黃蕾 朱瓊 張大雪

本量利分析，即分析成本、數(shù)量和利潤(rùn)的依存關(guān)系，是利用數(shù)學(xué)模型將企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中系列變量進(jìn)行建模，從而為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理提供依據(jù)的方法之一。本文主要簡(jiǎn)述本量利分析的概念、基本計(jì)算模型及主要內(nèi)容，本量利分析在企業(yè)管理中存在的問題和意義，最后，提出提高本量利分析在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的對(duì)策。

本量利分析是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)學(xué)的重要組成部分，是進(jìn)行決策、計(jì)劃和控制的重要工具，在管理會(huì)計(jì)中有著廣泛的應(yīng)用。本量利分析是一種運(yùn)用數(shù)學(xué)模型和圖例方法綜合的分析企業(yè)成本、數(shù)量和利潤(rùn)之間的依存關(guān)系。利用本量利分析合理的調(diào)整企業(yè)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)或經(jīng)營(yíng)策略可以為公司改善經(jīng)營(yíng)、正確地進(jìn)行經(jīng)營(yíng)決策提供簡(jiǎn)明而又十分有價(jià)值的信息。

一、本量利分析的概念及基本模型

本量利分析（Cost-Volume-Profit Analysis）又稱CVP分析，是指在成本性態(tài)分析和變動(dòng)成本法的基礎(chǔ)上，著重研究銷售數(shù)量、價(jià)格、成本和利潤(rùn)之間的數(shù)量關(guān)系。這一分析方法以數(shù)量化的模型或圖形揭示企業(yè)的變動(dòng)成本、固定成本、銷量、銷售單價(jià)和利潤(rùn)等有關(guān)因素在數(shù)量上相互影響、相互制約的關(guān)系。

本量利分析時(shí)考慮的相關(guān)因素主要包括銷售量、銷售單價(jià)、銷售收入、固定成本、單位變動(dòng)成本、利潤(rùn)。這些因素之間的關(guān)系可以用下列基本公式來反映：利潤(rùn)=銷售收入-總成本=銷售收入-變動(dòng)成本-固定成本=銷售單價(jià)ⅹ銷售量-單位變動(dòng)成本ⅹ銷售量-固定成本。

二、本量利分析在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的意義

在進(jìn)行項(xiàng)目分析和評(píng)價(jià)時(shí)本量利分析可以幫助企業(yè)開展不確定性與風(fēng)險(xiǎn)分析，找出不確定性的因此，并制定相應(yīng)對(duì)策。本量利分析主要是通過損益平衡找到盈虧臨界點(diǎn)，得出突破盈虧臨界點(diǎn)后各個(gè)因素變動(dòng)對(duì)利潤(rùn)的影響程度，分析企業(yè)增加銷售量、控制成本及提高利潤(rùn)的潛在能力，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)進(jìn)行合理決策。具體體現(xiàn)在以下幾方面。

（一）有利于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策

本量利分析是通過企業(yè)的盈虧平衡分析從而得出經(jīng)營(yíng)方案的準(zhǔn)確定位。特別是在新方案的經(jīng)營(yíng)決策中，在缺乏歷史數(shù)據(jù)參照的前提下，通過本量利分析來研究各個(gè)變量對(duì)目標(biāo)利潤(rùn)的影響，從而進(jìn)行企業(yè)的績(jī)效管理。它還可以幫助企業(yè)分析當(dāng)前的剩余生產(chǎn)能力情況，充分利用剩余成產(chǎn)力，來獲取更多利潤(rùn)。

（二）有利于預(yù)測(cè)風(fēng)險(xiǎn)

本量利分析中通常使用經(jīng)營(yíng)杠桿來衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)情況。銷售量每發(fā)生百分之一的變化，利潤(rùn)相應(yīng)的變化值稱為經(jīng)營(yíng)杠桿率。經(jīng)營(yíng)杠桿率高說明企業(yè)銷售量變化的負(fù)擔(dān)較銷售量變化所帶來的利潤(rùn)的變化幅度小。利潤(rùn)波動(dòng)情況大，此時(shí)，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)較高。企業(yè)可以根據(jù)所在市場(chǎng)的實(shí)際情況選擇高杠桿或者低杠桿的經(jīng)營(yíng)模式增加企業(yè)的利潤(rùn)。

（三）有助于優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)

本量利分析有助于企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、種類的優(yōu)化，幫助企業(yè)在實(shí)際生產(chǎn)過程中遵循效益優(yōu)先的方式。企業(yè)的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和企業(yè)的變動(dòng)成本是相關(guān)聯(lián)的，合理的品種結(jié)構(gòu)能夠有效的降低變動(dòng)成本，所以企業(yè)可以通過本量利分析尋找適合自身的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)并不斷優(yōu)化，降低成本進(jìn)而提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。本量利分析可以延長(zhǎng)企業(yè)的產(chǎn)業(yè)鏈，增加產(chǎn)品的附加值，提高產(chǎn)品的綜合利用效率，降低企業(yè)的平均成本。

（四）有助于提高企業(yè)預(yù)期利潤(rùn)

通過本量利分析可以確定產(chǎn)品結(jié)構(gòu)是否合理，產(chǎn)品的定價(jià)如何，如何確定產(chǎn)品的產(chǎn)銷數(shù)量以及銷售渠道等，它能夠幫助企業(yè)進(jìn)行合理的經(jīng)營(yíng)策略和方案，以實(shí)用的產(chǎn)品、適宜的價(jià)格、合理的銷售渠道和有效的促銷進(jìn)行企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)預(yù)期目標(biāo)利潤(rùn)。本量利分析可以確定一定時(shí)期內(nèi)需要生產(chǎn)產(chǎn)品的數(shù)量，分析企業(yè)的銷售情況，通過合理的手段減少庫(kù)存，降低成本，提高經(jīng)濟(jì)效益。

三、本量利分析在實(shí)踐中存在的問題

（一）成本性態(tài)劃分存在主觀性

本量利的分析是在成本性態(tài)的基礎(chǔ)上進(jìn)行的。企業(yè)按成本性態(tài)分為固定成本、變動(dòng)成本和兼具固定成本及變動(dòng)成本性態(tài)的混合成本。通過分析發(fā)現(xiàn)，隨著企業(yè)生產(chǎn)環(huán)境和產(chǎn)品自動(dòng)化因素的變化，實(shí)際企業(yè)的成本劃分并不能達(dá)到理論的理想程度。所以容易造成本量利分析結(jié)果存在偏差，不能服務(wù)決策產(chǎn)生有效作用。

（二）未考慮動(dòng)態(tài)的分析模式

本量利分析是成本、業(yè)務(wù)量和利潤(rùn)之間相互依存的關(guān)系，是建立在相關(guān)范圍和線性假設(shè);單位內(nèi)銷售單價(jià)、單位變動(dòng)成本和固定成本不變;產(chǎn)銷平衡等假設(shè)的基礎(chǔ)上。從理論上我們可以建立數(shù)學(xué)模型進(jìn)行預(yù)測(cè)，但在實(shí)際中會(huì)遇到這種簡(jiǎn)單的線性關(guān)系解決不了的問題。企業(yè)實(shí)際發(fā)生的固定成本、變動(dòng)成本、業(yè)務(wù)量、單價(jià)都不會(huì)準(zhǔn)確的按照預(yù)測(cè)值出現(xiàn)。因此，本量利分析一般只適用于短期經(jīng)營(yíng)分析，對(duì)于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)周期比較長(zhǎng)的企業(yè)，本量利分析的基本假設(shè)一般不能實(shí)現(xiàn)，所以會(huì)造成計(jì)算結(jié)果與實(shí)際不符，缺乏參考性，失去原本的分析價(jià)值。

（三）物價(jià)變動(dòng)影響分析結(jié)果

遵循歷史成本原則，本量利分析的前提假設(shè)指物價(jià)不變假設(shè)。這種假設(shè)是為了使本量利分析更容易理解，得出的結(jié)論是以物價(jià)不變?yōu)榍疤岙a(chǎn)生的，因此此種假設(shè)對(duì)物價(jià)變動(dòng)缺乏敏感性。例如，在企業(yè)中固定資產(chǎn)和存貨占比加大，當(dāng)物價(jià)發(fā)生變化時(shí)會(huì)直接導(dǎo)致固定成本和變動(dòng)成本的估價(jià)，從而影響產(chǎn)品的售價(jià)，導(dǎo)致本量利分析的結(jié)果出現(xiàn)偏差。

（四）實(shí)踐中過度依賴管理人員的職業(yè)素質(zhì)

本量利分析的各種前提假設(shè)如產(chǎn)銷平衡假設(shè)、市場(chǎng)價(jià)格不變假設(shè)等在實(shí)際的業(yè)務(wù)活動(dòng)中是不容易滿足的。因此，出現(xiàn)諸如此類的問題時(shí)，本量利分析是否能夠正常的發(fā)揮企業(yè)經(jīng)營(yíng)預(yù)測(cè)或決策的作用主要取決于管理會(huì)計(jì)人員的主觀判斷力和專業(yè)能力。如果管理會(huì)計(jì)人員缺乏實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn)或者專業(yè)能力有所欠缺，本量利分析則無法為企業(yè)經(jīng)營(yíng)預(yù)測(cè)或決策提供幫助。

四、本量利分析在實(shí)踐中改進(jìn)建議

（一）合理劃分成本性態(tài)

成本性態(tài)的劃分在本量利分析中有著非常重要的作用，成本性態(tài)的劃分直接影響本量利的分析結(jié)果和企業(yè)的決策方向，所以企業(yè)需要根據(jù)實(shí)際業(yè)務(wù)情況具體問題具體分析劃分成本性態(tài)。為了保證成本性態(tài)劃分的準(zhǔn)確性，企業(yè)應(yīng)做到以下幾點(diǎn)：第一，需要詳細(xì)記錄的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)。第二，在劃分固定成本和變動(dòng)成本時(shí)，應(yīng)發(fā)揮會(huì)計(jì)人員的主觀能動(dòng)性，不能一味的按照理論知識(shí)分解混合成本。如果該成本無法單純的歸類到固定成本或變動(dòng)成本的時(shí)候，需要對(duì)成本進(jìn)行更細(xì)致的劃分。第三，要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際出發(fā)，針對(duì)不同的條件和因素劃分成本屬性。當(dāng)影響決策方向的成本發(fā)生變化時(shí)，需要相應(yīng)的調(diào)整成本計(jì)算方法，實(shí)現(xiàn)成本屬性的動(dòng)態(tài)管理。第四，成本性態(tài)劃分后需要根據(jù)成本情況相應(yīng)調(diào)整企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，確保數(shù)據(jù)準(zhǔn)確，及時(shí)發(fā)揮作用。

（二）建立動(dòng)態(tài)的分析模式

本量利分析方法在不超過一個(gè)營(yíng)業(yè)周期內(nèi)的短期生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策中能夠較好的擬合。項(xiàng)目周期越長(zhǎng)，產(chǎn)生的不確定性越大，偏離目標(biāo)的可能性越大，分析結(jié)果越不準(zhǔn)確。因此，企業(yè)需要建立動(dòng)態(tài)的模型，需要將經(jīng)營(yíng)周期較長(zhǎng)的項(xiàng)目劃分為多個(gè)短的周期。在劃分時(shí)需要找到合適的時(shí)間點(diǎn)，避免因?yàn)闀r(shí)間段劃分過長(zhǎng)造成分析結(jié)果的不準(zhǔn)確性以及因?yàn)闀r(shí)間段劃分過短增加分析的計(jì)算量等狀況。再者，需要根據(jù)每個(gè)時(shí)間段的市場(chǎng)發(fā)展?fàn)顩r和企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行本量利的分析，這樣可以有效地避免因?yàn)闀r(shí)間參數(shù)變化而引起的誤差，同時(shí)也可以幫助找出現(xiàn)階段生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的矛盾，及時(shí)對(duì)偏差采取有效的措施，實(shí)現(xiàn)企業(yè)動(dòng)態(tài)化的管理目標(biāo)。

（三）關(guān)注物價(jià)變動(dòng)信息

企業(yè)的經(jīng)營(yíng)發(fā)展是一個(gè)長(zhǎng)期的過程，受市場(chǎng)環(huán)境的影響，在進(jìn)行本量利分析時(shí)，企業(yè)不可避免的會(huì)遇到物價(jià)變動(dòng)。物價(jià)變動(dòng)時(shí)對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)成本費(fèi)用如原材料、直接人工、制造費(fèi)用等產(chǎn)生影響，引起單位變動(dòng)成本的變化進(jìn)而影響產(chǎn)品的銷售價(jià)格。因此，就需要企業(yè)的財(cái)務(wù)人員時(shí)刻關(guān)注物價(jià)的變動(dòng)信息和變化趨勢(shì)，了解最新的價(jià)格信息，實(shí)時(shí)更新和調(diào)整計(jì)算中的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，確保本量利分析的結(jié)果更貼近實(shí)際，并符合市場(chǎng)實(shí)際發(fā)展要求。

（四）強(qiáng)化管理會(huì)計(jì)人員素質(zhì)

本量利分析是建立在一系列前提假設(shè)之上的，在實(shí)際的生產(chǎn)實(shí)踐中，本量利分析公式中各個(gè)變量不可能完全滿足理論上的前提假設(shè)。因此，就需要管理會(huì)計(jì)人員利用專業(yè)之上，借助自動(dòng)化辦公系統(tǒng)，限定擬合狀態(tài)對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，對(duì)本量利分析進(jìn)行拓展分析。所以優(yōu)化本量利分析的途徑之一是加強(qiáng)管理人員的素質(zhì)，提升管理會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)，夯實(shí)管理會(huì)計(jì)人員數(shù)理、財(cái)務(wù)、管理等理論基礎(chǔ)，提升管理會(huì)計(jì)的崗位效應(yīng)，才能增強(qiáng)在實(shí)踐中主關(guān)判斷的準(zhǔn)確性，為企業(yè)決策提供有效地支撐。

五、結(jié)語

現(xiàn)階段，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，本量利分析方法為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理提供了重要的理論指導(dǎo)及關(guān)鍵的經(jīng)營(yíng)決策指導(dǎo)。它幫助企業(yè)合理的進(jìn)行資源配置，幫助企業(yè)預(yù)測(cè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中可能遇到的風(fēng)險(xiǎn)并且提出相對(duì)應(yīng)的對(duì)策，優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，增加產(chǎn)品附加值，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。然而，受多方面因素的影響，在進(jìn)行本量利分析的過程中仍存在著以下幾方面的問題，如成本性態(tài)劃分存在主觀性、未考慮動(dòng)態(tài)的分析模式、沒有考慮物價(jià)變動(dòng)影響、實(shí)踐中過度依賴管理人員的職業(yè)素質(zhì)等因素影響分析結(jié)果。對(duì)此，就需要積極的探索提高本量利分析在企業(yè)管理中應(yīng)用質(zhì)量的對(duì)策，如更加細(xì)致的劃分成本性態(tài)，按較短周期根據(jù)企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況及時(shí)調(diào)整本量利分析的基礎(chǔ)參數(shù)，充分考慮物價(jià)變化對(duì)本量利分析的影響，提升管理會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)。只有這樣才能確保本量利分析的準(zhǔn)確性，從而為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理方案提供重要的依據(jù)。

（作者單位：中國(guó)礦業(yè)大學(xué)徐海學(xué)院）