黃珊

【摘 要】 疫情防控下醫(yī)院預(yù)算、收入、支出管理等進(jìn)行約束，對(duì)醫(yī)療體制改革環(huán)境下規(guī)范費(fèi)用會(huì)計(jì)核算意義重大。然而該制度的提出，不可避免地對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算管理帶來(lái)問(wèn)題，為此提出疫情防控下公立醫(yī)院費(fèi)用會(huì)計(jì)核算管理。對(duì)疫情防控下制度執(zhí)行過(guò)程中的醫(yī)改過(guò)渡期藥品結(jié)轉(zhuǎn)成本、醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金提取科室成本、固定資產(chǎn)后續(xù)支出核算等存在的問(wèn)題，積極確立會(huì)計(jì)核算管理目標(biāo)，并建立會(huì)計(jì)核算基本管理體系、專項(xiàng)管理體系以及效益最大化預(yù)算管理體系，設(shè)置相應(yīng)管理制度，使基建賬和大賬核算管理更加規(guī)范，進(jìn)而發(fā)揮該制度的實(shí)質(zhì)作用，實(shí)現(xiàn)疫情防控下公立醫(yī)院費(fèi)用會(huì)計(jì)核算管理。

【關(guān)鍵詞】 疫情防控; 公立醫(yī)院費(fèi)用; 會(huì)計(jì)核算管理; 基建賬

【中圖分類號(hào)】 F230? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2021）02-0141-04

一、引言

2019年12月爆發(fā)的新型冠狀病毒肺炎疫情，打破了原有的正常社會(huì)秩序，國(guó)家立即啟動(dòng)重大突發(fā)公共衛(wèi)生事件一級(jí)響應(yīng)。新型冠狀病毒傳播速度快、影響范圍廣，當(dāng)今社會(huì)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，人口基數(shù)大、流動(dòng)性強(qiáng)，導(dǎo)致治理難度增大。面對(duì)這次疫情，黨中央迅速做出決策，以史無(wú)前例的速度進(jìn)行防疫布點(diǎn)。為了避免新型冠狀病毒肺炎疫情的擴(kuò)散，上級(jí)政府規(guī)定各地區(qū)所有醫(yī)院立即關(guān)停部分門診，緩期收治病情較輕的病人，緩期擇期手術(shù)，增加隔離病房，緊急購(gòu)置應(yīng)急醫(yī)療設(shè)備等，導(dǎo)致門診和住院病人數(shù)量急劇下降，醫(yī)療工作量和醫(yī)療收入明顯減少，疾病流行的預(yù)防控制費(fèi)用和醫(yī)療機(jī)構(gòu)的運(yùn)行費(fèi)用明顯提高。舉國(guó)之民更是眾志成城，盡其所能去配合國(guó)家的各項(xiàng)措施，這體現(xiàn)了我國(guó)強(qiáng)大的號(hào)召力和執(zhí)行力，對(duì)防止疫情進(jìn)一步蔓延發(fā)揮了重要作用，更體現(xiàn)了國(guó)家強(qiáng)大的治理能力[ 1 ]。在疫情防控下，公立醫(yī)院費(fèi)用嚴(yán)格審核。公立醫(yī)院費(fèi)用支出具體指醫(yī)院在開(kāi)展醫(yī)療救助等服務(wù)以及其他活動(dòng)過(guò)程中產(chǎn)生的資金、資源或者資產(chǎn)的消耗與損失，主要包括醫(yī)療支出、科教項(xiàng)目費(fèi)用支出、管理費(fèi)用支出、財(cái)政項(xiàng)目補(bǔ)助支出以及其他支出等[ 2 ]。

會(huì)計(jì)核算方法主要是指設(shè)置會(huì)計(jì)科目及賬戶、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計(jì)算、財(cái)產(chǎn)清查和編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等。公立醫(yī)院費(fèi)用會(huì)計(jì)核算管理是以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為重點(diǎn)，本著真正管理行為，創(chuàng)造出具有真正價(jià)值的管理模式，為利益相關(guān)者提供實(shí)際價(jià)值，一定程度上可充分體現(xiàn)公立醫(yī)院在收取病人費(fèi)用上的公益性優(yōu)勢(shì)。通過(guò)不斷強(qiáng)化醫(yī)院成本核算，使醫(yī)療藥品成本歸集與控制方面得到保障，有利于適應(yīng)公立醫(yī)院改革標(biāo)準(zhǔn)[ 3 ]。2017年9月，我國(guó)財(cái)政部頒布了有關(guān)“會(huì)計(jì)管理應(yīng)用指引”的條例，總結(jié)了相對(duì)成熟的會(huì)計(jì)核算管理機(jī)制，這對(duì)公立醫(yī)院費(fèi)用統(tǒng)計(jì)來(lái)說(shuō)，無(wú)疑具有指導(dǎo)性意義。

然而，會(huì)計(jì)核算是單位在一定期間內(nèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的最終成果，也就是單位所得與所耗費(fèi)或支出的配比，二者相抵后的差額，有的表現(xiàn)為盈余，有的則表現(xiàn)為虧損[ 4 ]。會(huì)計(jì)核算在基建賬日常管理基礎(chǔ)上，按月向管理者和審計(jì)部門提供財(cái)務(wù)匯報(bào)結(jié)果，方便相關(guān)部門對(duì)公立醫(yī)院費(fèi)用進(jìn)行監(jiān)督與管理。在一定程度上會(huì)計(jì)核算能夠反映經(jīng)營(yíng)成果的最終要素，計(jì)算和處理涉及有關(guān)財(cái)務(wù)方面的經(jīng)濟(jì)利益，因此必須及時(shí)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

二、疫情防控會(huì)計(jì)核算執(zhí)行過(guò)程中存在的問(wèn)題

以價(jià)值醫(yī)療為導(dǎo)向的醫(yī)療體制改革，是當(dāng)今世界衛(wèi)生保健領(lǐng)域發(fā)展的新趨勢(shì)[ 5 ]。以工作量和收入作為激勵(lì)因素的傳統(tǒng)績(jī)效核算模式已不能適應(yīng)當(dāng)前醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的需要，其所造成的醫(yī)療服務(wù)行為扭曲、成本上升、結(jié)構(gòu)不合理、醫(yī)患矛盾突出等問(wèn)題越來(lái)越受到社會(huì)各界的關(guān)注。

根據(jù)國(guó)家醫(yī)療體制改革要求，公立醫(yī)院要遵循社會(huì)效益準(zhǔn)則，對(duì)藥品進(jìn)行零差價(jià)銷售，該過(guò)程存在醫(yī)改過(guò)渡期藥品結(jié)轉(zhuǎn)成本、醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金提取科室成本、固定資產(chǎn)后續(xù)支出核算、預(yù)算編制和執(zhí)行問(wèn)題[ 6 ]。按照制度規(guī)定，藥品在發(fā)出時(shí)，實(shí)際成本應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況采用個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法或加權(quán)平均法確定。隨著計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的普及，醫(yī)療機(jī)構(gòu)具備了用計(jì)算機(jī)管理藥品的能力，具備按照個(gè)別計(jì)價(jià)法核算出藥和結(jié)轉(zhuǎn)成本的能力[ 7 ]。

（一）藥品結(jié)轉(zhuǎn)成本

在疫情防控下，對(duì)公立醫(yī)院銷售藥品、向病人收取費(fèi)用的成本結(jié)轉(zhuǎn)，醫(yī)院應(yīng)將門診和住院部銷售的藥品在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中加以區(qū)分，在月末成本核算時(shí)，可按門診和住院進(jìn)行成本歸集。按照制度規(guī)定，醫(yī)院藥品在發(fā)出時(shí)，實(shí)際成本應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況采用加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法或個(gè)別計(jì)價(jià)法確定。隨著計(jì)算機(jī)系統(tǒng)和會(huì)計(jì)電算化的普及，醫(yī)療機(jī)構(gòu)具備了用計(jì)算機(jī)、電算化管理藥品的能力，具備用個(gè)別計(jì)價(jià)法核算出藥和結(jié)轉(zhuǎn)成本的能力。疫情防控下公立醫(yī)院要求對(duì)藥品進(jìn)行實(shí)價(jià)核算，因政府會(huì)計(jì)下取消了對(duì)藥品進(jìn)銷差價(jià)科目，在實(shí)務(wù)操作過(guò)程中，藥品零差價(jià)銷售政策是漸進(jìn)的，不能全面實(shí)行。受到藥品種類影響，容易造成會(huì)計(jì)核算管理較難，掌握信息具有局限性。

（二）醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金提取科室成本

目前醫(yī)療訴訟、賠償狀況時(shí)常發(fā)生，但對(duì)公立醫(yī)院提取風(fēng)險(xiǎn)基金所占當(dāng)前收入比例超過(guò)限制的問(wèn)題還未進(jìn)行深入研究，對(duì)不同風(fēng)險(xiǎn)程度下的科室，依然沒(méi)有區(qū)別對(duì)待[ 8 ]。在疫情防控下，醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金提取科室成本逐漸增長(zhǎng)，對(duì)應(yīng)的醫(yī)院費(fèi)用會(huì)計(jì)核算相應(yīng)工作強(qiáng)度增加。醫(yī)療風(fēng)險(xiǎn)基金提取科目的設(shè)置，使得財(cái)政補(bǔ)貼得到完整映射，搭配所需提取科目使用，能夠真實(shí)反映出醫(yī)院財(cái)務(wù)完整信息，進(jìn)而體現(xiàn)公立醫(yī)院的公益性[ 9 ]。

（三）固定資產(chǎn)后續(xù)支出核算

疫情防控下，固定資產(chǎn)與以往制度相比，在單位價(jià)值研究基礎(chǔ)上，提出了計(jì)提折舊固定資產(chǎn)補(bǔ)償方式，可從收入中回收固定資產(chǎn)總值。由于固定資產(chǎn)資本化與費(fèi)用化之間的關(guān)系具有不確定性，再加上會(huì)計(jì)職業(yè)能力不足，會(huì)影響公立醫(yī)院費(fèi)用核算結(jié)果[ 10 ]。

三、公立醫(yī)院管理費(fèi)用會(huì)計(jì)核算目標(biāo)

將醫(yī)院當(dāng)前和未來(lái)資金變動(dòng)趨向?yàn)槟繕?biāo)，研究公立醫(yī)院費(fèi)用會(huì)計(jì)核算管理，為會(huì)計(jì)部門精準(zhǔn)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)、管理者預(yù)測(cè)經(jīng)營(yíng)前景提供經(jīng)濟(jì)活動(dòng)服務(wù)。通過(guò)建立科學(xué)經(jīng)濟(jì)管理體系有效實(shí)現(xiàn)核算管理，保障醫(yī)院資源合理配置，增加公立醫(yī)院價(jià)值，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的最大化。

（一）為滿足利益相關(guān)者需求服務(wù)

公立醫(yī)院的利益相關(guān)者包括政府部門、員工和患者。其中政府部門為公立醫(yī)院提供資金和管理工作人員，充當(dāng)供應(yīng)者的同時(shí)也要求公立醫(yī)院在經(jīng)營(yíng)行為合法前提下，用有限的財(cái)政為社會(huì)提供醫(yī)療服務(wù);員工是公立醫(yī)院直接服務(wù)者，除了關(guān)注自身經(jīng)濟(jì)收入外，還需關(guān)注醫(yī)院未來(lái)發(fā)展趨勢(shì);患者作為接受者，不僅期望公立醫(yī)院能夠提供高質(zhì)量、高效率的醫(yī)療服務(wù)，而且期望治療的費(fèi)用最低。因此，公立醫(yī)院管理者應(yīng)根據(jù)各方面的需求，使醫(yī)院費(fèi)用在提供醫(yī)療服務(wù)情況下獲取最大化的經(jīng)濟(jì)利益。而會(huì)計(jì)及時(shí)為醫(yī)院提供政府投資水平、醫(yī)院收入情況、成本控制、醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量和效率等信息，為醫(yī)院日常經(jīng)濟(jì)活動(dòng)提供基本調(diào)控方案，使有限的醫(yī)療資源得到充分利用。

（二）為會(huì)計(jì)核算管理提供衡量指標(biāo)

公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)核算費(fèi)用目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，首先通過(guò)醫(yī)療效益最大化、醫(yī)療服務(wù)高質(zhì)量、低成本這三項(xiàng)指標(biāo)來(lái)衡量，如醫(yī)院日平均人數(shù)、平均住院天數(shù)、日均收入、人均醫(yī)療費(fèi)用、固定門診人數(shù)、住院天數(shù)。其次通過(guò)經(jīng)濟(jì)效益最大化指標(biāo)來(lái)衡量，如醫(yī)院結(jié)余金額、醫(yī)療成本收入比例、本期金額等。最后通過(guò)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)來(lái)衡量，如流動(dòng)資產(chǎn)、固定資產(chǎn)以及政府部門補(bǔ)助的增長(zhǎng)率。

四、會(huì)計(jì)核算管理體系構(gòu)建

針對(duì)疫情防控會(huì)計(jì)核算執(zhí)行過(guò)程中存在的問(wèn)題，在疫情防控這一特殊情況下，公立醫(yī)院費(fèi)用會(huì)計(jì)核算管理最常用的是會(huì)計(jì)理念具體化方法，從預(yù)算、成本、績(jī)效三大核心領(lǐng)域進(jìn)行管理，在疫情防控下構(gòu)建符合公立醫(yī)院費(fèi)用實(shí)際會(huì)計(jì)核算管理體系。

按照國(guó)家推進(jìn)整合型醫(yī)療服務(wù)體系建設(shè)的要求，根據(jù)公立醫(yī)院的發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)以及功能定位，在疫情期間，堅(jiān)持醫(yī)療崗位分級(jí)分類管理，評(píng)估醫(yī)療機(jī)構(gòu)內(nèi)不同崗位的價(jià)值，形成完整的會(huì)計(jì)核算模式。以醫(yī)院未來(lái)戰(zhàn)略發(fā)展為目標(biāo)，分析醫(yī)院價(jià)值與創(chuàng)造醫(yī)院價(jià)值之間的關(guān)系，通常將會(huì)計(jì)核算管理體系分為三個(gè)部分，分別是基本管理、專項(xiàng)管理以及效益最大化預(yù)算管理體系。

（一）基本管理體系

該體系能夠直觀反映醫(yī)院價(jià)值信息，其中包括基本和總體運(yùn)營(yíng)狀況?；厩闆r包括資本注冊(cè)、床位編制和人員調(diào)度等?？傮w運(yùn)營(yíng)情況包括績(jī)效考評(píng)、醫(yī)院收支、醫(yī)院工作效率、資產(chǎn)運(yùn)營(yíng)能力、成本控制、醫(yī)院技術(shù)創(chuàng)新、風(fēng)險(xiǎn)控制能力等。通過(guò)基本管理體系中數(shù)據(jù)的增減變化，能夠發(fā)現(xiàn)信息背后存在的問(wèn)題。

（二）專項(xiàng)管理體系

公立醫(yī)院價(jià)值形成是對(duì)基本管理體系的支撐，作為醫(yī)療服務(wù)體系基本單位，可通過(guò)科室運(yùn)營(yíng)指標(biāo)進(jìn)行橫縱向分析，提高醫(yī)療服務(wù)水平，降低成本，為院領(lǐng)導(dǎo)提出有針對(duì)性的建議。通過(guò)對(duì)工作效率的分析，優(yōu)化管理流程、縮短病人等待時(shí)間，保證服務(wù)質(zhì)量的前提下，最大限度滿足病人所提的要求。具體實(shí)施路徑為：

1.搭建平臺(tái)

搭建會(huì)計(jì)信息管理平臺(tái)，將業(yè)務(wù)全部融入會(huì)計(jì)之中，通過(guò)管理工具，從醫(yī)院大數(shù)據(jù)庫(kù)中找尋相關(guān)數(shù)據(jù)，幫助公立醫(yī)院及時(shí)調(diào)整管理制度。首先，擴(kuò)大數(shù)據(jù)所覆蓋范圍，實(shí)現(xiàn)科室各個(gè)部門各項(xiàng)數(shù)據(jù)的采集與處理;其次，根據(jù)公立醫(yī)院實(shí)際情況，開(kāi)發(fā)符合患者需求的管理分析模塊;最后，構(gòu)建服務(wù)業(yè)務(wù)與會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)相關(guān)的模型，通過(guò)不同經(jīng)營(yíng)模式獲取更多利益。建立會(huì)計(jì)信息管理平臺(tái)，構(gòu)建費(fèi)用會(huì)計(jì)核算網(wǎng)上管理，具有重要的意義。各部門高度重視，大力支持會(huì)計(jì)電算化技術(shù)的推廣應(yīng)用，促進(jìn)了公立醫(yī)院會(huì)計(jì)工作由核算型向管理型轉(zhuǎn)變，加快了基層單位會(huì)計(jì)電算化進(jìn)程，取得了一定成效。

2.導(dǎo)入會(huì)計(jì)應(yīng)用系統(tǒng)

在會(huì)計(jì)信息管理平臺(tái)基礎(chǔ)上，將會(huì)計(jì)管理工具導(dǎo)入會(huì)計(jì)應(yīng)用系統(tǒng)之中，如滾動(dòng)預(yù)算、成本性狀態(tài)分析等。會(huì)計(jì)核算管理工具應(yīng)先解決醫(yī)療服務(wù)中存在的各種問(wèn)題，在引入會(huì)計(jì)工具前，需對(duì)醫(yī)院所面臨的問(wèn)題進(jìn)行研究。

3.打造管理會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)

構(gòu)建管理會(huì)計(jì)團(tuán)隊(duì)，需培養(yǎng)一批高素質(zhì)會(huì)計(jì)人才，保證業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)的一體化，使財(cái)務(wù)人員更加深入了解醫(yī)療業(yè)務(wù)。首先，引進(jìn)高學(xué)歷、懂業(yè)務(wù)的管理人才;其次，對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專業(yè)化培訓(xùn);最后，將管理會(huì)計(jì)理論知識(shí)應(yīng)用到實(shí)踐當(dāng)中。

（三）效益最大化預(yù)算管理體系

將決策機(jī)制轉(zhuǎn)換為具體設(shè)定目標(biāo)機(jī)制，通過(guò)數(shù)量形式反映出預(yù)算結(jié)果，根據(jù)管理制度、組織結(jié)構(gòu)和編制內(nèi)容，建立效益最大化預(yù)算管理體系。具體實(shí)施路徑為：

1.健全核算制度

在預(yù)算審批和調(diào)整預(yù)算流程這兩個(gè)方面要制定嚴(yán)密的執(zhí)行計(jì)劃，由管理委員會(huì)、管理部門和基層科室組成核算管理體系。將戰(zhàn)略目標(biāo)最小化，使發(fā)展轉(zhuǎn)變?yōu)闃I(yè)務(wù)預(yù)算，再通過(guò)“二上二下”預(yù)算過(guò)程，保證不同部門間業(yè)務(wù)相互配合。通過(guò)績(jī)效考核，建立預(yù)算考核體系，結(jié)合相關(guān)指標(biāo)，完成項(xiàng)目績(jī)效考核。

2.構(gòu)建組織體系

在預(yù)算管理組成部分，設(shè)置相應(yīng)決策和執(zhí)行機(jī)構(gòu)，全面指導(dǎo)核算管理工作的完成。在歸口管理模式下，職能部門負(fù)責(zé)組織各科室預(yù)算情況，根據(jù)預(yù)算實(shí)際結(jié)果，開(kāi)展業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)，并將該結(jié)果納入績(jī)效體系之中。

3.完善編制內(nèi)容

依據(jù)預(yù)算管理需求，需制定一系列考核機(jī)制，保證各個(gè)科室權(quán)責(zé)分明，調(diào)動(dòng)員工積極參與經(jīng)營(yíng)管理工作，進(jìn)而提高公立醫(yī)院管理的層次。相應(yīng)管理委員會(huì)根據(jù)醫(yī)院當(dāng)前發(fā)展趨勢(shì)，對(duì)下一年度預(yù)算情況進(jìn)行總結(jié);財(cái)務(wù)部門根據(jù)主管編制規(guī)定作出預(yù)算;歸口部門根據(jù)核算業(yè)務(wù)特點(diǎn)安排下一步工作，并編制年度預(yù)算;財(cái)務(wù)部門向相關(guān)部門申報(bào)預(yù)算結(jié)果，并進(jìn)行匯總分析，草擬設(shè)計(jì)方案。

五、管理制度設(shè)置

公立醫(yī)院費(fèi)用會(huì)計(jì)核算管理制度是基建賬投資基礎(chǔ)，也是控制建設(shè)資金成本的保障。通過(guò)分析研究可知，公立醫(yī)院在制定基建賬投資的同時(shí)，應(yīng)將以下幾個(gè)方面作為重點(diǎn)研究對(duì)象：

（1）構(gòu)建基建賬管理架構(gòu)，成立管理小組。該小組組長(zhǎng)通常由院長(zhǎng)任職，副組長(zhǎng)由副院長(zhǎng)任職，成員由審計(jì)人員、財(cái)務(wù)人員、紀(jì)檢人員和管理人員等任職，各個(gè)崗位要相互協(xié)作、相互制約。