張金華

【摘要】首先總結(jié)了內(nèi)審的主要特征，包括內(nèi)向性、相對(duì)獨(dú)立性、程序相對(duì)簡(jiǎn)化及實(shí)施的及時(shí)性等，其次闡述內(nèi)審和企業(yè)內(nèi)控之間的關(guān)系，指出內(nèi)審對(duì)內(nèi)控質(zhì)量提升起到的促進(jìn)作用，最后分析了2015年201家樣本公司的內(nèi)控信息披露質(zhì)量，通過數(shù)據(jù)分析、建立多元回歸模型進(jìn)一步驗(yàn)證內(nèi)審和內(nèi)控質(zhì)量之間的關(guān)系。以期和同行分享經(jīng)驗(yàn)，共同完善內(nèi)審工作，提升內(nèi)控水平。

【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部審計(jì)；特征分析；內(nèi)控質(zhì)量；相關(guān)性分析；多元回歸模型

【中圖分類號(hào)】F239.45

一、引言

內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)治理的重要基礎(chǔ)，其通過實(shí)施鑒證、咨詢等職能協(xié)助企業(yè)實(shí)現(xiàn)有效管理控制，通過評(píng)價(jià)控制效果有針對(duì)性地改善控制方法、方案，進(jìn)而促進(jìn)企業(yè)價(jià)值增值，全面優(yōu)化組織的運(yùn)營(yíng)情況。內(nèi)控同樣作為一種重要機(jī)制，始終是國內(nèi)外研究的重要課題。關(guān)于內(nèi)審與內(nèi)控兩者的關(guān)系，學(xué)界持有不同觀點(diǎn)，但是本文認(rèn)為，兩者之間是相互滲透的，內(nèi)審為內(nèi)控的重要構(gòu)成部分，也是健全與優(yōu)化內(nèi)控制度的可行方法，內(nèi)審與內(nèi)控相互促進(jìn)，為企業(yè)完善內(nèi)控方法提供可靠支持。

二、內(nèi)部審計(jì)特征分析

（一）內(nèi)向性

內(nèi)審的工作場(chǎng)所通常是本企業(yè)、本部門、本單位，宗旨在于提升內(nèi)部管理水平及經(jīng)濟(jì)收益。內(nèi)審服務(wù)范圍局限在企業(yè)內(nèi)部，僅對(duì)內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)。

（二）相對(duì)獨(dú)立性

企業(yè)一定要以國家法律及有關(guān)財(cái)會(huì)制度為基礎(chǔ)開展內(nèi)審工作，以獨(dú)立的姿態(tài)審查與評(píng)估企業(yè)的財(cái)務(wù)及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)推進(jìn)情況，確保企業(yè)或部門能合法經(jīng)營(yíng)。且內(nèi)審對(duì)內(nèi)部單位負(fù)責(zé)，參與內(nèi)審工作的人員來自本單位，這在很大程度上對(duì)內(nèi)審的獨(dú)立性形成一定制約。

（三）程序相對(duì)簡(jiǎn)化

首先，內(nèi)審經(jīng)歷設(shè)計(jì)、執(zhí)行、終結(jié)、后續(xù)審計(jì)等諸多階段。本企業(yè)或單位是內(nèi)審的主體，審計(jì)工作的運(yùn)作流程相對(duì)簡(jiǎn)單。通常是在規(guī)劃過程中開展的工作，一般會(huì)結(jié)合日?；顒?dòng)進(jìn)行，有益于減輕審計(jì)人員的工作量，縮短審計(jì)的耗時(shí)[1]。其次，審計(jì)過程效率高，富有較強(qiáng)的針對(duì)性。在計(jì)算機(jī)等技術(shù)的協(xié)助下工作人員能更快速的采集數(shù)據(jù)，全面了解相關(guān)部門內(nèi)部經(jīng)濟(jì)活動(dòng)推進(jìn)情況，信息采集的針對(duì)性很強(qiáng)。最后，內(nèi)審形成審計(jì)報(bào)告后，通常是所在部門直接做出意見以修正部分內(nèi)容，有周期短、耗時(shí)少、效率高的特點(diǎn)，并且如果審計(jì)部門有其他意見時(shí)也可以直接提出，無需經(jīng)過繁雜的請(qǐng)示、審批過程。

（四）實(shí)施的及時(shí)性

企業(yè)內(nèi)審部門能在較短的時(shí)間內(nèi)審計(jì)企業(yè)的財(cái)務(wù)情況，進(jìn)而及時(shí)探查到當(dāng)下管理活動(dòng)推進(jìn)過程中存留的問題或?qū)⒁躺膯栴}，并及時(shí)把相關(guān)信息反饋給有關(guān)部門，方便企業(yè)高層管理者編制相應(yīng)的處理方案或者防御方法，進(jìn)而及時(shí)處理實(shí)際問題或者將其對(duì)給企業(yè)運(yùn)營(yíng)成效帶來的影響降到最低。

三、實(shí)證分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

本文研究選擇的是2015年深圳主板A股上市公司250家制造企業(yè)，排除ST、*ST類及無內(nèi)審機(jī)構(gòu)的企業(yè)，最后將201家上市公司作為研究樣本。

1.內(nèi)控信息披露質(zhì)量

（1）及時(shí)性

年報(bào)披露日期為2016 年1 ～ 2 月，3～4 月，5～6月的公司分別有15家，179家，7家，在樣本總體中占比分別是7.5%，89.1%，3.5%。綜合以上統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，可以認(rèn)定被調(diào)查研究的上市公司在披露信息方面均有較好的及時(shí)性。

（2）真實(shí)性

結(jié)合統(tǒng)計(jì)情況，在201家上市公司內(nèi)，161家公司詳細(xì)披露了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)內(nèi)控的審核意見，占80.1%，而其余40家并沒有做出披露，占19.9%。結(jié)合以上數(shù)據(jù)，可以初步認(rèn)為多數(shù)公司的高層領(lǐng)導(dǎo)主觀上加強(qiáng)了內(nèi)控質(zhì)量的控制，但依然有20%左右的企業(yè)未能意識(shí)到完善內(nèi)控建設(shè)對(duì)自身長(zhǎng)久發(fā)展必要性，故而上市企業(yè)在后續(xù)發(fā)展中還應(yīng)當(dāng)提高對(duì)內(nèi)控的監(jiān)督管理。關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表做出的審計(jì)意見，僅有5家出具了保留意見或拒絕發(fā)表審計(jì)相關(guān)信息，在總樣本中占2.5%；其他196家公司出具的均是標(biāo)準(zhǔn)化無保留意見，整體上樣本公司的財(cái)務(wù)信息是真實(shí)的。關(guān)于樣本公司是否被證監(jiān)會(huì)或交易所譴責(zé)或懲罰，3家公司受到一定譴責(zé)，5家受到譴責(zé)與懲罰處理，其他193家沒有遭受任何譴責(zé)或處罰。通過比較會(huì)計(jì)師事務(wù)所與上年情況以確定是否存在變更問題，發(fā)生、未發(fā)生變更的分別有27家、174家，在總樣本內(nèi)占比分別是13.4%、86.6%。對(duì)變更的樣本公司進(jìn)行分析，部分是因本公司上一年度的會(huì)計(jì)師事務(wù)所與其他事務(wù)所發(fā)生合并，進(jìn)而整改了名稱。整體上分析，在201家上市公司的真實(shí)性平均值是2.697，提示樣本公司內(nèi)控信息披露的真實(shí)度較高。

（3）完整性

結(jié)合表1內(nèi)的數(shù)據(jù)信息，可以推導(dǎo)出如下結(jié)論[4]：①內(nèi)部環(huán)境最小、最大值分別是1、3，平均值是2.1592，樣本公司在1.5～2.5分值范圍中占比最高，提示國內(nèi)多數(shù)公司目前的內(nèi)部環(huán)境處于中等水平，內(nèi)控環(huán)境較高的公司在總樣本中占比不足20%，企業(yè)在改善內(nèi)部環(huán)境方面有很大空間；②風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估最小、最大值分別是1、3，均值是 1.56，1～1.5范圍內(nèi)公司相對(duì)較集中，提示在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估信息的披露方面公司既有的能力并不高，針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估工作不夠重視。當(dāng)下國內(nèi)的審計(jì)以風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)為主，對(duì)內(nèi)控中的風(fēng)險(xiǎn)測(cè)評(píng)要素表現(xiàn)出較高的依賴性，上市公司用不斷完善自身的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方法，并加大相關(guān)信息車披露力度；③控制活動(dòng)最低、最高值分別是1.125、3，均值為2，多數(shù)公司處于1.5～2范圍中，提示多數(shù)公司內(nèi)部信息和交流處在良好狀態(tài)；④內(nèi)部監(jiān)督最小、最大值依次對(duì)應(yīng)1.6、3，均值2.062，大體上呈正態(tài)分布。綜合分析，樣本公司的內(nèi)控信息披露的完整性偏差，不同要素的披露程度高低不齊（見表1），公司后續(xù)運(yùn)營(yíng)過程中要主動(dòng)披露以上因素，規(guī)避部分公司僅是簡(jiǎn)單提及或沒有完全披露的情況，我國上市公司應(yīng)不斷完善內(nèi)控信息披露機(jī)制。

（4）總體狀況

在本文研究中能夠說選擇的樣本公司內(nèi)，內(nèi)控信息披露質(zhì)量的最小、最大值分別是 1.5112，2.9051，均值 2.311558，標(biāo)準(zhǔn)差0.3051249，超過均值的公司有137家，占比68.2%。提示被調(diào)研的201家內(nèi)控信息披露質(zhì)量抵達(dá)中等水平，我國監(jiān)管工作應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)控質(zhì)量的管理力度，企業(yè)自身也要不斷加大內(nèi)控的重視度（見表2）。

2.描述性統(tǒng)計(jì)內(nèi)部審計(jì)特征

在201家樣本公司內(nèi)，190家公司的內(nèi)審部門屬于董事會(huì)，其他11家隸屬其他，提示國內(nèi)多數(shù)上市公司內(nèi)審部門的隸屬情況基本一致，內(nèi)審的獨(dú)立性較高；②統(tǒng)計(jì)內(nèi)審的職責(zé)范圍，僅有監(jiān)督職能的有154家，45家公司具有監(jiān)督和評(píng)價(jià)職能，僅有2家具備監(jiān)督、評(píng)價(jià)和咨詢職能。內(nèi)審的職責(zé)范圍均值0.25。綜合以上數(shù)據(jù)可以初步認(rèn)定國內(nèi)上市公司內(nèi)審的職責(zé)范圍基本處于監(jiān)督層面上，內(nèi)審部門的評(píng)估、咨詢職能偏少；③調(diào)查內(nèi)審人員的專業(yè)勝任能力，具備這種能力的有158家，提示在被調(diào)查的上市公司內(nèi)，內(nèi)審人員的綜合素質(zhì)相對(duì)較高。

（二）相關(guān)性分析

相關(guān)性分析即探究不同變量之間是否存在著線性相關(guān)關(guān)系，等同于研究是否存在著多重共線性問題。針對(duì)共線性關(guān)系的研究，本文這里設(shè)定了絕對(duì)值0.5這一指標(biāo)，若兩個(gè)變量之間相關(guān)性系數(shù)的絕對(duì)值低于0.5，則預(yù)示著其不存在著共線性關(guān)系，如果絕對(duì)值在0.5以上，那么它們之間可能存在著多重共線性，此時(shí)需要剔除該變量。選用SPSS19.0雙變量相關(guān)性模塊進(jìn)行分析，為了使結(jié)果的精準(zhǔn)度有所保障，測(cè)算Pearson系數(shù)去檢測(cè)檢驗(yàn)檢驗(yàn)相關(guān)性（見表3）[5]。本文內(nèi)解釋變量間的相關(guān)系數(shù)最高為0.355，處于公司規(guī)模和資產(chǎn)負(fù)債率之間，低于 0.5，故而不同變量之間沒有形成顯著的共線性問題。綜合相關(guān)性分析結(jié)果，可以得出如下幾點(diǎn)結(jié)論：①內(nèi)審的獨(dú)立性（IAI）與內(nèi)控信息披露質(zhì)量（ICIDI）兩者存在著正相關(guān)。伴隨內(nèi)審機(jī)構(gòu)的隸屬層級(jí)的提高，其獨(dú)立性與客觀性就越能得到保障，進(jìn)而提升企業(yè)內(nèi)控信息披露質(zhì)量。②內(nèi)審的職責(zé)范圍（IAS）、專業(yè)勝任能力（IAC）和ICIDI均于0.01水平存在顯著正相關(guān)。

（三）多元回歸分析

通過構(gòu)建多元線性回歸模型去研究相關(guān)性，回歸方

程如下：ICIDI=α0+α1IAI+α2IAS+α3IAC+α4SIZE+α5LOSS+α6LEV+α7OP++α8ID+α9SUP+β（其中，α0是常數(shù)項(xiàng)），αi（i=1，2，3…9）是各解釋變量待估系數(shù)，β是誤差項(xiàng)。先分析共線性統(tǒng)計(jì)量VIF值，本文涉及的所有變量之間值均<2，提示變量之間沒有共線性問題，是相互獨(dú)立的 [6]。部分回歸分析結(jié)果被統(tǒng)計(jì)在表4內(nèi)。

結(jié)合所獲取相關(guān)信息可以總結(jié)如下內(nèi)容：①內(nèi)審的獨(dú)立性和ICIDI之間呈正相關(guān)性，和預(yù)期一致，但不明顯，和預(yù)期假設(shè)之間有差別。針對(duì)以上情況的成因，可能是因?yàn)檫x用的大部分樣本一致，95%以上的上市公司將內(nèi)審機(jī)構(gòu)設(shè)定在董事會(huì)或董事會(huì)下立的審計(jì)委員會(huì)，故而審計(jì)獨(dú)立性保持一致，進(jìn)而造成實(shí)際結(jié)合與預(yù)期之間形成一定出入，但不能闡明內(nèi)審的獨(dú)立性對(duì)內(nèi)控信息披露質(zhì)量形成較重要的影響；②在0.01水平之上IAS與ICIDI之間形成顯著正相關(guān)性，伴隨內(nèi)審職能范圍拓展，ICIDI越高；③ 0.01水平上IAC和ICIDI呈正相關(guān)；④凈資產(chǎn)收益率與ICIDI呈正相關(guān)，提示上市公司的凈資產(chǎn)收益率較高時(shí)，其越能主動(dòng)披露內(nèi)控信息；⑤在0.01水平上公司規(guī)模和ICIDI呈明顯的正相關(guān)，提示公司運(yùn)營(yíng)規(guī)模越大，其信息披露的質(zhì)量隨之提高；雖然審計(jì)意見類型與ICIDI呈正相關(guān)關(guān)系，但不具有顯著性，可能是因當(dāng)下國內(nèi)內(nèi)控制度尚不完善，造成上市公司內(nèi)控信息披露流于形式化。

三、結(jié)束語

內(nèi)審是現(xiàn)代企業(yè)治理過程的一個(gè)主要控制機(jī)制，其主要是監(jiān)督與評(píng)價(jià)內(nèi)控的設(shè)計(jì)及執(zhí)行情況，提升內(nèi)控運(yùn)行的有效性，對(duì)內(nèi)控質(zhì)量披露質(zhì)量?jī)?yōu)劣起到?jīng)Q定性作用。為了充分發(fā)揮內(nèi)審的作用，可以嘗試采用如下方法：

一是維持內(nèi)審機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，確保審計(jì)工作推進(jìn)過程中不受總經(jīng)理等其他部門的影響，有助于提升內(nèi)審工作的有效性；

二是伴隨經(jīng)濟(jì)社會(huì)的持續(xù)發(fā)展，內(nèi)審的查錯(cuò)揭弊傳統(tǒng)職能已經(jīng)無法較好的滿足企業(yè)發(fā)展需求，企業(yè)要引導(dǎo)內(nèi)審機(jī)構(gòu)參與管理、服務(wù)及治理過程，進(jìn)一步拓展內(nèi)審的職能范疇，使其在風(fēng)險(xiǎn)管控。組織治理中發(fā)揮重要作用。要不斷完善上市公司的內(nèi)審制度，拓展其職能范疇，進(jìn)而為企業(yè)發(fā)展提供更優(yōu)質(zhì)的服務(wù)；

三是全面提升內(nèi)審人員的專業(yè)能力，企業(yè)要嚴(yán)把用人關(guān)，定期組織審計(jì)人員進(jìn)行專業(yè)化培訓(xùn)，督導(dǎo)他們持續(xù)學(xué)習(xí)多方面知識(shí)，全面提升內(nèi)審人員的職業(yè)素養(yǎng)。

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