高 隆 百合花集團(tuán)股份有限公司

一、限制性股票實(shí)施的意義

(一)對(duì)于員工

對(duì)于員工來說，第一是公司對(duì)員工的一種肯定，也是一種榮譽(yù)，也表現(xiàn)為公司對(duì)員工的一種期望，通過激勵(lì)使員工發(fā)揮更大的能量,而同時(shí)提供了預(yù)留部分的股票，給未獲得股票的員工一種希望，好好干，公司不會(huì)虧待你的。第二，員工做為企業(yè)集團(tuán)的一員，一榮俱榮，一損俱損，公司未來的成長(zhǎng)對(duì)于員工直接的表現(xiàn)即收入的增長(zhǎng)。享受到企業(yè)發(fā)展中的紅利，當(dāng)實(shí)行限制性股票的激勵(lì)計(jì)劃后，給員工的授予價(jià)定為7.12元/股，而當(dāng)時(shí)百合花股價(jià)保持在14至15元之間，這就給了員工在達(dá)成企業(yè)業(yè)績(jī)的前提下，就可以相對(duì)便宜的價(jià)格買賣股票，從而從資本市場(chǎng)賺取一部分差價(jià)，是為公司福利。

(二)對(duì)于股東

對(duì)于股東來說,百合花在A股市場(chǎng)上定向增發(fā)股票來實(shí)施股權(quán)激勵(lì),所發(fā)行的股份占公司總股本小于1%,從長(zhǎng)遠(yuǎn)的角度來說,員工與企業(yè)目標(biāo)一致,勢(shì)必會(huì)帶到公司股價(jià)增漲,那么股東的利益也能夠得到保障.股東財(cái)富也會(huì)帶來正效應(yīng)。

(三)對(duì)于企業(yè)

對(duì)于企業(yè)來說，一來在資本市場(chǎng)上表現(xiàn)出來的是對(duì)自身的信心且有能力達(dá)到業(yè)績(jī)目標(biāo)，對(duì)自身的看好。二來，在資本市場(chǎng)上二次融資，取得了一定的流動(dòng)資金，同時(shí)也使員工在企業(yè)集團(tuán)中更加有責(zé)任感，使員工擰成一股繩，朝著企業(yè)的目標(biāo)前進(jìn)。

二、限制性股票的會(huì)計(jì)處理

(一)限制性股票會(huì)計(jì)處理的依據(jù)

1.理論依據(jù)——《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》應(yīng)用指南

本準(zhǔn)則第二條規(guī)定，股份支付是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。

根據(jù)上述股份支付的定義，百合花以其自身的股票來換取公司管理人員及技術(shù)人員換取他們未來3年為企業(yè)服務(wù)，屬于股份支付，同時(shí)屬于以權(quán)益工具為基礎(chǔ)的股份支付。

2.準(zhǔn)則中提到的會(huì)計(jì)處理方法

在股份支付的應(yīng)用指南中提到，對(duì)于以權(quán)益工具為基礎(chǔ)的股份支付，結(jié)合百合花的實(shí)際情況，可以分為三個(gè)處理時(shí)點(diǎn)：第一個(gè)為授予日，第二個(gè)為等待期的資產(chǎn)負(fù)債表日，第三個(gè)為行權(quán)日。

第一個(gè)時(shí)點(diǎn)為授予日。因?yàn)榘俸匣ǖ南拗菩怨善辈荒芰⒓葱袡?quán)，存在等待期，那么在授予日是不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的。

第二個(gè)時(shí)點(diǎn)為等待期的資產(chǎn)負(fù)債表日。對(duì)于限制性股票，在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，通過合理預(yù)估可行權(quán)的股份(授予日的股票減去預(yù)計(jì)會(huì)離職人員的股份)乘以授予日的公允價(jià)值計(jì)入管理費(fèi)用。

第三個(gè)時(shí)點(diǎn)為解禁日。在完成業(yè)績(jī)條件后，企業(yè)即把股票進(jìn)行解禁，限制性股票的處理分為可解鎖部分與不可解鎖部分。對(duì)于可解鎖部分即沖減其他應(yīng)付款和庫存股，對(duì)于不可解鎖部分(企業(yè)離職人員)，由企業(yè)進(jìn)行回購該部分股份，沖回股本與資本公積，同時(shí)沖回庫存股。

(二)限制性股票的會(huì)計(jì)處理

1.案例背景

百合花集團(tuán)股份有限公司，股票代碼：603823，是一家生產(chǎn)和研發(fā)高性能有機(jī)顏料的企業(yè)，產(chǎn)品廣泛應(yīng)用于油漆、油墨和塑料等產(chǎn)品。公司以綠色環(huán)保為理念，在世界變得更加色彩的同時(shí)兼顧社會(huì)效應(yīng)，減少對(duì)環(huán)境的破壞，應(yīng)用了食品級(jí)的產(chǎn)品，呵護(hù)下一代的成長(zhǎng)。

百合花集團(tuán)于2021年3月8日召開臨時(shí)股東大會(huì)通過了《關(guān)于公司<2021 年限制性股票激勵(lì)計(jì)劃(草案)>及其摘要的議案》，確認(rèn)其授予價(jià)為7.12元/股。

2021年3月15日第三屆董事會(huì)第十四次會(huì)議審議通過《關(guān)于向激勵(lì)對(duì)象授予限制性股票的議案》，公司董事會(huì)本次確定向符合授予條件的103名激勵(lì)對(duì)象授予272.52萬股限制性股票。其中57.78萬股授予子公司中層管理人員及核心骨干員工。當(dāng)日的收盤價(jià)為14.68元/股，所以授予日的公允價(jià)值=14.68-7.12=7.56元/股。

2.關(guān)鍵數(shù)據(jù)列表顯示(為簡(jiǎn)化計(jì)算，取整數(shù))

授予日資料授予日公允價(jià)值(元/股) 7.56授予股票(萬/股) 272.52其中母公司持有(H公司) 214.74子公司持有(M公司) 57.78等待期1年后解禁比例 40%等待期2年后解禁比例 30%等待期3年后解禁比例 30%

3.會(huì)計(jì)處理

數(shù)據(jù)計(jì)算一覽表

百合花實(shí)行股權(quán)激勵(lì)的股票來自向激勵(lì)對(duì)象定向發(fā)行公司A股普通股股票，定向增發(fā)272.52萬股。其會(huì)計(jì)處理如下

(1)授予日：不做會(huì)計(jì)處理

(2)員工繳納限制性股票認(rèn)股款1 940.34萬元，其中子公司員工繳納411.39萬元，母公司員工繳納1 528.95萬元。如果不符合解禁條件，由公司已授予價(jià)進(jìn)行回購。會(huì)計(jì)基于謹(jǐn)慎性原則在確認(rèn)公司股本與資本公積的同時(shí)確認(rèn)回購義務(wù)(其他應(yīng)付款)

借：銀行存款 1940.34

貸：股本 272.52

資本公積—股本溢價(jià) 1667.82

借：庫存股 1940.34

貸：其他應(yīng)付款—股份回購義務(wù) 1940.34

(3)在資產(chǎn)負(fù)債表日，為計(jì)算方便，假設(shè)在2021年12月31日，母公司有1人離職(假設(shè)該員工持有0.74萬股)，同時(shí)子公司M公司有1人離職(假設(shè)該員工持有0.78萬股)，母公司會(huì)計(jì)處理如下

母公司確認(rèn)的管理費(fèi)用=876.33

子公司確認(rèn)的管理費(fèi)用=233.42

借：管理費(fèi)用—股份支付 876.33

長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他變動(dòng) 233.42

貸：資本公積—其他資本公積 1109.75

子公司(M公司)的會(huì)計(jì)處理

借：管理費(fèi)用—股份支付 233.42

貸：資本公積—其他資本公積 233.42

在企業(yè)集團(tuán)的合并報(bào)表中做抵消分錄，使得在企業(yè)集團(tuán)角度抵消母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司資本公積，使得在集團(tuán)確認(rèn)管理費(fèi)用與資本公積，抵消分錄如下：

借：資本公積—其他資本公積 233.42

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他變動(dòng) 233.42

4.2022年3月15日，假設(shè)企業(yè)達(dá)到業(yè)績(jī)要求，解禁40%的限制性股票，當(dāng)日的公允價(jià)值為16元/股，其中有2人離開，需回購該部分股票

回購股份=(0.74+0.78)*7.12=10.82萬元

借：股本 1.52

資本公積—股本溢價(jià)9.30

貸：庫存股 10.82

解鎖部分，沖回其他應(yīng)付款=(272.52-0.74-0.78)*40%*7.12=771.81

借：其他應(yīng)付款—股份回購義務(wù) 10.82

其他應(yīng)付款—股份回購義務(wù) 771.82

貸：庫存股 771.82

銀行存款 10.82

5.2022年12月31日，預(yù)估企業(yè)的管理費(fèi)用，母公司均無人離開，只有2022年3月離開合計(jì)股份1.52萬股，其中母公司為0.74萬股，子公司為0.78萬股。

母公司在第二年資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)的管理費(fèi)用=512.32萬元

同時(shí)，對(duì)于子公司(M公司)估計(jì)的離職情況，確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資，金額=136.46萬元

借：管理費(fèi)用—股份支付 512.32

長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他變動(dòng) 136.46

貸：資本公積—其他資本公積 648.78

子公司 (M公司)會(huì)計(jì)處理

借：管理費(fèi)用—股份支付 136.46

貸：資本公積—其他資本公積 136.46

對(duì)于集團(tuán)層面的合并報(bào)表中，應(yīng)抵銷的會(huì)計(jì)分錄：

借：資本公積—其他資本公積 136.46

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資—其他變動(dòng) 136.46

三、限制性股票涉及的稅收處理

(一)企業(yè)所得稅

1.企業(yè)所得稅的稅收依據(jù)--國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào)

在資產(chǎn)負(fù)債表日，會(huì)計(jì)上在等待期間內(nèi)平均分?jǐn)偟矫總€(gè)月確認(rèn)費(fèi)用不能在等待當(dāng)年在企業(yè)所得稅上進(jìn)行扣除，需要做納稅調(diào)增。當(dāng)解禁的當(dāng)年，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用已經(jīng)確定，那么以該進(jìn)行確認(rèn)的費(fèi)用做納稅調(diào)減，稅法扣除金額根據(jù)解禁日公允價(jià)格(收盤價(jià))與當(dāng)年激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額及數(shù)量計(jì)算確定。

2.企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的稅收處理

當(dāng)2021年12月31日，公司在計(jì)算所得稅時(shí)應(yīng)當(dāng)調(diào)增管理費(fèi)用876.33萬元，同時(shí)在解鎖日2022年3月15日，在進(jìn)行納稅調(diào)減管理費(fèi)用876.33萬元，即2021年3月15日至2022年3月15日的費(fèi)用應(yīng)計(jì)入2022年的利潤(rùn)調(diào)減。

(二)個(gè)人所得稅

1.限制性股票的個(gè)人所得稅的稅法依據(jù)：財(cái)稅[2016]101號(hào)。

2.納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：限制性股票股權(quán)激勵(lì)下，激勵(lì)對(duì)象認(rèn)購時(shí)不繳納個(gè)人所得稅，待解鎖時(shí)就解鎖部分繳納個(gè)人所得稅。

3.舉例：如公司某高管2021年3月15日以7.12元每股的價(jià)格認(rèn)購100000股，當(dāng)日收盤價(jià)15元；2022年3月15日解鎖4000股，當(dāng)日收盤價(jià)20元，則：

應(yīng)稅所得=(20+15)/2*40000-7.12*10000*(40000/10000)= 415200 元。

而根據(jù)2018年8月個(gè)人所得稅規(guī)定，自2022年1月開始工資薪金與獎(jiǎng)金并于綜合所得計(jì)算，假設(shè)高管全年公司為37萬，同時(shí)扣除起征點(diǎn)6萬，應(yīng)記入綜合所得的應(yīng)稅所得=415200+370000-60000=725200元，應(yīng)納所得稅率為35%，應(yīng)納稅額=725200*35%-85920=167900元，原來31萬的應(yīng)納稅額=310000*25%-31920=45580元，直接增加了2.68倍個(gè)稅，但工資收入只有提高1.12倍。

4.遞延納稅：根據(jù)財(cái)稅[2016]101號(hào)規(guī)定，上市公司的員工在取得公司授予給員工個(gè)人的限制性股票，需向當(dāng)?shù)氐闹鞴芏悇?wù)局進(jìn)行備案登記，存在一個(gè)選擇權(quán)，可以在限制性股票解禁后的1年內(nèi)去繳納個(gè)人所得稅，這部分之后再次轉(zhuǎn)讓該股票份額時(shí)，不再征稅，適用免征個(gè)稅的稅收優(yōu)惠。

當(dāng)使用遞延納稅時(shí)，要考慮當(dāng)年的工資薪金總額加上限制性股票解禁部分的金額合計(jì)稅額是當(dāng)年交還是下年交。

5.分紅的個(gè)人所得稅：財(cái)稅[2012]85號(hào)。個(gè)人從公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場(chǎng)取得的上市公司股票，持股期限在1個(gè)月以內(nèi)(含1個(gè)月)的，其股息紅利所得全額計(jì)入應(yīng)納稅所得額；持股期限在1個(gè)月以上至1年(含1年)的，暫減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額；持股期限超過1年的，暫減按25%計(jì)入應(yīng)納稅所得額。上述所得統(tǒng)一適用20%的稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。

分紅的合理處置是，持有超過1年即可以不用交稅，稅負(fù)較輕。

四、結(jié)語

(一)對(duì)企業(yè)而言，通過上述我們看到公司在會(huì)計(jì)處理上確認(rèn)的管理費(fèi)用，在稅法上存在跨期確認(rèn)問題，會(huì)涉及對(duì)企業(yè)所得稅的當(dāng)年調(diào)增，下年調(diào)減，可能會(huì)使企業(yè)當(dāng)年企業(yè)所得稅上無法扣除這筆費(fèi)用。

(二)對(duì)股東而言，存在當(dāng)年股權(quán)被細(xì)微稀釋，當(dāng)刺激員工達(dá)成或超額達(dá)成預(yù)期業(yè)績(jī)大于按原有速度增長(zhǎng)時(shí)所增加企業(yè)價(jià)值時(shí)，股東的財(cái)富才會(huì)有增加。

(三)對(duì)于員工而言，員工付出相對(duì)較少的成本，從資本市場(chǎng)獲得公司的股票，同時(shí)也承擔(dān)資本市場(chǎng)的風(fēng)險(xiǎn)，由于股票市場(chǎng)的波動(dòng)性，可能會(huì)導(dǎo)致解鎖日的股票價(jià)格很高，但是當(dāng)實(shí)際出售股票時(shí)價(jià)格并達(dá)不到解鎖日，那么就存在多交稅，但實(shí)際交稅是按解鎖日的價(jià)格進(jìn)行交稅，勢(shì)必要等到股票市價(jià)大于解鎖日的市價(jià)才不會(huì)多交稅，面對(duì)這種情形，可以遞延納稅，節(jié)約資金，等實(shí)際交易及以后納稅也不遲。