周曉燕

(中審華會計師事務(wù)所(特殊普通合伙)湖北分所，湖北 武漢 430000)

由于舊會計準(zhǔn)則存在不少的缺陷，所以新企業(yè)會計準(zhǔn)則在頒布后，將原先會計準(zhǔn)則的部分內(nèi)容進行了系統(tǒng)性的調(diào)整，不僅改善了原有會計準(zhǔn)則所包含的漏洞，而且隨著時代的迅速發(fā)展，企業(yè)的財務(wù)運作與管理模式也及時進行了相應(yīng)的調(diào)整，讓會計和財務(wù)的信息供應(yīng)者者與使用者彼此聯(lián)系更加緊密，使會計信息對企業(yè)的監(jiān)管決策更有價值。本文主要探討新會計準(zhǔn)則下對企業(yè)施工財務(wù)管理的影響進行分析。

一、研究背景與優(yōu)勢

1.優(yōu)勢

(1)新會計準(zhǔn)則已被廣泛引入實際的會計法則，這是遵循修訂流程的基本方法，尤其是在各種延期付款的相關(guān)修訂中，以及在公眾可以接受價值和現(xiàn)金流現(xiàn)值的應(yīng)用研究中。這也是公司在披露修訂信息時應(yīng)遵循的一項重要國際規(guī)則，主要是在財年結(jié)束時評估資產(chǎn)并為資產(chǎn)減少作準(zhǔn)備。未來現(xiàn)金流和資產(chǎn)分組的應(yīng)用將主要表現(xiàn)在資產(chǎn)減少、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等方面，這些原則也將出現(xiàn)在資產(chǎn)交換、投資和業(yè)務(wù)合并方面。這為解決長期困擾人們的資產(chǎn)減少問題提供了更深層次的根據(jù)。

(2)會計準(zhǔn)則的國際化是提高國內(nèi)外資本市場信息可比性的關(guān)鍵。構(gòu)建新會計準(zhǔn)則體系的主要思路是參考國際上的財務(wù)報告準(zhǔn)則，遵循與國際會計準(zhǔn)則接軌的原則，并充分考慮到目前中國的現(xiàn)狀。它極大地提高了國內(nèi)企業(yè)在國際經(jīng)濟活動中提供的會計信息的可比性，降低了會計信息轉(zhuǎn)換的實際成本，并減小了國際經(jīng)濟活動中對企業(yè)產(chǎn)生的負面影響。

2.研究背景

(1)財務(wù)和會計之間的關(guān)系由來已久，但是也存在著許多差異，其中之一就是財務(wù)和會計之間的緊密關(guān)系。但是，我國的現(xiàn)狀是，無論理論研究和勞動實踐如何，財務(wù)管理和會計之間都存在著很嚴(yán)重的脫節(jié)問題。

(2)新的企業(yè)會計準(zhǔn)則為適應(yīng)市場導(dǎo)向的經(jīng)濟改革帶來了重大的制度變革。由于時代的迅速發(fā)展，為了提高企業(yè)的財務(wù)管制能力，原來的會計準(zhǔn)則已經(jīng)不能完全滿足市場的需求。因此，為了讓財務(wù)管理更具技術(shù)性、現(xiàn)代化性與靈活性，中國正在采用新的企業(yè)會計準(zhǔn)則。在技術(shù)和專業(yè)化方向上繼續(xù)管理企業(yè)的財務(wù)管理為機構(gòu)提供了保證，使企業(yè)可以采取適當(dāng)?shù)拇胧﹣碜畲蟪潭鹊慕档褪袌鲲L(fēng)險是規(guī)范企業(yè)財務(wù)行為方式的有效方法。

(3)所以說，現(xiàn)在我國的財務(wù)管理研究進展是非常緩慢的，對其熱點問題相關(guān)的討論是認(rèn)識財務(wù)管理的主要特點與發(fā)展的一般財務(wù)管理培訓(xùn)的理想選擇。在財務(wù)管理理論的研究中存在貧困的問題，即財務(wù)管理與會計之間沒有明確的聯(lián)系。改變財務(wù)管理研究的視角是擺脫貧困的重要途徑，以會計準(zhǔn)則對財務(wù)管理的影響為出發(fā)點，在財務(wù)管理理論研究中找到解決貧困的新方法。

二、新準(zhǔn)則對整體企業(yè)發(fā)展帶來的重大影響

1.新會計準(zhǔn)則的主要變化

(1)重新定義“預(yù)期凈殘值”，并引入預(yù)期未來現(xiàn)金流量的折現(xiàn)值概念。原標(biāo)準(zhǔn)的估計凈殘值是最終值，新標(biāo)準(zhǔn)的估計凈殘值是現(xiàn)值。此外，將處置成本(即固定資產(chǎn)的估計處置成本)計入固定資產(chǎn)成本，同時取消后續(xù)確認(rèn)支出的原則。

(2)闡明了資產(chǎn)損壞測試的前提條件。此項準(zhǔn)則明確指出，是否在會計期末按計劃提財產(chǎn)損失資金，首要判斷該資產(chǎn)是否產(chǎn)生任何損害的跡象。若沒有資產(chǎn)的損壞現(xiàn)象，則不需要估算資產(chǎn)本來的可收回金額。

(3)更具操作性。新企業(yè)會計準(zhǔn)則要求，資產(chǎn)本身的可收回財產(chǎn)金額必須根據(jù)財產(chǎn)的凈值相應(yīng)減去處置得成本與資產(chǎn)在未來可能消耗的現(xiàn)值中的最大數(shù)來確定，從而更好地實現(xiàn)實際操作。

新的會計準(zhǔn)則是根據(jù)原始會計系統(tǒng)得出的新內(nèi)容。原始會計準(zhǔn)則的幾個方面已經(jīng)進行了較為全面的調(diào)整。主要的修改主題是資產(chǎn)的減值與處理，估值方法，計量方法，報表方式，債務(wù)的管理，財務(wù)以及所得稅，等等。由于會計的標(biāo)準(zhǔn)越來越高，在實際執(zhí)行中，為財務(wù)發(fā)展提供了正確有效的指導(dǎo)，使會計工作的管理方式愈加規(guī)范化，從原則上提高了會計管理工作的質(zhì)量與效率。新準(zhǔn)則還符合國際會計準(zhǔn)則，并具有促進與其他國家的經(jīng)濟交流的作用。

2.新會計準(zhǔn)則的特點

新會計準(zhǔn)則討論最廣泛的是新的會計準(zhǔn)則是否具有高度技術(shù)性或者集中社會性，即“技術(shù)的規(guī)范性”與“經(jīng)濟后果效益性”?！凹夹g(shù)法規(guī)的作用”認(rèn)為，會計準(zhǔn)則帶來的社會效益與經(jīng)濟效益必須保持中立性，其內(nèi)容要對整體的利益相關(guān)人員呈現(xiàn)中性。想法、決策、績效評估等因素會影響利益相關(guān)者。在會計思想發(fā)展的歷史上，曾經(jīng)有過“實際收入流派”，它們起到技術(shù)規(guī)范的角色，并且是倡導(dǎo)者。從純粹的理論觀點來看，這種觀點是正確的。在一個完整的資本市場中，假定存在企業(yè)資產(chǎn)和收入的原型，并且會計本身的技術(shù)工作是傳遞反映該原型的信息，因此，會計準(zhǔn)則的建立純粹是技術(shù)問題，建立的會計準(zhǔn)則也是完善的會計準(zhǔn)則。

(1)闡明了企業(yè)合并的概念。根據(jù)我國企業(yè)合并的實際情況，將企業(yè)合并定義為經(jīng)營者獲得另一家企業(yè)的控制權(quán)并吸收多家企業(yè)的凈資產(chǎn)的行為。

(2)企業(yè)合并與分類。就目前來說，國際通用的企業(yè)合并相關(guān)準(zhǔn)則而言，默認(rèn)方法是購買。換句話說，業(yè)務(wù)集成交易是一個企業(yè)購買另一家企業(yè)的股票或凈資產(chǎn)的過程。但是，購買方法會計不包括受國際和美國標(biāo)準(zhǔn)相同控制的企業(yè)合并。在中國實踐中，許多的企業(yè)合并案例都受同一因素影響的。如果在同一控制下的合并排除了超額范圍，那將無法真正解決本地會計慣例中的不足之處。此外，兩種業(yè)務(wù)合并的會計處理已經(jīng)標(biāo)準(zhǔn)化。

(3)規(guī)范企業(yè)合并會計基本原則。企業(yè)合并還有其他處理原則，這些原則在同一控制下且不受控制。在同一因素下參與的企業(yè)合并，從根本上必須依照權(quán)益法的核算。非控制性企業(yè)合并通常根據(jù)采購的會計方法進行。同時，從另一家子企業(yè)的少數(shù)股東那里購買母企業(yè)或集團子企業(yè)的少數(shù)股份的行為也受嵌入式法原則的約束。

(4)明確規(guī)定企業(yè)合并中發(fā)生的合并費用。在相同控制下的合并中，合并雙方應(yīng)該直接將發(fā)生的各種費用計入到企業(yè)合并中，例如律師費，咨詢費和與發(fā)行權(quán)益性證券直接相關(guān)的費用。它不構(gòu)成企業(yè)合并中獲得的長期股權(quán)投資成本，也不能從已發(fā)行股份的溢價中扣除。不受控制的企業(yè)合并產(chǎn)生的直接或間接相關(guān)成本計入當(dāng)期收益。

(5)從實施的角度來看，會計工作非常復(fù)雜。這主要是因為由于一些重要的會計問題(例如資產(chǎn)評估，損益確認(rèn)和全面暴露)，它包括許多會計政策選擇和專業(yè)判斷，影響企業(yè)其他部門之間存在關(guān)系。例如，在確定資產(chǎn)是否損壞時，需要與供銷部門和評估部門以公允價值進行更多的溝通，并與設(shè)備管理部門進行更多的溝通。

(6)有效利率法通常引入新的會計準(zhǔn)則，尤其是在考慮各種遞延以及當(dāng)前公允價值和現(xiàn)金流量的應(yīng)用時，必須遵循新的會計準(zhǔn)則，然后是基本方法、價值研究。這也是企業(yè)在公開提供其會計信息時應(yīng)遵循的重要國際慣例，這主要體現(xiàn)在資產(chǎn)的期末估值和資產(chǎn)損失準(zhǔn)備的計量中。未來現(xiàn)金流量應(yīng)用程序和資產(chǎn)組拆分主要反映在資產(chǎn)損壞，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)中[1]。

三、新準(zhǔn)則對企業(yè)財務(wù)風(fēng)險的影響

在促進創(chuàng)新和研發(fā)資本化方面，新會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則非常一致，并繼續(xù)強調(diào)市場化程度。新標(biāo)準(zhǔn)包括特定企業(yè)的稅法和其他一些特定標(biāo)準(zhǔn)，財務(wù)管理部門企業(yè)對所面臨的問題提供解決方案，并提供先進的解決方案和高質(zhì)量的服務(wù)來幫助企業(yè)做出適當(dāng)?shù)臎Q策。有義務(wù)提供新準(zhǔn)則給企業(yè)帶來了一定的財務(wù)利益，使企業(yè)受益。例如，新的會計準(zhǔn)則通過輕松共享資本和可獲利的支出促進了企業(yè)創(chuàng)新，減少資產(chǎn)的新規(guī)定有助于財務(wù)穩(wěn)定并防止企業(yè)利潤收到損害的風(fēng)險。但是，管理層可能濫用“公允價值”來違反新準(zhǔn)則的精神目標(biāo)，這可能導(dǎo)致大量收入的過度分配，從而對企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險大大提高。

1.國家新政策對企業(yè)的管理

(1)新準(zhǔn)則規(guī)定，所有衍生工具均應(yīng)以“公允價值”計量的資產(chǎn)負債表外反映在資產(chǎn)負債表中。這要求上市銀行和證券企業(yè)充分利用衍生品的“雙刃劍”。由于資產(chǎn)負債表的內(nèi)部化對企業(yè)使用衍生工具進行風(fēng)險管理有重大影響，因此企業(yè)不僅應(yīng)考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟因素，還應(yīng)考慮衍生工具的影響，以避免過多的金融工具暴露出更嚴(yán)重的問題。

(2)按照舊的標(biāo)準(zhǔn)，金融企業(yè)的壞賬大部分采用賬外公開聲明和表外債務(wù)法。但是新標(biāo)準(zhǔn)強調(diào)“公平價格”。換句話說，市場價格記錄在報告中，企業(yè)報告肯定不好。這樣做的好處是可以量化企業(yè)面臨的不確定性風(fēng)險。企業(yè)可能會每季度和每年大幅波動。例如，國際金融市場價格的大幅波動或價格的大幅下跌會對金融企業(yè)產(chǎn)生最大的影響。因此，金融企業(yè)需要保持足夠的準(zhǔn)備金來保護資產(chǎn)，包括受資產(chǎn)破壞標(biāo)準(zhǔn)嚴(yán)格管制的計算方法和公告。

(3)此外，新標(biāo)準(zhǔn)將對兩種類型的企業(yè)產(chǎn)生較大影響。一是企業(yè)受到原材料價格波動以及鋼鐵和貴金屬國際市場的巨大影響；二是價格受季節(jié)性周期影響很大的企業(yè)。

2.新企業(yè)對企業(yè)財務(wù)管理的決策

財務(wù)管理的概念對新企業(yè)不再成為一個陌生的概念。從經(jīng)濟學(xué)的角度來看，企業(yè)的財務(wù)行為可以定義為與企業(yè)的日常工作相關(guān)的任何經(jīng)濟任務(wù)。在市場經(jīng)濟中，可以說企業(yè)的業(yè)務(wù)圍繞資本展開。如果一家企業(yè)持續(xù)發(fā)展運作的時候，其資金必須保持良好的業(yè)務(wù)以實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

每年，相關(guān)財務(wù)管理的最終目標(biāo)都與每個企業(yè)的不同受益人緊密相關(guān)。這些福利受益人主要是各種企業(yè)和高級管理機構(gòu)的債權(quán)人背后的受益人。財務(wù)管理的最終目標(biāo)是使這些利益集團采取集體行動或做出結(jié)論。從理論上來說，每個利潤組的目的都是損害企業(yè)的長期穩(wěn)定迅速的發(fā)展和企業(yè)整體價值的可持續(xù)增長，每個利潤組都以此為基礎(chǔ)做出最終決定，可以實現(xiàn)不同的目標(biāo)。因此，目前的理論通常認(rèn)為財務(wù)管理最終的目的是使企業(yè)的價值效益最大化。最大化企業(yè)的價值效益就意味著要通過準(zhǔn)確考慮企業(yè)的財務(wù)管理，最佳財務(wù)政策的應(yīng)用，資金的時間價值與風(fēng)險和報酬之間存在的關(guān)系，從長期上最大化企業(yè)的總價值，發(fā)展企業(yè)的期限價值和信譽的堅實基礎(chǔ)[2]。

四、新會計準(zhǔn)則對企業(yè)業(yè)績的影響

新會計準(zhǔn)則構(gòu)成了新的默認(rèn)會計制度。首先，在所得稅方面，新準(zhǔn)則要求企業(yè)在收購資產(chǎn)和負債時確定其稅基，而在舊會計準(zhǔn)則中，大多數(shù)企業(yè)都使用稅收會計。新準(zhǔn)則生效后，將采用資產(chǎn)負債表的負債法計算所得稅，增加當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)和增加當(dāng)期利潤。另外，新準(zhǔn)則規(guī)定，與損失相關(guān)的所得稅利益將在未來應(yīng)納稅所得額范圍內(nèi)增加利潤，從而可以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)，并可以扣除損失和稅收抵免。其次，根據(jù)新準(zhǔn)則的要求，考慮公允價值變動的影響，在損益表中單獨設(shè)置了“因公允價值變動引起的損益”項目。用于買賣金融資產(chǎn)或企業(yè)損益的房地產(chǎn)。公允價值變動產(chǎn)生的非正常損益不包括在新準(zhǔn)則中。金融資產(chǎn)出售的公允價值變動對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的影響主要體現(xiàn)在對實收資本增加和凈收益的影響。再次，作為債務(wù)調(diào)整一部分的重組收益包括在利潤表中。通過企業(yè)合并取得的非同一因素控制下的企業(yè)的資產(chǎn)與負債預(yù)計將進行計量，合并時采用嵌入式法計量的公允價值預(yù)計將予計量，最后得出最終的經(jīng)濟效益予以計量才可以。

1.集中轉(zhuǎn)回部分資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的處理

由于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的支付和注銷等程序，企業(yè)的利潤逐年置換，企業(yè)的年度利潤保持穩(wěn)定。對于具有明確周期性的上市企業(yè)而言，當(dāng)行業(yè)蓬勃發(fā)展時，如果經(jīng)過改進的行業(yè)遭受損害，則可以在一定程度上平衡利潤并確保企業(yè)利潤的穩(wěn)定性。新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定該標(biāo)準(zhǔn)在2019年以后不能取消。因此，備有大量資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的企業(yè)可能會在2018年和2019年返還部分資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。可以使用該技術(shù)的企業(yè)是那些過去通過積累各種減值準(zhǔn)備來掩蓋其利潤的企業(yè)，或者是那些需要滿足某些經(jīng)濟指標(biāo)并可以償還的減值準(zhǔn)備的企業(yè)。在季度和中期報告中，審計師不需要提供審計意見，所以，在實際中，可以相對輕松地調(diào)整相關(guān)的資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備。對于家用電器等公開交易的企業(yè)，黑色金屬，食品和飲料，這部分將帶來更好地效果[3]。

(1)企業(yè)的特點及業(yè)務(wù)流程

建筑企業(yè)是經(jīng)營房屋建設(shè)，土木以及多種建筑和安裝項目的生產(chǎn)企業(yè)。 他們的主要收入通常來自合同中規(guī)定的原始收入和建筑合同的收入，包括項目變更、補償?shù)榷喾N形式產(chǎn)生的經(jīng)濟收入。建筑企業(yè)簽訂建筑項目，例如分包建筑工程或更換各種建筑材料，將其轉(zhuǎn)變?yōu)榫哂刑囟ㄓ猛镜漠a(chǎn)品，與其他行業(yè)對比，存在很大的不同。

(2)對企業(yè)短期收益的影響

建筑合同確認(rèn)收入和支出對建筑企業(yè)短期收入的影響。新的建筑合同標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)完工的建筑企業(yè)的百分比確認(rèn)收入，根據(jù)實際成本確認(rèn)收入和支出，但是僅可以確認(rèn)成本。因此采用新會計準(zhǔn)則后，是減少企業(yè)的短期損益，從更深遠的層次來分析得出不影響最后的總收入。新會計準(zhǔn)則提出規(guī)定，若預(yù)計的總成本大于或等于預(yù)計總收入，則應(yīng)將該差額計入到當(dāng)期損益中，合同減值損失于期末發(fā)生。這些都是將來與“建筑企業(yè)會計系統(tǒng)”相關(guān)的費用。相反，將會減少企業(yè)的短期損益。此外，新會計準(zhǔn)則執(zhí)行后的收入和支出主要根據(jù)進度確認(rèn)，在施工合同的施工期間平均分配利潤，但如果施工時間較長，則很難反映某一點的實際損益[4]。

(3)企業(yè)結(jié)算方法的特殊性

企業(yè)的工程實施通常是由一個或幾個單項工程所組成的相對整體的工程，最后產(chǎn)品的工程造價是根據(jù)實際工程組合現(xiàn)狀計價。建筑產(chǎn)品的造價相對較高，施工建設(shè)時間很長，如果產(chǎn)品實施完工之后才能進行結(jié)算，企業(yè)在進行實施工作時需要墊付大量資金，這將對施工單位的業(yè)務(wù)活動產(chǎn)生影響，也會阻礙到施工部門的資金周轉(zhuǎn)。通常在這種情況下，若工程建設(shè)時間短，投入的原始成本低，可在項目完工后進行一次性結(jié)算。若項目投入成本過高，建設(shè)時間過長，那么此時的完工進度將采用分段確認(rèn)的方法，依據(jù)進度或期間等節(jié)點進行結(jié)算，由相對的項目單位，依據(jù)合同對應(yīng)的條款定期向企業(yè)支付工程款，但往往相對滯后。

2.新企業(yè)會計準(zhǔn)則對融資決策與成本的影響

企業(yè)融資是一種金融管理活動，利用金融機構(gòu)和金融市場根據(jù)生產(chǎn)和經(jīng)營、海外投資以及資本重組的需要，以適當(dāng)?shù)姆绞交I集必要的資金。 企業(yè)必須以某種方式為企業(yè)融資，如果現(xiàn)金流出超過現(xiàn)金流入并且銀行存款無法完全彌補該差額，會計會以貨幣計量企業(yè)活動并將其記錄在賬戶中。因此，提供了賬戶對企業(yè)而言，這是一種跟蹤企業(yè)活動的系統(tǒng)方法，它是對企業(yè)交易的審查，披露交易發(fā)生的時間、金額、權(quán)利和義務(wù)，提供完整的業(yè)務(wù)記錄對于決策者來說非常重要。只有這樣，決策者才能完整公正地評估這些活動。

企業(yè)的新會計準(zhǔn)則首先實現(xiàn)了國際融合，并得到了IASB、歐盟和其他組織的認(rèn)可。同時，中國的市場經(jīng)濟地位已被世界廣泛接受。在全球經(jīng)濟中，它提高了中國企業(yè)會計信息的可比性，降低了財務(wù)信息的報告、理解和應(yīng)用會計信息的成本。這兩個方面的進展和成就是提高中國資本市場的效率，減少國內(nèi)外投資和融資成本，減少國際貿(mào)易摩擦以及提高超國家運營管理水平。所有這些不僅減少了融資成本，而且還擴大了企業(yè)投資和籌集資金的渠道和市場。

國際綜合會計準(zhǔn)則的重要性是顯而易見的。這同樣是國際經(jīng)濟的發(fā)展現(xiàn)狀的要求，顯示了經(jīng)濟進步的規(guī)律性。由于涉及會計本身的各種利益相關(guān)者的親密性質(zhì)，會計準(zhǔn)則的變化需要伴隨著各種利益，從而導(dǎo)致相關(guān)利益的相應(yīng)變化。由于建筑企業(yè)的工作復(fù)雜，每個建筑項目的建筑組織、工期要求和會計計算都大不相同，這與新會計系統(tǒng)的要求不完全匹配。在此前提下更好地完成與會計、財務(wù)管理和會計發(fā)布有關(guān)的任務(wù)[5]。

五、結(jié)論

新的收入準(zhǔn)則將原始收入基礎(chǔ)納入了建設(shè)合同基礎(chǔ)，規(guī)范了相關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理，并統(tǒng)一了收入確認(rèn)模型。它的實施對建筑公司的財務(wù)活動產(chǎn)生了重大影響。為了使企業(yè)能夠在修訂后的標(biāo)準(zhǔn)的影響下順利應(yīng)對，有必要對新收入標(biāo)準(zhǔn)下的變化進行深入分析。簡單來說，新會計準(zhǔn)則的施行為上市企業(yè)帶來了巨大的挑戰(zhàn)。雖然新會計準(zhǔn)則的相關(guān)技術(shù)難度增加，但會計自由裁量權(quán)也會隨之增加，對會計師專業(yè)判斷的依賴性增加。增加了處理財務(wù)數(shù)據(jù)的可能性。引入的新會計準(zhǔn)則可以稱為挑戰(zhàn)。此外，實施新準(zhǔn)則對上市企業(yè)的影響不僅限于財務(wù)報告流程，還深入到業(yè)務(wù)活動的許多方面。