(duì)其他依法納稅的納稅人的不公，亦造成了較大的社會(huì)危害性。因此，對(duì)于行政犯罪也應(yīng)進(jìn)行嚴(yán)厲的刑罰懲罰。

2 對(duì)逃稅行為的規(guī)制基礎(chǔ)

2.1 對(duì)逃稅行為的行政規(guī)制

稅收是國家通過社會(huì)權(quán)力的行使對(duì)社會(huì)資源進(jìn)行的再分配，政府通過稅收緩解收入分配的不公平。廣義的市場(chǎng)失靈包括收入分配的不公，政府有責(zé)任在市場(chǎng)失靈時(shí)進(jìn)行干預(yù)，通過征收稅收來實(shí)現(xiàn)政府職能，調(diào)節(jié)市場(chǎng)、維護(hù)社會(huì)公平。政府通過征收稅款向社會(huì)提供大量的公共支出以及社會(huì)保障，維護(hù)社會(huì)的公平及穩(wěn)定，使社會(huì)資源的配置更加高效。

逃稅行為是對(duì)政府稅收制度的破壞，對(duì)于逃稅行為政府應(yīng)對(duì)其進(jìn)行規(guī)制，維護(hù)稅收秩序、提供公共服務(wù)、維持社會(huì)公平。對(duì)于逃稅行為可以通過行政權(quán)力的行使對(duì)其進(jìn)行規(guī)制，通過行政權(quán)的行使保障稅收的征收從而對(duì)社會(huì)進(jìn)行投入，通過行政執(zhí)法、行政處罰等對(duì)逃稅行為進(jìn)行規(guī)制，使行為人承擔(dān)責(zé)任，維護(hù)稅收秩序。

2.2 對(duì)逃稅行為的刑事規(guī)制

刑法作為最后一道防線，對(duì)于重大的不法行為應(yīng)由刑法進(jìn)行規(guī)定進(jìn)行刑事規(guī)制。行政規(guī)制與刑事規(guī)制間的不同有違法程度的不同以及違法性質(zhì)的不同，對(duì)于程度較重或性質(zhì)嚴(yán)重以及程度及性質(zhì)都較為嚴(yán)重的不法行為超越了行政規(guī)制的范圍進(jìn)而應(yīng)對(duì)其進(jìn)行刑事規(guī)制。

對(duì)于逃稅行為也是如此，情節(jié)較為嚴(yán)重的逃稅行為已經(jīng)構(gòu)成了逃稅罪，應(yīng)對(duì)其進(jìn)行刑罰使其承擔(dān)刑事責(zé)任。通過較為嚴(yán)厲的刑事規(guī)制方式，對(duì)逃稅罪處以刑罰。然而，由于逃稅罪的行為特殊性，我國對(duì)于逃稅罪有著特殊的行政責(zé)任前置的規(guī)定，即對(duì)符合條件的逃稅行為進(jìn)行行政處罰后不再追究刑事責(zé)任。我國在對(duì)逃稅行為的行政規(guī)制與刑事規(guī)制間作出了特殊的規(guī)定，使我國對(duì)于逃稅行為行政執(zhí)法與刑事司法的銜接有所不同。

3 逃稅罪的行政責(zé)任前置

3.1 行政責(zé)任前置的性質(zhì)

對(duì)于逃稅罪中行政責(zé)任前置的性質(zhì)的探討主要有以下四種觀點(diǎn)：第一，處罰阻卻事由。行政責(zé)任前置是消極的客觀處罰條件，指阻止已經(jīng)成立的犯罪發(fā)動(dòng)刑罰權(quán)的事由，又稱處罰阻卻事由。符合條件的逃稅行為即便因行政責(zé)任前置不用承擔(dān)刑事責(zé)任但其亦構(gòu)成逃稅罪，只是因符合特定的條件而免除刑罰。第二，現(xiàn)實(shí)刑事責(zé)任阻卻事由。認(rèn)為自犯罪成立以來便自然存在觀念刑事責(zé)任，不予追究刑事責(zé)任僅阻斷了觀念刑事責(zé)任轉(zhuǎn)換為現(xiàn)實(shí)刑事責(zé)任，不影響觀念刑事責(zé)任的存在。逃稅罪中行政責(zé)任前置的設(shè)置只是現(xiàn)實(shí)刑事責(zé)任的免除，此種逃稅行為依舊構(gòu)成了逃稅罪。第三，消極犯罪構(gòu)成要件。認(rèn)為行政責(zé)任前置是犯罪構(gòu)成要件的定量因素，并且是消極的犯罪構(gòu)成要件，符合該構(gòu)成要件時(shí)，將該行為排除犯罪。第四，客觀不處罰條件。逃稅行為在發(fā)生時(shí)已經(jīng)具有違法性，但違法性較低;只有未履行補(bǔ)繳應(yīng)納稅款、繳納滯納金或接受行政處罰，逃稅行為才具有可罰性。故認(rèn)為如果在之前已承擔(dān)了行政責(zé)任則不再具有刑事可處罰性，不是犯罪。

筆者贊同第一種觀點(diǎn)，首先，即使有了行政責(zé)任前置的規(guī)定行為人違反刑法符合逃稅罪第一款的行為依然構(gòu)成了犯罪，行政責(zé)任前置僅是對(duì)其刑事責(zé)任的不予追究，并不能否認(rèn)其行為的違法性，其行為依然構(gòu)成犯罪。其次，行政責(zé)任前置是對(duì)既已構(gòu)成的犯罪不予處罰，是因符合了某種條件而對(duì)處罰后果的免除，故行政責(zé)任的前置是客觀處罰阻卻事由。